ПОСТАНОВА
Іменем України

24 квітня 2020 року 
Київ
справа №803/1676/16
адміністративне провадження №К/9901/33000/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Пасічник С.С., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження 
касаційну скаргу Володимир-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області 
на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 02.12.2016 (суддя Мачульський В.В.)
та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.05.2017 (Головуючий суддя Яворський І.О., судді: Кухтей Р.В., Нос С.П.)
у справі № 803/1676/16
за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
до Володимир-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У листопаді 2016 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернулася до Волинського окружного адміністративного суду з позовом до Володимир-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі - відповідач, Володимир-Волинська ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області), в якому просила суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 11.04.2016 № 0000101401/3488 та № 0000091404/3487.
Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 02.12.2016, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.05.2017, позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 11.04.2016 № 0000091404/3487 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 5017 грн; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 11.04.2016 №0000101401/3488 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 26  505 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального права, просив скасувати  постанову Волинського окружного адміністративного суду від 02.12.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.05.2017 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог. 
Касаційну скаргу обґрунтовано тим, що контрольно-розрахункова операція на суму 34,20 грн проведена без застосування РРО та видачі покупцю відповідного розрахункового документа. Крім того, позивачем порушено порядок ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на товар, який знаходився в реалізації не пред`явлено будь-які похідні документи. Під час перевірки не було пред`явлено книги обліку товарних запасів. Також встановлено невідповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків з сумою згідно звіту РРО та не забезпечено можливості здійснення держателями електронних платіжних засобів (продавцем відмовлено в проведенні розрахунку з використанням платіжного терміналу. Розрахунки проведено за готівку з використанням РРО). Залишені поза увагою пояснення продавця ОСОБА_2 , яка зазначила, що накладні, книга обліку витрат відсутні на місці, оскільки знаходяться у власника ОСОБА_1 .
Позивач письмово проти доводів касаційної скарги заперечує, вважає оскаржувані судові рішення законними, обґрунтованими, а тому просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.
Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 03.03.2018 касаційну скаргу разом з матеріалами справи було передано судді-доповідачу Васильєвій І.А. та визначено склад колегії суддів, до якої також входять судді: Пасічник С.С. та Юрченко В.П.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
 Судами попередніх інстанцій встановлено, що працівниками Володимир-Волинської ОДПІ 21 березня  2016  року на підставі наказів від 17 березня 2016 року №291, №292 та направлень на перевірку від 18 березня 2016 року  №000240, №000241, №000250, №000251 проведено фактичні перевірки господарських одиниць: магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » ТК «Ірена» №1, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 та магазину «ІНФОРМАЦІЯ_1» ТК «Ірена» №2, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 і належать субєкту господарювання ОСОБА_1 .
За результатами перевірки складено акти фактичної перевірки  №3487/03/20/14/ НОМЕР_1 (магазин «ІНФОРМАЦІЯ_1» ТК «Ірена» №1) та №3488/03/20/14/ НОМЕР_1 (магазин «ІНФОРМАЦІЯ_1» ТК «Ірена» №2).
В ході перевірки магазину «ІНФОРМАЦІЯ_1» ТК «Ірена» №1 встановлено:
- контрольно-розрахункова операція при продажу сигарет «Парламент Pearl Blue» (25,20 грн.), пиво «Львівське світле» (9,00 грн.) проведена без застосування реєстратора розрахункових операцій (далі - РРО) та без видачі покупцю  відповідного розрахункового документа;
- не забезпечено відповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті РРО (невідповідність становить 7,66 грн.);
- порушено порядок ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на товар, описаний в відомості на загальну суму 3851,50 грн не пред`явлені будь-які прихідні документи;
- не забезпечено можливість здійснення держателями електронних платіжних засобів (платіжних карток) розрахунків за продані товари з використанням платіжних терміналів, а саме: при проведенні контрольно-розрахункової операції покупцю відмовлено в проведенні безготівкового розрахунку, розрахунок проведено в готівковій формі.
Відтак, перевіркою магазину «ІНФОРМАЦІЯ_1» ТК «Ірена» №1 встановлено порушення: пунктів 1, 2, 12, 13 статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг; пунктів 14, 19 Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні»; постанови Кабінету Міністрів України від 29 вересня 2010 року №878 Про здійснення розрахунків за продані товари (надані послуги) з використанням спеціальних платіжних засобів.
Позивач не погодившись з висновками перевірки, викладеними в акті перевірки, 01 квітня 2016 року подавав письмові заперечення до нього. Однак, такі заперечення були подані з порушенням законодавчо встановленого п`ятиденного терміну для подання заперечень (а.с.130).
В ході перевірки магазину «ІНФОРМАЦІЯ_1» ТК «Ірена» №2 встановлено:
- невідповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків з сумою згідно звіту РРО (загальна сума невідповідності 109,47 грн.);
- порушено встановлений законом  порядок ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: не предявлено будь-які прихідні документи (накладні, а також акти прийому, тощо) на товар, що знаходиться в реалізації, на загальну суму 13671,50 грн.;
- не забезпечено можливості здійснення держателями електронних платіжних засобів розрахунків за продані товари з використанням електронних платіжних засобів, а саме: при покупці сигарет «LM» на суму 12,07 грн., продавцем відмовлено в проведенні розрахунку з використанням платіжного терміналу.
Відтак, перевіркою магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » ТК «Ірена» №2 встановлено порушення: пунктів 12, 13 статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг; пунктів 14, 19 Закону України Про платіжні системи та переказ коштів в Україні; постанови Кабінету Міністрів України від 29 вересня 2010 року №878 Про здійснення розрахунків за продані товари (надані послуги) з використанням спеціальних платіжних засобів.
Позивач не погодившись з висновками перевірки, викладеними в акті перевірки, подавав письмові заперечення до нього. За результатами розгляду заперечення складено висновок № 8/03-14-22-04-12/ НОМЕР_1 , в якому зазначено, що обставини, наведені в запереченні ОСОБА_1 не спростовують висновків акта фактичної перевірки і як наслідок висновки перевіряючих щодо порушень, зазначених в акті перевірки, є законні, об`єктивні та обґрунтовані  (а.с.132-134).
На підставі акта перевірки №3487/03/20/14/ НОМЕР_1 Володимир-Волинською ОДПІ 11 квітня 2016 року прийнято податкове повідомлення-рішення  №0000091404/3487, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції за порушення пунктів 1, 2, 12, 13 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у сумі 7704,00 грн. (а.с.10).
На підставі акта перевірки №3488/03/20/14/ НОМЕР_1 Володимир-Волинською ОДПІ 11 квітня 2016 року прийнято податкове повідомлення-рішення  №0000101401/3488, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції за порушення пунктів 12, 13 статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 27343,00 грн. (а.с.9).
Вказані рішення були оскаржені позивачем в адміністративному порядку. За результатами розгляду первинної скарги Головним управлінням ДФС у Волинській області 29 вересня 2016 року було прийнято рішення №622/ФОП/03-20-10-03-06 про залишення скарги без розгляду та повернення її платнику (у зв`язку з поданням скарги з порушенням законодавчо встановленого десятиденного терміну для подання первинної скарги після отримання податкових повідомлень-рішень).
Також рішенням Державної фіскальної служби України від 08 листопада 2016 року №11742/С/99-99-11-03-01-25 залишено без змін рішення Головного управлінням ДФС у Волинській області від 29 вересня 2016 року №622/ФОП/03-20-10-03-06 про залишення скарги без розгляду та залишено без розгляду скаргу ФОП ОСОБА_1 від 17 жовтня 2016 року на податкові повідомлення-рішення Володимир-Волинської ОДПІ від 11 квітня 2016 року №0000101401/3488 та №0000091404/3487 і повернуто її (а.с.11-12).
Суд першої інстанції, з висновками якого погодилася колегія суддів суду апеляційної інстанції та погоджується колегія суддів суду касаційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з такого.
Так суди попередніх інстанцій дійшли висновку про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та про часткове непідтвердження позивачем належного обліку товарів, а відтак про часткове підтвердження факту порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог позивачем не оскаржувалися.
Як передбачено пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.
Як визначено статтею 9 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
До суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян  (стаття 20 Закону № 265/95-ВР).
Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим повідомленням-рішенням від 11 квітня 2016 року №0000091404/3487 до ФОП ОСОБА_1 також застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 7703,00 грн. за порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.
Перевіркою магазину «ІНФОРМАЦІЯ_1» ТК «Ірена» №1 встановлено, зокрема, порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на товар, описаний в відомості (додаток до акта перевірки №3487/03/20/14/ НОМЕР_1 ) на загальну суму 3851,50 грн. не пред`явлені будь-які документи (накладні, акти прийому-передачі тощо). Контролюючий орган зробив висновок, що відсутні дані, що підтверджують ведення обліку товарних запасів. Крім того, під час перевірки не було пред`явлено книги обліку доходів та витрат (а.с.118). Однак, така книга була представлена у судове засідання 29 листопада 2016 року для огляду судом .
З пояснень продавця слідує, що накладні на зазначений товар знаходяться в бухгалтерії.
З пояснень позивача в судовому засіданні суди встановили, що всі бухгалтерські документи на товар, що знаходиться на реалізації, знаходяться в окремому приміщенні, розташованому в магазині «ІНФОРМАЦІЯ_1» ТК «Ірена» №1, що за адресою: АДРЕСА_1. Оскільки, продавець магазину не має доступу до цього приміщення, а позивач під час перевірки була відсутня в магазині, відтак не було змоги надати відповідні документи перевіряючим. Однак, як стверджує позивач та як слідує з матеріалів справи, ФОП ОСОБА_1 додала відповідні накладні до заперечень на акт фактичної перевірки №3487/03/20/14/2458002306 від 21 березня 2016 року. 
Так, в підтвердження належного обліку товарів, зазначених в додатку №3 (відомість про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) до акту перевірки №3487/03/20/14/ НОМЕР_1 від 21 березня 2016 року позивач надала такі документи: видаткові накладні, а також товарно-транспортні накладні.
Здійснивши аналіз наданих позивачем документів, суди дійшли висновку, що товари зазначені в позиціях 1-5, 7-10, 13, 14 додатку №3 до акта перевірки №3487/03/20/14/ НОМЕР_1 від 21 березня 2016 року обліковані позивачем належним чином, а відтак податкове повідомлення-рішення від 11 квітня 2016 року №0000091404/3487 в частині застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій у сумі 5017,00 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 11 квітня 2016 року №0000101401/3488 суд зазначає наступне.
Вказаним рішенням до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 27343,00 грн. за порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.
Як слідує з акту перевірки від 21 березня 2016 року №3488/03/20/14/ НОМЕР_1 магазину «ІНФОРМАЦІЯ_1» ТК «Ірена» №2 під час перевірки не пред`явлено будь-яких прихідних документів на товар, що знаходиться на реалізації (описаний в додатку №3 до акта перевірки) на загальну суму 13671,50 грн.
Для підтвердження належного обліку товарів, зазначених в додатку №3 до акта перевірки, ФОП ОСОБА_1 надано видаткові накладні, податкові накладні , товарно-транспортні накладні.
Як слідує з матеріалів справи позивачем надавались відповідні накладні до заперечень на акт фактичної перевірки від 21 березня 2016 року №3488/03/20/14/ НОМЕР_1 . 
Дослідивши надані позивачем документи, суди дійшли висновку, що частина товарів, описаних в додатку №3 до акту перевірки від 21 березня 2016 року №3488/03/20/14/ НОМЕР_1 обліковані ФОП ОСОБА_1 належним чином. Відтак, податкове повідомлення-рішення Володимир-Волинської ОДПІ від 11 квітня 2016 року №0000101401/3488 в частині застосування до позивача штрафних санкцій у сумі 26 05,00 грн є протиправним та підлягає скасуванню.
Відтак, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані, не свідчить про неналежне ведення обліку товарних запасів на складі магазину і за місцем їх реалізації та застосування фінансових санкцій. 
Суд визнає, що судами попередніх інстанцій враховано відповідно до статті 244-2 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції яка діяла на час розгляду справи судами попередніх інстанцій до 15 грудня 2017 року висновок Верховного Суду України викладений у постанові від 20 січня 2015 року у справі №21-275а14.
Доводи касаційної скарги не спростовують висновків судів попередніх інстанцій.
Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Враховуючи викладене,  суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій  виконано  всі  вимоги  процесуального  законодавства, всебічно  перевірено  обставини  справи,  вирішено  справу  у  відповідності  до  норм  матеріального  права, постановлено  обґрунтовані  рішення,  в  яких  повно  відображені  обставини,  що  мають  значення  для  справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій не встановлено.
Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 343, 349, 350 , 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Володимир-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області залишити без задоволення. 
Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 02.12.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.05.2017 у справі № 803/1676/16 залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає. 

Головуючий суддя	  	  І.А. Васильєва	
Судді:	  	  С.С. Пасічник	
 	  	  В.П. Юрченко