ПОСТАНОВА
Іменем України

11 червня 2020 року 
м. Київ
справа №815/1322/16
касаційне провадження №К/9901/38257/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду у складі судді Стефанова С.О. від 16.05.2016 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Осіпова Ю.В., суддів Золотнікова О.С.,               Скрипченка В.О. від 21.09.2016 у справі № 815/1322/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Горяц-Т» до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області про скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
У березні 2016 року ТОВ «Горяц-Т» (далі - товариство, позивач) звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до ДПІ у Малиновському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області, в якому просило суд скасувати податкове повідомлення-рішення №0003522203 від 29.10.2015, яким до товариства застосовано штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 227 307,94 грн.
Позивач позовні вимоги обґрунтовує тим, що ДПІ у Малиновському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області проведено фактичну перевірку з питань додержання вимог, встановлених законодавством України, що є обов`язковими до виконання під час здійснення оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, за результатами якої було складено акт № 264/15-32-21-01/34443264 від 05.10.2015, на підставі якої було прийнято податкове повідомлення-рішення № 0003522203 від 29.10.2015, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 227  307,94 грн за порушення вимог п. 7, п. 12, п. 13 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995 (далі - Закон №265/95). Позивач вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню, як таке, що не відповідає чинному законодавству, оскільки прийняте на підставі хибних висновків, до яких дійшов відповідач у ході проведення перевірки.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 16.05.2016 адміністративний позов ТОВ «Горяц-Т» задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Малиновському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області від 29.10.2015 №0003522203 в частині застосування до «Горяц-Т» штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 227  136,  94 грн. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Одеський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 21.09.2016 залишив постанову Одеського окружного адміністративного суду від 16.05.2016 без змін.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про відсутність факту порушення ТОВ «Горяц-Т» вимог п.12 ст.3 Закону №265/95 (у редакції, чинній на час виникнення правовідносин), а тому, відповідно, і відсутні підстави для застосування до підприємства позивача спірних штрафних (фінансових) санкцій, встановлених ст.20 Закону №265/95 (у редакції, чинній на час виникнення правовідносин). Отже, оскаржуване податкове повідомлення-рішення в частині застосування штрафу у сумі 212  686,  94 грн є неправомірним та підлягало скасуванню. За вчинення порушення п.7 ст.13 Закону №265/95 до ТОВ  «Горяц-Т» повинен був бути застосований штраф у сумі 170 грн, а тому, відповідно, нарахування позивачу штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у сумі 14  450 грн (тобто 14  620 -   170 = 14  450) є неправомірним. Відтак, у цій частині акт індивідуальної дії також підлягав скасуванню. 
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, а саме: застосування статей 17 та 20 Закону № 265/95, статей 7, 70, 71, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній на час виникнення правовідносин) просив їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 04.08.2017 відкрив провадження у цій справі за вказаною касаційною скаргою.
15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд і набрав чинності Закон України від                03.10.2017 № 2147-VIII «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів» (далі - Закон № 2147-VIII), яким Кодекс адміністративного судочинства України (далі - КАС України) викладено в новій редакції. 
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» КАС України касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу. 
У письмових запереченнях на касаційну скаргу ТОВ «Горяц-Т» проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які просив залишити без змін, такими, що винесені з дотриманням норм матеріального та процесуального права, з повним з`ясуванням обставин у справі, у зв`язку з чим відсутні підстави для задоволення касаційної скарги відповідача. Правильність застосування судами вказаних правових позицій узгоджується з правовими висновками Верховного Суду України, викладеними в постановах від 20.01.2015 у справі № 21-275а14, від 16.04.2013 у справі № 21-89а13, від 04.06.2013 у справі № 21-155а13, від 17.12.2013 у справі № 21-442а13.
Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 23.09.2015 посадовими особами ГУ ДФС в Одеській області була проведена фактична перевірка крамниці, що розташована за адресою: м. Одеса, вул. Сегедська, 7 , що належить ТОВ «Горяц-Т», з питань додержання суб`єктом господарювання вимог, встановлених законодавством України, що є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами.
За результатами вказаної перевірки було складено акт №264/15-32-21-01/34443264 від 05.10.2015, в якому зафіксовано порушення підприємством позивача, зокрема, вимог п.7, п.12 ст.3 Закону №  265/95, а саме:
- п.7 ст.3 Закону № 265/95 - підприємством не підтверджено передачу до органів доходів і зборів 86 фіскальних чеків (Z-звітів), за що застосовано штраф, передбачений п.9 ст.17 вказаного Закону, у розмірі 170 грн. за кожний із 86 випадків порушень, тобто у загальній сумі 14 620 грн (170 грн х 86);
- п.12 ст.3 Закону № 265/95 - неведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, що виразилось у ненаданні накладних та товарно-транспортних накладних на алкогольні напої, що реалізувались у крамниці (магазині) « Віртус » за адресою: м. Одеса, вул. Сегедська, 7 , на загальну суму 106  343,47 грн, за що застосовано штраф, передбачений ст.20 зазначеного Закону, в розмірі подвійної вартості не облікованих за місцем реалізації та зберігання товарів, за цінами реалізації, тобто у сумі 212  686,94 грн (106  343,47 х 2).
На підставі зазначеного акта перевірки керівником ДПІ у Малиновському районі                   м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області було прийнято податкове повідомлення-рішення №0003522203 від 29.10.2015, яким до позивача за вказані порушення застосовано штрафні (фінансові) санкції в загальній сумі 227 306,94 грн.
Вирішуючи справу по суті та частково задовольняючи позов, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з часткової обґрунтованості та доведеності позовних вимог, а також відповідно, з часткової неправомірності спірного рішення відповідача.
Колегія суддів касаційного суду дослідивши матеріали справи та наявні в них докази, погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій і вважає їх обґрунтованими, з огляду на таке.
Відповідно до пункту 7 статті 3 Закону № 265/95 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані подавати до органів доходів і зборів звітність, пов`язану із застосуванням реєстратора розрахункових операцій та розрахункових книжок, не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця у разі, якщо цим пунктом не передбачено подання інформації по дротових або бездротових каналах зв`язку.
Згідно з пунктом 9 статті 17 Закону № 265/95 у разі неподання до органів доходів і зборів звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків з реєстраторів розрахункових операцій по дротових або бездротових каналах зв`язку, в разі обов`язковості її подання до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари застосовуються фінансові санкції у розмірі десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Вимоги цієї статті не передбачають застосування штрафних санкцій за кожний випадок неподання до органів доходів і зборів звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків з реєстраторів розрахункових операцій по дротових або бездротових каналах зв`язку.
Зважаючи на принцип неможливості неодноразового притягнення особи до юридичної відповідальності одного виду за вчинення того ж правопорушення, яке є продовжуваним, неправомірним є визначення позивачу розміру штрафу за порушення пункту 7 статті 3 Закону № 265/95 з урахуванням кількості виявлених випадків правопорушень.
Як вірно зазначено судами, не виконуючи протягом певного періоду обов`язок щодо подання до контролюючих органів електронних копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, що містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, суб`єкт господарювання вчиняє продовжуване порушення.
Таким чином, за вчинення порушення пункту 7 статті 3 Закону № 265/95-ВР контролюючий орган може застосувати лише одну фінансову санкцію у розмірі десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян незалежно від кількості виявлених під час перевірки суб`єкта господарювання, який здійснює розрахункові операції за товари (послуги), випадків неподання до контролюючого органу електронних копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків з реєстраторів розрахункових операцій.
З огляду на викладене, за вчинення вищезазначеного порушення до ТОВ «Горяц-Т» повинен був бути застосований штраф у сумі 170 грн, а тому нарахування позивачу штрафної (фінансової) санкції (штрафу) в розмірі 14  450 грн (14  620 - 170 =                14  450 грн) є неправомірним. Відтак, оскаржуване податкове повідомлення-рішення у цій частині підлягає скасуванню.
Щодо неведення позивачем обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, що виразилось у ненаданні накладних та товарно-транспортних накладних на алкогольні напої, що реалізувались у крамниці (магазині) « Віртус », за адресою:                 м . Одеса, вул. Сегедська, 7 , на загальну суму 106  343,47 грн, та, відповідно, застосування контролюючим органом до позивача штрафу в загальній сумі 212  386,94 грн, суд вважає за необхідне зазначити таке.
Відповідно до п.12 ст.3 Закону № 265/95 суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку.
Згідно зі ст.20 Закону № 265/95 до суб`єктів підприємницької діяльності, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
За змістом приписів ст.6 Закону № 265/95 облік товарних запасів юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) ведеться у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Відповідно до статті 9 зазначеного вище Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Тобто сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої ст.20 Закону № 265/95.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, ТОВ «Горяц-Т» вело бухгалтерський облік та податковий облік відповідно до вимог чинного на час виникнення спірних правовідносин законодавства та на момент перевірки мало на всі товари, що реалізовувались, необхідні первинні документи, оригінали яких, в свою чергу, хоча і не зберігалися безпосередньо в місцях продажу цих товарів (яких в міській мережі багато), але знаходилися в централізованій бухгалтерії підприємства, що розташована за юридичною адресою позивача.
Більш того, ці первинні документи (видаткові, товарно-транспортні, податкові накладні, а також оборотно-сальдові відомості і реєстри податкових накладних щодо усіх контрагентів), відсутність яких на момент фактичної перевірки стала підставою для застосування спірних штрафних санкцій, є в наявності і в матеріалах справи, а також останні, як видно з пояснень представника позивача, надавалися перевіряючим ще 02.10.2015, але посадові особи органу доходів і зборів без будь-яких пояснень відмовилися врахувати їх при складанні акта перевірки. В подальшому, ці первинні документи також надавалися відповідачу підприємством 06.10.2015 разом із письмовими запереченнями на спірний акт перевірки, але знову не були враховані податковим органом при прийнятті 29.10.2015 оскаржуваного рішення.
Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про відсутність факту порушення ТОВ «Горяц-Т» вимог п.12 ст.3 Закону №  265/95, а тому, відповідно, і відсутні підстави для застосування до підприємства позивача спірних штрафних (фінансових) санкцій у сумі 212 686,94 грн 
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін. 
У частині відмови в задоволенні позовних вимог рішення судів першої та апеляційної інстанцій особами, які беруть участь у справі, не оскаржуються, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам судів у рамках даного касаційного провадження.
Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-IX, статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області залишити без задоволення.
Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 16.05.2016 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 21.09.2016 у справі                                    № 815/1322/16 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду:                                                                               Т.М. Шипуліна

                                                                                                    Л.І. Бившева
                                                                                                    
                                                                                                                В.В. Хохуляк