ПОСТАНОВА
Іменем України

11 червня 2020 року 
Київ
справа №808/1088/17
адміністративне провадження №К/9901/14284/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:  судді-доповідача - Юрченко В.П.,  суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С.,  розглянувши в попередньому судовому засіданні  касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Ларан-07» на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08.06.2017 (суддя: Прасов О.О.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2017 (колегія суддів: Уханенко С.А. Богданенко І.Ю. Дадим Ю.М.) у справі № 808/1088/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ларан-07» до Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
ВСТАНОВИВ:
Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю «Ларан-07» (далі -                               ТОВ «Ларан-07») звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області (далі - ГУ ДФС у Запорізькій області), про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення .
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що господарські операції ТОВ                 "Ларан-07" з ТОВ «СМК ДАС» були здійснені в рамках власної господарської діяльності позивача, основним видом діяльності якого є надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна. Під час перевірки та суду було надано в повному обсязі первинні бухгалтерські документи, які підтверджують реальність господарської операції між позивачем та його контрагентом, в тому числі своєчасно зареєстровані та відображені в податковому обліку підприємств податкові накладні.

Короткий зміст обставин справи
          Судом першої та апеляційної інстанції встановлено, що у період з 28.12.2016 по 04.01.2017 ГУ ДФС у Запорізькій області здійснено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Ларан-07" з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за серпень 2016 року та з податку на прибуток підприємств за 9 місяців 2016 року при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з TOB "СМК ДАС", (код ЄДРПОУ 34640906), за результатами якої складено акт перевірки №004/08-01-14-01/35037406 від 12.01.2017 року.
Перевіркою встановлено порушення ТОВ "Ларан-07": п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України в результаті чого підприємством завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду рядок 19 Податкової декларації з ПДВ за серпень 2016р. на загальну суму 162 172 грн. та суму залишку від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду рядок 21 Податкової декларації з ПДВ за серпень 2016р. на суму 162 172 грн.
На підставі акту документальної позапланової виїзної перевірки Головним управлінням ДФС у Запорізькій області винесено податкове повідомлення-рішення №0000551401 від 01.02.2017, яким ТОВ "Ларан-07" зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 162172 грн. 00 коп.
Також судами попередніх інстанції встановлено, що 28.04.2016 між ТОВ "СМК ДАС" (як підрядником) та ТОВ "Ларан-07" (як замовником) укладено договір підряду №05/16 відповідно до п.1.1 якого замовник доручає, а підрядник бере на себе обов`язок виконати власними та запозиченими силами і засобами по завданню замовника у строки, обговорені цим Договором, з використанням матеріалів замовника і підрядника комплекс робіт: "Реконструкція виробничо-складських, нежитлових приміщень ТОВ "Ларан-07" по вул. Свістуна, 6 у м. Харків - 1 черга".
На підтвердження виконання договору ТОВ "Ларан-07" було надано податкові накладні, платіжні доручення, акт прийому-передачі матеріалів, акт виконаних будівельних робіт за серпень 2016 року, підсумкову відомість ресурсів та ін.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 08.06.2017 року, яка залишена без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2017 року в задоволені позовних вимог відмовлено.                                                       
Суди прийшли до висновку, що позивач не підтвердив реальності здійснення господарських операцій з його контрагентами, відтак спірні податкові повідомлення-рішення є законними.
Крім цього судами першої та апеляційної інстанції встановлено що, згідно акту виконаних будівельних робіт за серпень 2016 року витрати праці вказані в відомостях ресурсів до акту виконаних робіт за серпень 2016 року складають: витрати праці робочих-будівельників - 10 718,72 люд.-год., витрати праці робочих, що зайняті управлінням і обслуговуванням машин - 4,42 люд.-год., витрати праці робочих, що зайняті управлінням і обслуговуванням автотранспорту при перевезенні ґрунту та будівельного сміття - 271,04 люд.-год., витрати праці робочих, заробітна плата яких враховується у складі загальновиробничих витрат - 516, 79 люд.-год., всього кошторисна трудомісткість - 11 510, 97 люд.-год.
При цьому, згідно з податковим розрахунком сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за ІІІ квартал 2016 року ТОВ «СМК ДАС», на підприємстві працювало 4 особи, в тому числі і директор. Також відсутні працівники за цивільно-правовими договорами. Крім того, відповідно до відомостей ресурсів визначено значні витрати різнорідних будівельних машин і механізмів, а відповідно до фінансового звіту суб`єкта підприємницької діяльності ТОВ «СМК ДАС» за 2015р. станом на 31.12.2015р. вартість основних засобів склала 13 300 грн.
Таким чином, суди прийшли до висновку, що викладені обставини свідчать про неможливість фактичного здійснення ТОВ «СМК ДАС» робіт, виконання яких визначено згідно наданих документів. При цьому, в акті №1 приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2016 року (Форма КБ-2в), від 25.08.2016 ТОВ "СМК ДАС" визначено, як генерального підрядника за Договором підряду №05/16 від 28.04.2016 року.
Також суди встановили, що відповідно до Єдиного реєстру податкових накладних, податковим органом встановлено формування ТОВ «СМК ДАС» у серпні 2016 року податкового кредиту від ТОВ «СК «Альтаір» та ТОВ «Інтех К» (нова назва ТОВ «Дінкарт»). Проте, встановлені відомості по вказаним контрагентам не підтверджують виконання останніми субпідрядних робіт згідно договору підряду №05/16 від 28.04.2016 року.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

Позивач зазначає, що висновки судів є необґрунтовані та незаконні, оскільки в діючому законодавстві України відсутні вимоги про зазначення в первинних бухгалтерських документах даних про субпідрядні організації. Вимога про зазначення вказаної інформації міститься в ДСТУ Б Д.1.1-1:2013, який носить обов`язковий характер лише при визначенні вартості будівництва об`єктів, що спороджується за рахунок бюджетних коштів, коштів державних і комунальних підприємств, установ та організацій, а також кредитів, наданих під державні гарантії. ТОВ «Ларан-07» оплачував роботи за договором підряду власними коштами, отже норми даного стандарту не є обов`язковими для позивача. В інших випадках застосування даного стандарту повинно обумовлюватись договором.
 Крім того, позивач доводить до Суду, що в акті перевірки відповідач проаналізував податкові накладні ТОВ «СМК ДАС» та його контрагентів-субпідрядників лише ті, які були зареєстровані на протязі серпня 2016 року, в той час як акт № 1 приймання виконаних будівельних робіт хоча і було складено в серпні, але це був проміжний акт за договором підряду укладеним ще в квітні 2016 року. Отже, висновки контролюючого органу про те, що ТОВ «СМК ДАС» та його контрагенти що, зареєстрували податкові накладні в серпні 2016 року, не могли виконати вказаний в акті обсяг робіт, залишився недоведеним, адже роботи за даним актом виконувались на протязі декількох місяців, що підтверджується листом ТОВ «СМК ДАС» № 26 від 09.10.2017 року, який позивач отримав після винесення рішення судом апеляційної інстанції.
Також, позивач у касаційній скарзі вказує, що відповідачем не доведено висновки акту перевірки, щодо відсутності у ТОВ «СМК ДАС» необхідних матеріальних ресурсів для виконання робіт по договору підряду. 
З таких підстав, позивач просить постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08.06.2017 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2017 року скасувати, та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

Короткий зміст заперечень відповідача

У запереченні на касаційну скаргу відповідач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, зазначаючи про відсутність порушень судами попередніх інстанцій норм матеріального чи процесуального права.

Позиція Верховного Суду

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в межах зазначеного правозастосування дійшла висновку про відсутність підстав задоволення касаційної скарги з таких підстав.
Відповідно до  статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  (далі - Закон № 996-XIV)  господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію;
Згідно частин першої та другої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.  

Відповідно до п.1 «Загальних Умов укладення та виконання договорів                 підряду в капітальному будівництві» (далі - Загальні Умови) затверджених Постановою Кабінету Міністрів Укрїани від 1 серпня 2005 р. N 668, ці Загальні  умови  відповідно  до  Цивільного  кодексу України визначають  порядок  укладення  та виконання договорів  підряду  на  проведення  робіт  з  нового  будівництва, реконструкції будівель і споруд та технічного переоснащення діючих підприємств (далі -  капітальне  будівництво  об`єктів),  а  також комплексів  і видів робіт,  пов`язаних із капітальним будівництвом об`єктів.
Згідно п. 3 Загальних Умов генеральний підрядник - це підрядник,  який залучає до виконання робіт третіх  осіб  (субпідрядників),  залишаючись  відповідальним перед замовником за результати їх роботи.
Крім цього п. 4 Загальних Умов встановлює, що за договором підряду підрядник зобов`язується за завданням замовника  на  свій  ризик  виконати  та здати йому в установлений договором підряду строк закінчені роботи (об`єкт  будівництва),  а замовник  зобов`язується  надати  підряднику будівельний майданчик (фронт  робіт),   передати   дозвільну   документацію,   а   також затверджену в установленому порядку проектну документацію (у разі, коли  цей  обов`язок  повністю  або  частково  не   покладено   на підрядника),  прийняти  від  підрядника  закінчені  роботи (об`єкт будівництва) та оплатити їх.
Відтак, суди першої та апеляційної інстанції, правильно зробили висновок, що ТОВ «СМК ДАС» є генеральним підрядником, а тому у розділі 5 Декларації про готовність до експлуатації об`єкта, який належить до I-III категорії складності, необхідно було зазначити інформацію про субпідрядників.
Згідно пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу;
З аналізу п. 44.1. ст. 44 Податкового кодексу України, вбачається, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної.
Платники податку, що застосовували касовий метод до набрання чинності цим Кодексом або застосовують касовий метод, мають право на включення до податкового кредиту сум податку на підставі податкових накладних, отриманих протягом 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунка платника податку. Для банківських установ при одержанні ними права власності на заставне майно з метою подальшого продажу таке право зберігається до моменту продажу такого заставленого майна.
Пунктом 200.1. статті 200 ПК України зазначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
За приписами п. 200.4 ст. 200 ПК України, передбачено, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Таким чином, визначальним фактором для віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту, є зв`язок витрат та ПДВ із господарською діяльністю платника податків та наявність підтверджуючих первинних документів.
Суд касаційної інстанції визнає, що суд першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суд повно встановив обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надав їм правову оцінку на підставі норм  закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.  
Доводи касаційної скарги не спростовують висновки суду першої та апеляційної інстанції, а лише містять вимоги щодо переоцінки доказів, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні суду або відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
 Суд касаційної інстанції лише переглядає правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального чи процесуального права.
    Відповідно до частини третьої  статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
  Керуючись статтями  341,  343,  349,  350 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Ларан-07» залишити без задоволення, а постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08.06.2017 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2019 року - без змін.                    
2. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
І.А. Васильєва 
 С.С. Пасічник ,
Судді Верховного Суду