ПОСТАНОВА
Іменем України

19 травня 2020 року 
м. Київ
справа №813/67/16
касаційне провадження №К/9901/32870/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Червоноградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 12.04.2017 (суддя Гулик А.Г.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.06.2017 (головуючий суддя - Макарик В.Я.; судді: Коваль Р.Й., Глушко І.В.) у справі № 813/67/16 за позовом Приватного підприємства «Оланд-Партнер» до Червоноградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Приватне підприємство «Оланд-Партнер» звернулось до адміністративного суду з позовом до Червоноградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.09.2015 № 0000412200 та від 10.09.2015                 № 0000422200.
Справа розглядалась судами неодноразово. За наслідками останнього її розгляду Львівський окружний адміністративний суд постановою від 12.04.2017 адміністративний позов задовольнив повністю.
Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 01.06.2017 постанову Львівського окружного адміністративного суду від 12.04.2017 залишив без змін.
Червоноградська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Львівській області звернулась до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 12.04.2017, ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.06.2017 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.  
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального права, а саме: підпункту 135.5.4 пункту 135.5  статті 135, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
При цьому звертає увагу на те, що судовими інстанціями при вирішенні спору не враховано вирок Сихівського районного суду м. Львова від 17.06.2015 у справі                  № 464/3740/15-к, яким, зокрема ОСОБА_1 - директора контрагента позивача, визнано винуватим у вчиненні злочину, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено позапланову виїзну перевірку Приватного підприємства «Оланд-Партнер» щодо дотримання вимог податкового законодавства при проведенні взаєморозрахунків із контрагентом Приватним підприємством «Простір» за період з 01.10.2014 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт від 01.09.2015 № 36/2200/37711733. 
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139,             пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у зв`язку з неправомірним формуванням у листопаді та грудні 2014 року даних податкового обліку при придбанні вугілля кам`яного в Приватного підприємства «Простір» з огляду на безтоварний характер здійснених поставок.
На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом 10.09.2015 прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0000412200, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 417483,54 грн. за основним платежем та 104370,89 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0000422200, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 209683,00 грн. за основним платежем та 52420,75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Визнаючи протиправними та скасовуючи названі акти індивідуальної дії, суди виходили з того, що: позивачем надано всі первинні бухгалтерські документи, складення яких передбачено умовами відповідних договорів, на підтвердження фактичного виконання сторонами їх умов; у висновках акта перевірки не міститься будь-яких застережень щодо невідповідності долучених первинних документів вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин); відповідачем не надано жодних доказів на підтвердження обізнаності Приватного підприємства «Оланд-Партнер» щодо неправомірної діяльності його контрагента та доказів прямої чи опосередкованої причетності до такої діяльності з метою отримання неправомірної податкової вигоди.
За правилами пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Так, пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. 
За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
У спірному випадку контролюючий орган послався на фіктивність контрагента позивача як суб`єкта господарювання та свої доводи підтверджував вироком Сихівського районного суду м. Львова від 17.06.2015 у справі № 464/3740/15-к, яким ОСОБА_2 визнано винуватим у вчиненні злочину, передбаченого частиною третьою статті 27, частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України, а ОСОБА_1 та ОСОБА_3 - у вчиненні злочинів, передбачених частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України.
Зазначеним вирок встановлено, що ОСОБА_2 , будучи організатором, за попередньою змовою групою осіб з ОСОБА_1 та ОСОБА_3 вчинили фіктивне підприємництво, придбавши суб`єкти господарювання - Приватне підприємство «Простір» та Товариство з обмеженою відповідальністю «ВЗП».
Так, ОСОБА_2 05.09.2014 перереєстрував Приватне підприємство «Простір», призначивши його засновником та директором ОСОБА_1 . В подальшому, 25.11.2014 змінив юридичну адресу та призначив засновником і директором ОСОБА_3 .
Використовуючи печатку та установчо-реєстраційні документи, зокрема Приватного підприємства «Простір», ОСОБА_2 проводив незаконну господарську діяльність, яка не відображалась належно в бухгалтерському та податковому обліку, податковій звітності підприємства, а була спрямована лише на забезпечення документообігу взаємних фінансових операцій із рядом реально діючих суб`єктів господарювання шляхом перерахування коштів на рахунки в банківських установах, оформлення накладних, податкових накладних та інших документів, які нібито свідчили про взаємну діяльність, тобто імітацію здійснення легальної господарської діяльності.
Відповідно до правового висновку Верховного Суду України, висловленого, зокрема, в постанові від 01.12.2015 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Пеппермінт» до Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, який має враховуватись при застосуванні норм права у подібних правовідносинах згідно з підпунктом 8 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України, статус фіктивного (нелегального) підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, а відтак господарські операції такого підприємства не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.
За таких обставин висновок судів першої та апеляційної інстанцій про правомірність формування позивачем витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість за здійсненими з Приватним підприємством «Простір» господарськими операціями є помилковим.
Згідно з частинами першою, третьою статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права; неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Отже, оскільки суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували (тлумачили) норми матеріального права щодо розглядуваних правовідносин, постановлені у справі рішення підлягають скасуванню з прийняттям нового - про відмову в позові.
Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-IX, статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Червоноградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області задовольнити.
Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 12.04.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.06.2017 у справі                             № 813/67/16 скасувати.
Ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду:                                                                              Т.М. Шипуліна

                                                                                                    Л.І. Бившева
                                                                                                    
                                                                                                                В.В. Хохуляк