ПОСТАНОВА
Іменем України

17 березня 2020 року 
м. Київ
справа №804/10744/15
касаційне провадження №К/9901/27149/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафтохімтрейд» на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.02.2016 (головуючий суддя -             Дурасова Ю.В., судді: Коршун А.О., Туркіна Л.П.) у справі № 804/10744/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафтохімтрейд» до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, треті особи, які не заявляють самостійних вимог на предмет спору, - Товариство з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД КОММОДІТІ», Державне підприємство «Гайсинський спиртовий завод» про визнання протиправним та скасування рішення,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Нафтохімтрейд» звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішення від 07.08.2015 № 99/210 про застосування фінансових санкцій. 
Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 29.09.2015 адміністративний позов задовольнив. 
Вирішуючи спір, суд дійшов висновку про те, що компонент моторного палива альтернативного не є підакцизним товаром, отже, умови його зберігання не мають бути розглянуті у відповідності до вимог Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), а місце зберігання такого товару (продукції) не потребує внесення до Єдиного реєстру місць зберігання.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 16.02.2016 постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.09.2015 скасував та в задоволенні позову відмовив.
Товариство з обмеженою відповідальністю «Нафтохімтрейд» звернулось до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.02.2016 та залишити в силі постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.09.2015.
В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судом норм матеріального та процесуального права, а саме: статей 15, 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), підпункту 14.1.39 пункту 14.1    статті 14, підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54, пункту 58.1 статті 58 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин),          статей 82, 255 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в суді апеляційної інстанції).  
При цьому зазначає, що основним критерієм для віднесення товару до товарної позиції групи 22 є можливість його вживання як готового продукту (алкогольного/безалкогольного напою або оцту), натомість спирт етиловий до такого товарного продукту не належить, оскільки містить різні домішки, зокрема, воду, вищі спирти, ефірні домішки.  
Крім того, наголошує на протиправності прийняття органом доходів і зборів у розглядуваній ситуації рішення про застосування фінансових санкцій замість податкового повідомлення-рішення.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області проведено фактичну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафтохімтрейд» з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, за результатами якої складено акт від 24.07.2015 № 564/210/38935371.
За її наслідками орган доходів і зборів дійшов висновку про порушення позивачем вимог статті 2 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з огляду на зберігання компонента моторного палива альтернативного, який має у своєму складі спирт етиловий з об`ємною часткою понад 98 відсотків, у загальній кількості 61,539 т на суму 929238,90 грн., у місці, не внесеному до Єдиного державного реєстру місць зберігання.
На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем прийнято рішення від 07.08.2015 № 99/210, згідно з яким застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в сумі 929238,90 грн.
Згідно з абзацом двадцять першим частини першої статті 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) місцем зберігання є місце, яке використовується для зберігання спирту, або приміщення, яке використовується для зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, відомості про місцезнаходження якого внесені до Єдиного державного реєстру місць зберігання.
Відповідно до частини п`ятої статті 2 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) виробництво спирту етилового, коньячного і плодового, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, спирту-сирцю виноградного, спирту-сирцю плодового та алкогольних напоїв здійснюється за наявності внесених до Єдиного реєстру місць зберігання спирту.
До суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в разі зберігання спирту, або алкогольних напоїв, або тютюнових виробів у місцях зберігання, не внесених до Єдиного реєстру, в розмірі 100 відсотків вартості товару, який знаходиться в такому місці зберігання, але не менше 17000 гривень (абзац одинадцятий частини другої статті 17 цього Закону).
Згідно з абзацом другим частини першої статті 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) спирт етиловий - це спирт етиловий-сирець, спирт етиловий ректифікований технічний, спирт етиловий денатурований (спирт технічний), спирт етиловий технічний, спирт етиловий ректифікований, що відповідають кодам 2207 і 2208 згідно з УКТЗЕД та виготовлені з крохмале- і цукровмісної сировини або з нехарчових видів сировини за спеціальними технологіями.
Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складена на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів Всесвітньої митної організації і Комбінованої номенклатури Європейського Союзу, на ній ґрунтується Митний тариф України, який є невід`ємною частиною Закону України «Про Митний тариф України» від 19.09.2013 № 584-VII.
Правила, за якими здійснюється класифікація товарів в УКТ ЗЕД, визначені в Основних правилах інтерпретації УКТ ЗЕД - складовій Митного тарифу України (додаток до Закону України «Про Митний тариф України» від 19.09.2013 № 584-VII).
Пунктом 1 Основних правил інтерпретації (правило 1) встановлено, що назви розділів, груп і підгруп наводяться лише для зручності користування УКТ ЗЕД; для юридичних цілей класифікація товарів в УКТ ЗЕД здійснюється виходячи з назв товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп.
Товарна позиція УКТ ЗЕД з кодом 2207 має назву «Спирт етиловий, неденатурований, з концентрацією спирту 80 об.% або більше; спирт етиловий та інші спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, денатуровані, будь-якої концентрації» і включає товарні категорії (підкатегорії): 2207 10 00 «спирт етиловий, неденатурований, з концентрацією спирту 80 об.% або більше: 2207 10 00 10 - для медичних цілей та фармацевтичної промисловості; 2207 10 00 90 - інші)» та 2207 20 00 00 «спирт етиловий та інші спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, денатуровані, будь-якої концентрації».
Відповідно до пункту 12 Порядку ведення Української класифікації товарів зовнішньої економічної діяльності, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.05.2012 № 428, наказом Державної фіскальної служби України від 09.06.2015              № 401 затверджено Пояснення до Української класифікації товарів зовнішньої економічної діяльності, які побудовані на основі Пояснень до Гармонізованої системи опису та кодування товарів.
Згідно з цими Поясненнями до товарної позиції 2207 етиловий спирт використовується для багатьох промислових цілей, у тому числі, як розчинник для виробництва хімічних продуктів, лаків, для обігріву та освітлення, для приготування спиртних напоїв.
Класифікація спирту етилового за товарною позицією 2207 не вимагає «чистоти» етилового спирту як однієї речовини. Ця позиція може включати суміші етилового спирту з іншими речовинами. Такий висновок відповідає підпункту «b» пункту 2 Основних правил інтерпретації (правило 2 (b)), яким, зокрема передбачено, що будь-яке посилання в назві товарної позиції на будь-який матеріал чи речовину стосується також сумішей або сполук цього матеріалу чи речовини з іншими матеріалами чи речовинами. Зазначеним підпунктом також встановлено, що класифікація товару, що складається більше ніж з одного матеріалу чи речовини, здійснюється відповідно до вимог правила 3.
Це правило полягає в тому, що у разі коли згідно з правилом 2 (b) або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином: перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис. Проте в разі коли кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару (підпункт «а» пункту 3 Основних правил інтерпретації).
За таких обставин доводи позивача, підтримані судом першої інстанції, про те, що компонент моторного палива альтернативного відноситься до товарної позиції 3811 (код 3811 19 00 00) не можна визнати обґрунтованими. 
Так, товарна позиція 3811 має назву «Антидетонатори, антиоксиданти, інгібітори смолоутворення, загусники, антикорозійні препарати та інші готові присадки, добавки для нафтопродуктів (включаючи бензин) або для інших рідин, які використовують з тією самою метою, що і нафтопродукти»: антидетонатори (3811 11 - на основі сполук свинцю, 3811 11 10 00 - на основі тетраетилсвинцю; 3811 11 90 00 - інші; 3811 19 00 00 - інші), присадки до мастил (3811 21 00 00 - із вмістом нафти або нафтопродуктів, одержаних з бітумінозних мінералів, 3811 29 00 00 - інші).
Відповідно до Пояснень до УКТ ЗЕД препарати цієї товарної позиції являють собою присадки до нафтопродуктів чи інших рідких продуктів, які використовують з тією самою метою для надання цим продуктам бажаних властивостей, їх підсилення або для усунення або зменшення небажаних властивостей, зокрема: присадки до бензину (моторного бензину). До них відносяться: (a) антидетонатори, що підвищують стійкість різних видів пального до передчасного запалювання і таким чином запобігають детонації. Зазвичай їх основою є тетраетилсвинець чи тетраметилсвинець, а також містять, наприклад, 1,2-диброметан чи монохлорнафталін.
Опис товару, класифікації якого за УКТ ЗЕД стосується спір, в позиції 3811 обмежений тільки назвою «антидетонатор», тоді як позиція 2207 описує його детальніше, а саме як «спирт етиловий, неденатурований, з концентрацією спирту 80 об.% або більше», тобто, розкриває його характеристики як суміші з такою концентрацією спирту етилового.
Враховуючи зазначене, компонент моторного палива альтернативного, зберігання якого в місці, не внесеному до Єдиного державного реєстру місць зберігання, здійснив позивач у цій справі, відповідає коду 2207 згідно з УКТ ЗЕД, на операції з ним поширюються вимоги, встановлені Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), а відтак застосування до позивача фінансових санкцій згідно з оскаржуваним актом індивідуальної дії є правомірним.
Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд у складі колегії суддів судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 13.02.2020 у справі № 816/2897/15 (касаційне провадження                           № К/9901/5779/18).
Твердження позивача про дефекти прийнятого органом доходів і зборів акта індивідуальної дії (рішення про застосування фінансових санкцій замість податкового повідомлення-рішення) також не можна визнати об`єктивним, адже окремі дефекти форми рішення контролюючого органу не повинні сприйматись як безумовні підстави для висновку про його протиправність і, як наслідок, про скасування такого рішення. 
Якщо відповідний акт індивідуальної дії прийнятий контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити зміст цього рішення (зокрема, порушення законодавства, за які застосовуються відповідні санкції, та розмір останніх), таке рішення може бути визнане судом правомірним навіть у разі, коли не дотримано окремих елементів його форми. 
У такому разі рішення органу доходів і зборів про застосування фінансових санкцій за порушення вимог законодавства з регулювання обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробі, прийняте не за формою, передбаченою для податкових повідомлень-рішень, варто розцінювати як податкове повідомлення-рішення з окремими дефектами, які не змінюють суті спірного рішення.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суд апеляційної інстанції не допустив порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосував норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафтохімтрейд» без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін. 
Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-IX, статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафтохімтрейд» залишити без задоволення.
Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.02.2016 у справі № 804/10744/15 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду:                                                                            Т.М. Шипуліна

                                                                                                    Л.І. Бившева
                                                                                                    
                                                                                                                В.В. Хохуляк