ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
23 червня 2020 року           справа №200/13008/19-а 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді Компанієць І.Д. (суддя-доповідач),
суддів Арабей Т.Г., Міронової Г.М.,
за участю секретаря судового засідання Сухова М.Є.,
представника позивача Мороз О.О.,
представника відповідача Сенникова А.А.,
розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 17 березня  2020 року у справі  №200/13008/19-а (головуючий І інстанції Шинкарьова І.В.)  за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Проектно-будівельне підприємство «Азовінтекс» до Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області про визнання дій протиправними, зобов`язання вчинити певні дії, -

                                                      ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог (а.с.37-38 том 2) просив:
-визнати незаконними дії ГУ ДПС у Донецькій області щодо зарахування коштів в погашення суми боргу за 2016 рік в розмірі 282 689,18 гривень, зарахування коштів в погашення скасованої фінансової санкції в розмірі 9 196,65 гривень, зарахування коштів в погашення пені в розмірі 357 304,61 гривні;
-зобов`язати ГУ ДПС у Донецькій області здійснити коригування показників картки особового рахунку платника податків з орендної плати за землю ТОВ «Азовінтекс» шляхом скасування (вилучення) зарахованої суми коштів в розмірі 283 033,56 гривень, суми коштів в розмірі 9 196,65 гривень та пені у розмірі 357 304,61 гривні з картки особового рахунку платника податків з орендної плати за землю ТОВ «Азовінтекс».
В обґрунтування позову зазначив, що протягом 2016-2017 року товариством надавалися уточнюючі декларації з орендної плати за землю, якими зменшувалися раніше задекларовані зобов`язання з плати за землю за 2016-2017 роки через звільнення від плати за землю відповідно до Закону №1669. За наслідком подання відображення уточнюючих розрахунків відповідачем в обліковій картці платника податків нараховано пеню. 
Проте, нарахування пені є протиправним, оскільки специфіка нарахування пені полягає в її визначенні у разі погашення суми податкового боргу. Однак, наданням уточненої декларації на зменшення раніше задекларованих зобов`язань коригуються задекларовані податкові зобов`язання, обов`язок щодо сплати яких в платника відсутній. Тобто об`єкт нарахування пені також відсутній.
Таким чином, позивач в силу Закону №1669 скористався правом на пільгу, самостійно уточнив податкові зобов`язання з орендної плати за землю за період перше півріччя 2016 року шляхом зменшення самостійно визначених податкових зобов`язань з орендної плати за землю на 2016рік.
Тому  відповідачем неправомірно враховано суму в розмірі 283 033,56 грн. в погашення неіснуючих податкових зобов`язань 2016 року та нараховано пеню у сумі 136 832,77 грн.
Крім того, з огляду на уточнену декларації 2017 року з орендної плати за землю, відповідач,  починаючи з липня 2017 року, протиправно  зараховує кошти в погашення суми пені та фінансової санкції, а не в погашення основної суми боргу, яка виникла з урахуванням черговості, чим порушує вимоги ст.131 ПК України. 
01 квітня 2019 року відповідачем здійснено сторнування платежу на суму 548 06,96 грн (сума скасованої пені рішенням від 20 травня 2019 року у справі № 200/2788/19-а). В порушення порядку зарахування відповідач зарахував суму переплати не в погашення суми податкового зобов`язання, а в рахунок погашення пені в розмірі 357304, 61 грн.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 17 березня  2020 року позов задоволено.
Визнано незаконними дії ГУ ДПС у Донецькій області щодо зарахування коштів в погашення суми боргу за 2016 рік в розмірі 282 689,18 грн. гривень, зарахування коштів в погашення скасованої фінансової санкції в розмірі 9 196,65 гривень, зарахування коштів в погашення пені в розмірі 357 304,61 гривні.
Зобов`язано ГУ ДПС у Донецькій області здійснити коригування показників картки особового рахунку платника податків з орендної плати за землю ТОВ «Азовінтекс» шляхом скасування (вилучення) зарахованої суми коштів спрямованих в погашення суми боргу за 2016 рік в розмірі 282 689,18 грн. гривень, в погашення скасованої фінансової санкції в розмірі 9 196,65 гривень, в погашення пені в розмірі 357 304,61 грн.
Не погодившись з судовим рішенням, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти постанову, якою відмовити в задоволенні позову.
Обґрунтування апеляційної скарги. 
Якщо платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання, яку зазначає у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, то така сума грошового зобов`язання вважається узгодженою.
В порушення приписів п. 286.2 ст. 286, п.287.3 ст.287  ПК України позивач не сплачував самостійно визначені податкові зобов`язання  відповідно до податкових декларацій з орендної плати, тому починаючи з 2014 року у позивача виник та рахувався податковий борг.
Позивачем подано додаткову декларацію з плати за землю за 2014 рік з нарахуванням у сумі 1167190,91 грн., водночас позивач сплатив до бюджету 778127,81 грн. Станом на 01.01.2015 року борг по орендній платі за землю з урахуванням переплати склав 388364,99 грн.
На 2015 рік позивачем подано декларацію з нарахуванням орендної плати за землю у сумі 1457836,40 грн., а сплачено до бюджету 220259,59 грн. Отже станом на 01.01.2016 року у позивача обліковується заборгованість з урахуванням донарахованих штрафних санкцій у сумі 1666737,83 грн. 
Позивачем подано декларацію на 2016 рік з нарахуванням орендної плати за землю у сумі 788601,85 грн.
14 липня 2017 року за № 9270860138 позивачем надано уточнюючу декларацію, якою зменшено нарахування на  2016 рік на суму 444683,83 грн. Це  зменшення враховано в інтегрованій картці платника 14 квітня 2017 року у загальній сумі 444683,83 грн. (тобто у день подання уточнюючої декларації), а саме на цю суму погашено борг з орендної плати за землю за 2014-2015 роки.
За 2017 рік позивачем подано звітну декларацію на загальну суму 835917,96 грн. 07 квітня 2017 року за № 9058194603 надано уточнюючу декларацію за 2017 рік на зменшення у сумі 1336350,04 грн.
У разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. 
У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.
Щодо нарахування та погашення пені, то пеня нараховується на існуючу заборгованість та погашається автоматично при кожній сплаті або уточненні податку відповідно до ст.129 ПК України.
Представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги, просив скасувати рішення суду першої інстанції. 
Представник позивача заперечував проти задоволення апеляційної скарги. 
Суд, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення учасників судового процесу,  перевіривши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, розглядаючи апеляційну скаргу в межах викладених доводів, встановив наступне.
Фактичні обставини справи.
ТОВ «Проектно-будівельне підприємство «Азовінтекс» зареєстроване як юридична особа, включене до ЄДРПОУ за номером 24155428, перебуває на податковому обліку у Маріупольській об`єднаній державній податковій інспекції Головного управління ДФС України (а.с.7-12 том 1)
Позивач є платником плати за землю щодо земельних ділянок, які розташовані на Лівобережному районі міста Маріуполь.
16 лютого 2016 року позивачем надано звітну декларацію з орендної плати за землю за 2016 рік (Орджонікідзевський р-н) та задекларовано податкове зобов`язання з орендної плати за землю в розмірі 788601,85 грн., по 65716,85 грн. щомісяця та 65716,83 грн. в останній місяць. Декларація прийнята відповідачем про що надіслано квитанцію №2 від 22 лютого 2016 року, присвоєно №9022170388 (а.с. 19-24 том 1)
14 квітня 2017 року позивачем подано уточнюючий розрахунок з орендної плати за землю за 2016 рік по земельним ділянкам, які розташовані у Орджонікідзевському р-ні м. Маріуполя  та зменшена сума податкового зобов`язання до 444683, 83 грн. (а.с. 25 том 1)
В картці особового рахунку з орендної плати за землю 14 квітня 2017 року відповідачем здійснено коригування показників та зменшено суму податкових зобов`язань на 343918, 02 грн.
17 лютого 2017 року позивачем подано декларацію з орендної з орендної плати за землю за 2017 рік по земельним ділянкам, які розташовані у Лівобережному районі (Орджонікідзевському р-ні) м. Маріуполя та визначено податкове зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 835917, 96 грн., щомісячна плата становить суму 69659, 83 грн. Декларація прийнята відповідачем, про що надіслано квитанцію №2 та присвоєно номер декларації 9022473445. (а.с.31-36 том 1)
20 липня 2017 року позивачем подано уточнюючу декларацію з орендної плати за землю за 2017 рік та збільшено суму податкового зобов`язання, загальна сума зобов`язань склала 1311020,97 грн. Декларація прийнята відповідачем, про що свідчить квитанція №2 та присвоєно №9141410670. (а.с. 37 – 42 том 1)
16 лютого 2018 року позивачем подано звітну декларацію з орендної плати за землю за 2018 рік та визначено податкове зобов`язання з орендної плати за землю в сумі 1644734,42 грн., щомісячна плата становить суму 137061,20 грн. Декларація прийнята відповідачем, про що надіслано квитанцію №2 та присвоєно номер декларації 9023215165. (а.с. 43 – 47 том 1)
Позивачем платіжними дорученнями від 30 січня 2018 року №3110 сплачено орендну плату за землю за грудень 2017 року у сумі 137531,68 грн., від 27 квітня 2018 року №3499 сплачено орендну плату за землю за березень 2018 року у сумі 137061,20 грн., від 29 травня 2018 року №466 орендну плату за землю за квітень 2018 року у сумі 137061,20 грн., від 27 червня 2018 року орендну плату за землю за травень 2018 року у сумі 137061,20 грн., від 30 липня 2018 року №839 орендну плату за землю за червень 2018 року у сумі 137061,20 грн., від 29 серпня 2018 року №1098 орендну плату за землю за липень 2018 року у сумі 137061,20 грн., від 28 вересня 2018 року №1291 орендну плату за землю за серпень 2018 року у сумі 137061,20 грн., від 28 листопада 2018 року №1739 орендну плату за землю за жовтень 2018 року у сумі 137061,20 грн., від 26 жовтня 2018 року №1529 орендну плату за землю за вересень 2018 року у сумі 137061,20 грн., від 27 грудня 2018 року №1986 орендну плату за землю за листопад 2018 року у сумі 137061,20 грн. (а.с.126- 136 том 1)
Відповідно до картки особового рахунку у 2018 році відповідачем здійснено зарахування платежів по зобов`язанням 2018 року в погашення боргу за 2016 рік, а саме:
30 січня 2018 року сплачено 137531,68 грн. погашено декларація 2016 року на суму 135500,00 грн. та пені на суму 2031,68 грн.
02 березня 2018 року сплачено 137061,2 грн. погашено декларація 2016 року на суму 132200,64 грн. та пені 4860, 56 грн.
28 березня 2018 року сплачено 137061,2 грн. погашено декларація 2016 року на суму 137061,2 грн.
27 квітня 2018 року сплачено 137061,2 грн. погашено декларація 2016 року на суму 137061,2 грн.
29 травня 2018 року сплачено 137061,2 грн. погашено декларація 2016 року на суму 127864,55 грн.
27 червня 2018 року сплачено 137061,2 грн. погашено декларація 2016 року на суму 57685,42 грн.
Таким чином, загальна сума зарахованих відповідачем в погашення податкових зобов`язань за 2016 рік склала 727373,01 грн. Сума самостійно розрахованих податкових зобов`язань з орендної плати за землю з урахуванням уточнюючого розрахунку складає 444683,83 грн. 
Таким чином, різниця між самостійно задекларованими зобов`язаннями та сплаченими позивачем за 2016 рік складає 282689,18 грн. та нараховано пеню у сумі 136832,77 грн.
Відповідно до картки особового рахунку у 2018 році відповідачем було здійснено зарахування платежів по зобов`язанням 2018 року в погашення боргу 27 червня 2018 року сплачено 137061,2 грн. які були зараховані:
- декларація 2016 року на суму 57685,42 грн.;
- в погашення фінансових санкцій за податковим повідомленням рішенням від 08 вересня 2016 року в розмірі 9196, 65 грн.;
- в погашення зобов`язання 2017 року 70179,13 грн.
30 липня 2018 року сплачено 137601,02 грн. погашено податкові зобов`язання 2017 року на суму 69140,53 грн., та пені в розмірі 67920, 67 грн.
29 серпня 2018 року сплачено 137061, 2 грн. зараховано в погашення пені.
28 вересня 2018 року сплачено 137061, 2 грн. зараховано в погашення пені.
29 жовтня 2018 року сплачено 137061, 2 грн. зараховано в погашення пені.
28 листопада 2018 року сплачено 137061, 2 грн. зараховано в погашення пені 68922, 69 грн. та 68138, 51 грн. в погашення податкових зобов`язань 2017 року.
27 грудня 2018 року сплачено 137061, 2 грн. зараховано в погашення податкових зобов`язань 2017 року.
Облікова картка свідчить, що 01 квітня 2019 року скасовано нарахування у минулому році погашеної пені у сумі 548026, 96 грн. за рахунок виниклої переплати було погашено пеня за минулі періоди у сумі 357304, 61 грн., та 190722, 35 грн. зараховано в погашення податкового боргу за 2017 рік. 
Згідно з відомостями картки особового рахунку станом на 01 квітня 2019 року позивач мав недоїмку у сумі 2501587,04 грн.
Позивач вважає, що відповідач неправомірно зарахував в погашення суми боргу 2016 року в розмірі 282689,18 грн., 9196,65 грн. які були зараховані в погашення скасованої фінансової санкції та зарахування коштів в погашення пені в розмірі 357304,61 грн. за наявності боргу з основного платежу.
Суд першої інстанції, задовольняючи позов, виходив з того, що в порушення приписів   п.131.2 ст.131 ПК України відповідачем за рахунок виниклої переплати було погашено пеню за минулі роки у сумі 357304,61 грн замість погашення основної суми податкових зобов`язань.
Оцінка суду. 
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.
Підпунктом 14.1.136 пункту14.1 статті 14 Податкового Кодексу України (далі - ПК України) визначено, що орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності є обов`язковим платежем, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.
На підставі пункту 288.7 статті 288 ПК України податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285 - 287 цього розділу.
Відповідно до пункту 286.2 статті 286 ПК України платники плати за землю самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями.
Згідно пункту 287.3 статті 287 ПК України податкове зобов`язання щодо плати за землю визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.
Як визначено пунктом 87.1 статті 87 ПК України джерелами самостійної сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів.
Сплата грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснена також за рахунок надміру сплачених сум такого платежу (без заяви платника) або за рахунок помилково та/або надміру сплачених сум з інших платежів (на підставі відповідної заяви платника) до відповідних бюджетів.
Пунктом 87.2 статті 87 ПК України передбачено, що джерелами погашення податкового боргу платника податків є будь-яке майно такого платника податків з урахуванням обмежень, визначених цим Кодексом, а також іншими законодавчими актами.
На підставі пункту 87.9 статті 87 ПК України у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.
Як зазначалось вище 16 лютого 2016 року позивачем надано звітну декларацію з орендної плати за землю за 2016 рік та задекларовано податкове зобов`язання з орендної плати за землю в розмірі 788601, 85 грн., по 65716,85 грн. щомісяця та 65716, 83 грн. в останній місяць.
14 квітня 2017 року позивачем подано уточнюючий розрахунок з орендної плати за землю за 2016 рік та зменшена сума податкового зобов`язання до 444683,83 грн. 
В картці особового рахунку з орендної плати за землю 14 квітня 2017 року відповідачем здійснено коригування показників та зменшено суму податкових зобов`язань на 343918, 02 грн.
Загальна сума зарахованих відповідачем в погашення податкових зобов`язань за 2016 рік склала 727373,01 грн. 
Сума самостійно задекларований податкових зобов`язань з орендної плати за землю з урахуванням уточнюючого розрахунку складає 444683, 83 грн. 
Таким чином, різниця між самостійно задекларованими зобов`язаннями та сплаченими позивачем за 2016 рік складає 282689,18 грн.
Як зазначав податковий орган, ним на підставі уточнюючої декларації  проведено зменшення нарахувань орендної плати за землю на 2016 рік, а різницею суми  погашено борг позивача з орендної плати за землю за 2014-2015 рік. 
Однак відповідачем не надано жодного доказу правомірності зарахування в рахунок заборгованості з орендної плати за землю за 2016 рік 727373,01 грн. замість самостійно узгоджених позивачем 444683, 83 грн. 
27 червня 2018 року позивачем  сплачено 137061,2 грн. з яких 9196, 65 грн. відповідачем зараховані в погашення фінансових санкцій за податковим повідомленням рішенням від 08 вересня 2016 року № 003241200.
Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 15 травня 2017 року по справі №805/1485/17-а, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 18 жовтня 2017 року, було скасовано податкове повідомлення-рішення 08 вересня 2016 року №0003241200.
Відповідач зазначає, що нараховані за цим податковим повідомленням рішення суми виключені з картки особового рахунку. Однак ці доводи спростовуються тим, що як свідчить картка особового рахунку,  в погашення нарахованих на підставі цього податкового повідомлення рішення зобов`язань були направлені сплачені позивачем в червні 2018 року кошти.
В картці особового рахунку зазначено, що 01 квітня 2019 року  скасовано нарахування у минулому році погашеної пені у сумі 548026, 96 грн. за рахунок виниклої переплати  погашено пеню за минулі періоди у сумі 357304, 61 грн. та містяться відомості про наявність станом на 01 квітня 2019 року у позивача недоїмки у сумі 2501587,04 грн.
Згідно пункту 131.2 статті 131 ПК України при погашенні суми податкового боргу (його частини) кошти, що сплачує такий платник податків, у першу чергу зараховуються в рахунок податкового зобов`язання. У разі повного погашення суми податкового боргу кошти, що сплачує такий платник податків, в наступну чергу зараховуються у рахунок погашення штрафів, в останню чергу зараховуються в рахунок пені. Якщо платник податків не виконує встановленої цим пунктом черговості платежів або не визначає її у платіжному документі (чи визначає з порушенням зазначеного порядку), контролюючий орган самостійно здійснює такий розподіл такої суми у порядку, визначеному цим пунктом.
Як свідчать матеріали справи, в порушення даної норми податковим органом за рахунок переплати протиправно погашено за минулі періоди пеню у сумі 357304, 61 грн., замість погашення податкових зобов`язань.
Відповідно до вимог частин першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Нормами частини другої зазначеної статті визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
На підставі встановлених обставин справи суд вважає, що відповідач не довів правомірність своїх дій щодо зарахування коштів в погашення суми боргу за 2016 рік, в погашення скасованої фінансової санкції, в погашення пені, отже суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позову.
Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За приписами пункту 1 частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвали судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення є обґрунтованим, ухваленим з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування  постанови суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись статтями  308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                      ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 17 березня  2020 року у справі  №200/13008/19-а  – залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 17 березня  2020 року у справі  №200/13008/19-а  – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття 23 червня 2020 року.
Касаційна скарга  на судове рішення може бути подана протягом тридцяти днів до Верховного Суду з дня складання повного судового рішення в порядку, визначеному ст.328 КАС України, пункту 3 розділу 6 «Прикінцеві положення» КАС України.
Повне судове рішення складено 23 червня 2020 року.

Головуючий суддя                                                                                 І.Д. Компанієць

Судді                                                                                                   Т.Г. Арабей 

                                                                                                                   Г.М. Міронова