ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

12 травня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/5194/19	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача:  Шальєвої В.А.
суддів:                           Білак С.В., Олефіренко Н.А.,     
розглянувши в порядку письмового провадження  в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» на рішення Запорізького окружного адміністративного суду  від 30.01.2020 р. (суддя Кисіль Р.В., повне судове рішення складено 30.01.2020 р.)  в справі № 280/5194/19 за позовом Публічного акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» до Офісу великих платників податків ДПС  про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Публічне акціонерне товариство «Запоріжжяобленерго» (далі – ПАТ «Запоріжжяобленерго») звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом  до  Офісу великих платників податків ДФС    про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 08.04.2019 р. № 0001154708 в частині застосування штрафу в розмірі 9047,80 грн. за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 30.01.2020 р. в задоволенні позову відмовлено.
В апеляційній скарзі позивач просить скасувати рішення з підстав неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, невідповідності висновків суду обставинам справи, ухвалити нове рішення про задоволення позову. Апелянт вказує на неправильне тлумачення судом першої інстанції приписів підпункту 120№.1 статті 120№ Податкового кодексу України. При цьому зазначає про неврахування судом першої інстанції, що реєстрація податкових накладних, які не видаються і не потрібні покупцю – неплатнику податку на додану вартість, не має жодного сенсу. Вважає, що штрафи можуть застосовуватися за порушення термінів реєстрації податкових накладних, що надаються покупцям – платникам податку на додану вартість, а на податкові накладні, складені на покупців – неплатників податку на додану вартість, та податкові накладні на умовний продаж штрафи не повинні застосовуватися.
У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, відмовивши у задоволенні апеляційної скарги.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 12.05.2020 р. здійснена заміна відповідача Офісу великих платників податків ДФС правонаступником – Офісом великих платників податків ДПС (далі – Офіс).
Справа судом розглянута  без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами на підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України у зв`язку з подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Перевіривши  законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить висновку, що апеляційна скарга не може бути  задоволена з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що Запорізьким управлінням Офісу великих платників податків ДФС проведено камеральну перевірку ПАТ «Запоріжжяобленерго» (код ЄДРПОУ 00130926) з питання своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, зареєстрованих у період з 13.12.2018 по 22.02.2019, за результатами якої складено акт камеральної перевірки від 15.03.2019 за №265/28-10-47-09/00130926.
У висновках акту зазначено про порушення позивачем п. 201.1,  201.10  статті  201 Податкового кодексу України, в результаті чого порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до  податкових накладних в ЄРПН на загальну суму податку на додану вартість 139 162 703,62 грн., у тому числі: що підлягають наданню покупцям в розмірі 40 946 688,14 грн. з порушенням терміну реєстрації до 15 календарних днів; що підлягають наданню покупцям в розмірі 89 524 093,44 грн. з порушенням терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; що підлягають/не підлягають наданню покупцям в розмірі 8 674 000,17 грн. з порушенням терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; що підлягають/не підлягають наданню покупцям в розмірі 17 921,87 грн. з порушенням терміну реєстрації від 61 до 365 календарних днів.
На підставі висновків акту камеральної перевірки складено податкове повідомлення-рішення від 08.04.2019 №0001154709 на суму 24 608 859,41 грн. (штраф в розмірі від 10% до 40% за порушення граничного строку для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН), прийняте Офісом великих платників податків ДФС (Запорізьке відділення).
Позивачем вживались заходи досудового врегулювання спору, а саме на зазначене податкове повідомлення-рішення до Державної фіскальної служби України подано скаргу від 22.04.2019 №008-32/6843. Проте, рішенням Державної фіскальної служби України №27707/6/99-99-11-06-01-25 від 18.06.2019 в задоволенні скарги відмовлено, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення залишено без змін.
Встановивши, що  податкові накладні, які зареєстровані в ЄРПН з порушенням встановленого терміну реєстрації податкових накладних в ЄРПН, встановленого пунктом  201.10  статті  201 Податкового кодексу України, складені позивачем на неплатника, про що зазначено у самих податкових накладних,  містять визначену ставку податку на додану вартість (загальна сума податку на додану вартість за основною ставкою), отже складені за операціями, які не звільнені від оподаткування податком на додану вартість, що позивачем не спростовано, тому  не відповідають критеріям податкової накладної, за порушення граничних строків для реєстрації в ЄРПН платник податку може бути звільнений від відповідальності, передбаченої пунктом  120-1.1  статті  120-1 Податкового кодексу України, оскільки не є такими, що одночасно не надаються отримувачу (покупцю) та складені на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою, суд першої інстанції дійшов до висновку, що відповідачем правомірно застосовані штрафні санкції відповідно до частини першої  статті 120-1 Податкового кодексу України.  
          Суд визнає такий висновок обґрунтованим, з огляду на наступне. 
Судом встановлено, що Офісом проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків  коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, зареєстрованих у період з 13.12.2018 р. по 22.02.2019 р.,  ПАТ «Запоріжжяобленерго», за результатами якої складено акт від 15.03.2019 р. № 265/28-10-47-09/00130926 та встановлено порушення п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в частині порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН  на загальну суму податку на додану вартість 139 162 703,62 грн., у тому числі: що підлягають наданню покупцям на суму податку на додану вартість  40 946 688,14 грн. з порушенням терміну реєстрації до 15 календарних днів; що підлягають наданню покупцям на суму податку на додану вартість 89 524 093,44 грн. з порушенням терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; що підлягають/не підлягають наданню покупцям на суму податку на додану вартість 8 674 000,17 грн. з порушенням терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; що підлягають/не підлягають наданню покупцям на суму податку на додану вартість  17 921,87 грн. з порушенням терміну реєстрації від 61 до 365 календарних днів.
На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 08.04.2019 р. № 0001154709 про застосування до ПАТ «Запоріжжяобленерго» штрафу за затримку реєстрації податкових накладних на суму 24 608 859,41 грн. (штраф в розмірі від 10% до 40% за порушення граничного строку для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН).
За наслідками адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення  рішенням ДФС України № 27707/6/99-99-11-06-01-25 від 18.06.2019 р. в задоволенні скарги відмовлено, а податкове повідомлення-рішення залишено без змін.
Спірним є питання правомірності застосування штрафних санкцій на підставі  підпункту 120№.1 статті 120№ Податкового кодексу України за порушення граничного терміну реєстрації податкових накладних, які виписані за результатами господарських операцій з неплатником податку на додану вартість, в розмірі 9047,80 грн.
Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного.
          За приписами пункту 201.1 статті  201.1 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. 
                 Відповдіно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна  та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані  податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених  пунктом 201.1  цієї статті та/або  пунктом 192.1  статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до  пункту 201.16  цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Реєстрація  податкових накладних  та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для  податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для  податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого  статтею 201  цього Кодексу, для реєстрації  податкової накладної  та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог  статей 192  та  201  цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких  податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких  податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких  податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких  податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких  податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Системний аналіз статті  201, пункту  120-1.1  статті  120-1 Податкового кодексу України  в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.    
Тобто, для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом  120-1.1  статті  120-1 Податкового кодексу України  в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Пунктом 16 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 р. № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 р. за № 137/28267,   встановлено, що  до графи 8 податкових накладних вноситься  код ставки податку на додану вартість, за якою здійснюється оподаткування операцій з постачання товарів/послуг, що постачаються.
Зокрема, у графі 8 зазначається код ставки: 20 - у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за основною ставкою; 7 - у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за ставкою 7 відсотків; 901 - у разі здійснення операцій з вивезення товарів за межі митної території України, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою; 902 - у разі здійснення операцій з постачання на митній території України товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою; 903 - у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування.
Судом встановлено, що   податкові накладні, які зареєстровані позивачем з порушенням граничного строку, встановленого    пунктом  201.10  статті  201 Податкового кодексу України  в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин,  виписані на неплатника податку на додану вартість та містять код ставки податку на додану вартість, що свідчить про те, що податкові накладні складені на постачання товарів/послуг для операцій, що оподатковуються податком на додану вартість.
Відтак, суд доходить до висновку про правомірність застосування контролюючим органом до позивача штрафних санкцій на підставі пункту  120-1.1  статті  120-1 Податкового кодексу України.
Приведене вище правозастосування відповідає правовій позиції, викладеній Верховним Судом в постанові від 04.09.2018 р. в справі №   816/1488/17.
Доводи апелянта є незмістовними та спростовані приведеними вище висновками суду.
Суд ще раз зазначає, що пункт  120-1.1  статті  120-1 Податкового кодексу України  в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, містить чіткий припис про єдине виключення із загального правила:  порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.    
З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Оскільки предметом позову в цій справі є  рішення суб`єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів у сумі, що не перевищує ста розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб, тобто ця справа є справою незначної складності у розумінні п. 6 ч. 6 ст. 12 КАС України, судове рішення суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягає оскарженню в касаційному порядку. 
Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9,   242, 243,   308, 311,   315,   316,   321,   322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд   
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу  Публічного акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» на рішення Запорізького окружного адміністративного суду  від 30.01.2020 р. в справі № 280/5194/19 залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду  від 30.01.2020 р.  в справі № 280/5194/19 за позовом Публічного акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення   залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття 12.05.2020 р. та відповідно п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає.
          Повне судове рішення складено 12.05.2020 р.
   
             Суддя-доповідач                                                                      В.А. Шальєва 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      Н.А. Олефіренко