ПОСТАНОВА
Іменем України

17 червня 2020 року 
Київ
справа №400/2263/19
адміністративне провадження №К/9901/1612/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М.,  Гусака М.Б., 
розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу ОСОБА_1 на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 11.12.2019 (головуючий - суддя -         Федусик А.Г., судді Бойко А.В., Шевчук О.А.) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки),
У С Т А Н О В И В:
У жовтні 2019 року ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 , позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області (далі - ГУ ДФС, відповідач), в якому просив скасувати податкову вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-78926-17від 20.05.2019.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач послався на те, що протягом 2016 - 2018 років працював на посаді голови правління Приватного акціонерного товариства (далі - ПрАТ) «Спортек» та за сумісництвом на посаді директора Приватного підприємства (далі - ПП) «Рекон-Консалт», де отримував заробітну плату, на суми якої зазначені роботодавці нараховували та сплачували внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний соціальний внесок), тому податкова вимога ГУ ДФС про сплату боргу (недоїмки) з єдиного соціального внеску за 2017, 2018 роки, І квартал 2019 року в загальному розмірі 21030,90 грн підлягає скасуванню, як протиправна.
Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 17.10.2019 позов задовольнив: визнав протиправною та скасував податкову вимогу про сплату боргу (недоїмки) ГУ ДФС від 20.05.2019 № Ф-78926-17.
Висновок суду першої інстанції вмотивований тим, що впродовж 2016 - 2018 років позивач був найманим працівником та працював на посаді директора ПрАТ «Спортек» та ПП «Рекон-Консалт», єдиний соціальний внесок в розмірі 22% від суми нарахованої йому заробітної плати сплачували роботодавці. Відтак позивач у цей період не був самостійним платником єдиного соціального внеску відповідно пункту 5 частини першої статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VI (далі - Закон № 2464-VI), тому у ГУ ДФС не було правових підстав для направлення позивачу податкової вимоги від 20.05.2019 року № Ф-78926-17. 
П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 11.12.2019 рішення суду першої інстанції скасував, в позові відмовив.
Висновок апеляційного суду про наявність підстав для відмови у задоволенні позовних вимог вмотивований тим, що згідно з листом № 244 від 04.12.2019 Ради адвокатів Миколаївської області  позивач має свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю № 681 від 04.06.2011 та станом на 04.12.2019 не зупиняв зайняття адвокатською діяльністю. У зв`язку з цим він не був позбавлений  визначених законом підстав для здійснення адвокатської діяльності, а відтак  не був звільнений від обов`язку сплачувати єдиний соціальний внесок як самозайнята особа.
Позивач подав до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 11.12.2019, у якій, посилаючись на порушення цим судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 11.12.2019 та залишити в силі рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17.10.2019.
Доводи позивача в касаційній скарзі обґрунтовані посиланням на те, що той факт, що він в 2016 - 2018 роках був застрахованою особою, за яку був сплачений єдиний внесок роботодавцями ( ПрАТ «Спортек» та  ПП «Рекон-Консалт»), підтверджується доказами у справі, тоді як суд апеляційної інстанції визнав його зобов`язаною особою щодо сплати єдиного внеску за цей же період часу лише на підставі факту його права на зайняття адвокатською діяльністю.
Відповідач не реалізував процесуальне право подати відзив на касаційну скаргу. 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача, обґрунтування заперечень відповідача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню частково.
У судовому процесі встановлено, що позивач отримав свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю №276 від 02.09.2002 та став на облік в територіальному органі Державної податкової служби України як особа, що здійснює незалежну професійну діяльність.
З 01.04.2008 ОСОБА_1 призначено за сумісництвом на посаду директора ПП «Рекон-Консалт» відповідно до наказу № 1-К від 01.04.2008, а з 19.07.2013 позивач перебуває у трудових відносинах з ПрАТ «Спортек» (на підставі наказу № 5-к від 19.07.2013 позивача призначено на посаду заступника голови правління), що підтверджується копіями зазначених наказів, випискою з трудової книжки позивача серії НОМЕР_1 та довідкою ПрАТ «Спортек» № 85 від 22.07.2019 (а.с. 26, 31, 9).
20.05.2019 ГУ ДФС сформувало та скерувало позивачу вимогу про сплату боргу (недоїмки) за №Ф-78926-17, у якій повідомило про наявність у нього заборгованості зі сплати єдиного внеску в розмірі 21 030,90 грн (а.с. 7).
Контролюючий орган нарахував цю суму недоїмки в інтегрованій картці позивача  в розмірі мінімального страхового внеску за такі періоди: 8448,00 грн  - за 2017 рік; 2457,18  грн  - за І квартал 2018 року, 2457,18  грн  - за ІІ квартал 2018 року,          2457,18  грн - за ІІІ квартал 2018 року, 2457,18  грн  - за ІV квартал 2018 року, 2457,18 грн  - за І квартал 2019 року (а.с. 18).
Суди попередніх інстанцій не встановили факту здійснення позивачем адвокатської діяльності впродовж зазначеного періоду часу. Відповідач в судовому процесі на обставини такого роду також не посилався.
Спірні правовідносини врегульовані нормами Податкового кодексу України (далі - ПК) в частині компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб щодо адміністрування єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та Законом №2464-VI.
Так, відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 ПК самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Пункт 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 ПК України дає визначення поняттю «працівник» - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.
Згідно із пунктом 2 частини першої статті 1 Закону України від 5 липня 2012 року №5076-VI «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» (далі - Закон №5076-VI) адвокатська діяльність - незалежна професійна діяльність адвоката щодо здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону №2464-VI єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Згідно з абзацом другим пункту 1 частини першої статті 4 Закону №2464-VI платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Пунктом 5 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI до платників єдиного внеску віднесено також осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.
Відповідно до абзацу першого пункту 1 та пункту 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VI (в редакції, чинній з 1 січня 2017 року) єдиний внесок нараховується: 
для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;
для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Відносини щодо сплати єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення незалежної професійної діяльності, яку особа фактично не здійснює, Законом №2464-VI не врегульовано.
Системний аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є самозайняті особи, зокрема, адвокати, які здійснюють адвокатську діяльність індивідуально. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, незалежної професійної адвокатської діяльності індивідуально та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування єдиного соціального внеску. Отже, саме дохід особи від такої діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір єдиного соціального внеску не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. 
Особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, зокрема адвокатську, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний соціальний внесок  не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу  лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем.
Інше тлумачення правових норм, якими врегульована сплата єдиного внеску особами, які перебувають на обліку в органах ДПС і мають свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю, та які одночасно перебувають у трудових відносинах в межах цієї діяльності, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску. 
Аналогічний правовий висновок щодо застосування норм Закону №2464-VI був зроблений Верховним Судом в постанові від 27.11.2019 у справі №160/3114/19 та в подальшому підтриманий, зокрема в постанові від 04.12.2019 в адміністративній справі №440/2149/19.
Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосування норми до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Підстав для відступу від правової позиції щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеної в зазначених постановах, Верховний Суд у цій справі не знаходить.
Застосовуючи наведені норми, суд першої інстанції обґрунтовано виходив з того, що протягом 2016 - 2018 років позивач був найманим працівником, у цей період роботодавці сплачували за нього єдиний внесок у розмірі, визначеному Законом № 2464-VI, що не заперечується ГУ ДФС та підтверджується довідками ПП «Рекон-Консалт» від 22.07.2019 № 32 та ПрАТ «Спортек» від 22.07.2019 №85 (а.с. 8, 9).  Доказів отримання позивачем у цей період доходів від провадження адвокатської діяльності ГУ ДФС не надало. Наявність у позивача свідоцтва про право на зайняття адвокатською діяльністю посвідчує лише таке право, однак не є доказом здійснення адвокатської діяльності та отримання від цієї діяльності доходу. Суд першої інстанції зробив правильний висновок, що встановлених Законом № 2464-VI підстав для сплати позивачем єдиного соціального внеску за 2017, 2018 роки не було, у зв`язку з чим визначення позивачу зобов`язань зі сплати єдиного внеску згідно з вимогою про сплату боргу (недоїмки) з єдиного соціального внеску від 20.05.2019 №Ф-78926-17 є протиправним, що є підставою для скасування цієї вимоги. Разом з тим, суд першої інстанції не звернув увагу, що недоїмка в розмірі 21030,90 грн згідно із зазначеною вимогою визначена за період 2017, 2018 (I - IV квартали) роки та I квартал 2019 року. В той же час обставини судом першої інстанції щодо статусу позивача як застрахованої особи, за яку сплачений єдиний соціальний внесок роботодавцями, встановлені тільки щодо 2017 та 2018 років, а вимога скасована повністю. Отже, висновок суду першої інстанції не відповідає обставинам у справі, оскільки останні встановлені неповно. Відповідно до частини другої статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України обставини щодо сплати єдиного соціального внеску за позивача роботодавцем за І квартал 2019 року та щодо розміру єдиного соціального внеску, нарахованого до сплати позивачу за цей період часу згідно з оскаржуваною вимогою, входять до предмету доказування у цій справі.
У свою чергу суд апеляційної інстанції, хоча і вказав, що висновки суду першої інстанції не відповідають вимогам норм процесуального права, зокрема статей 73, 74, 75, 76, 77 Кодексу адміністративного судочинства України, цю помилку щодо встановлення обставин у справі не виправив, а в позові відмовив внаслідок  неправильного застосування норм пунктів 1, 5 частини першої статті 4, абзацу першого пункту 1 та пункту 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VI.
Виходячи із меж перегляду справи судом касаційної інстанції, встановлених частинами першою, другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, як суд права, не наділений повноваженнями на встановлення обставин у справі, без яких правильне вирішення спору неможливе.
Наведені вище порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права призвели до ухвалення незаконних судових рішень, що у відповідності до пункту 1 частини другої  статті 353 Кодексу адміністративного судочинства є підставою для їх скасування з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Касаційний перегляд справи здійснено в межах доводів та вимог касаційної скарги, як це передбачено частиною першою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, та в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ'' від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону.
Керуючись статями 345, 349, пунктом 1 частини другої статті 353, статями 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.
Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 11.12.2019 та рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17.10.2019 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................
Є.А. Усенко
М.М. Гімон 
 М.Б. Гусак ,
Судді Верховного Суду