УХВАЛА

03 червня 2020 року   
Київ
справа № 1340/5733/18
адміністративне провадження № К/9901/13320/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Гімона М.М.,
суддів: Гусака М.Б.,  Усенко Є.А., 
перевіривши касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15.04.2019 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16.03.2020 у справі № 1340/5733/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Леополіс-плюс» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення, 
ВСТАНОВИВ:
Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 15.04.2019, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16.03.2020, позов задовольнив повністю, визнав протиправним і скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 31.07.2018 № 0192901241.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що за фактом виконаних робіт згідно з договором підряду №б/н від 01.08.2017, укладеного між ТзОВ «Леополіс-Плюс» (постачальник) та ТзОВ «Лайтфул» (покупець), позивач склав податкову накладну № 51 від 31.05.2018, яку 15.06.2018 о 19 год. 57 хв. 23 сек. надіслав до ДФС в електронній формі для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН). Згідно з квитанцією № 1 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, зазначена податкова накладна від 31.05.2018 № 51 прийнята та зареєстрована в ЄРПН 18.06.2018 о 08 год. 04 хв. 12 сек. за № 9121591297.
За результатами проведеної перевірки платника податку ТзОВ «Леополіс-Плюс» з питань своєчасності реєстрації податкових накладних у ЄРПН, контролюючим органом складено акт від 10.07.2018 № 427/13-01-12-41/34596894, за висновками якого встановлено порушення пункту 201.10 статті 201 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі - ПК України), яке полягало у несвоєчасній реєстрації податкової накладної у ЄРПН, а саме: податкової накладної від 18.06.2018 № 51 із затримкою реєстрації на 3 дні.
На підставі акта перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 31.07.2018 № 0192901241 форми «Н», яким до позивача застосовано штраф у розмірі 10% від суми ПДВ - 640996, 53 грн.
Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій, посилаючись, зокрема, на постанову Верховного Суду від 12.07.2019 у справі № 0940/1600/18, зазначили, що для можливості накладення штрафних санкції на Товариство, які передбачені статтею 120-1 ПК України, обов`язковим є встановлення вчинення ним податкового правопорушення, як це зазначено у статті 109 ПК України. У цьому контексті встановлена нормою пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК відповідальність платника податку на додану вартість за порушення граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, у вигляді накладення штрафу може застосовуватися у разі, якщо платник податку не надав (не надіслав) податкову накладну (розрахунок коригування) ДФС (ДПС) в строк, встановлений цією статтею. 
Суди дійшли висновку, що податкові накладні слід вважати зареєстрованими у день їх фактичного отримання контролюючим органом, тобто протягом операційного дня, коли їх було надіслано платником податків на адресу контролюючого органу, що виключає підстави накладення фінансових санкцій, передбачених статтею 120-1 ПК України.
При цьому, суд апеляційної інстанції зауважив, що законодавцем не передбачено будь-яких інших вимог до платника податку на додану вартість щодо вчинення ним додаткових дій після направлення податкових накладних до ЄРПН. Технічні питання роботи сервера ДФС України (ДПС України), пов`язані з реєстрацією податкових накладних в ЄРПН, знаходяться поза межами впливу платника податку, а тому не можуть братися до уваги при вирішенні питання щодо виконання платником податку покладеного на нього обов`язку щодо реєстрації податкової накладної.
В свою чергу, притягаючи платника податків до відповідальності, контролюючий орган зобов`язаний перевірити всі обставини, що можуть вплинути на його рішення, особливо ті, що виключають відповідальність такого платника.
З долученого до матеріалів справи скріншоту з програми Арт-Звіт Pro вбачається, що Товариство спірну податкову накладну відправило для реєстрації в ЄРПН в останній день спливу граничного строку реєстрації в межах часу операційного дня, встановленого законодавством. В свою чергу, квитанція №9121591297 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних сформована та надіслана Товариству лише на третій день. Таким чином, впродовж операційного дня Товариству квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної направлена не була.
За вказаних обставин, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про відсутність підстав вважати, що Товариством допущено протиправні дії щодо несвоєчасної реєстрації податкової накладної. Не надходження позивачу квитанцій про реєстрацію або відмову в реєстрації у встановлений законодавством строк є наслідком незабезпечення умов податковим органом виконання позивачем свого податкового обов`язку, тоді як платник податку здійснив усі залежні від нього дії з метою належного виконання податкового обов`язку щодо своєчасної реєстрації податкових накладних.
Ухвалою від 27.04.2020 Верховний Суд повернув вперше подану Головним управлінням ДПС у Львівській області касаційну скаргу як таку, що не містила підстав касаційного оскарження, визначених частиною четвертою статті 328 КАС України.
19.05.2020 Головне управління ДПС у Львівській області засобами поштового зв`язку повторно направило касаційну скаргу на зазначені рішення судів попередніх інстанції, яка надійшла до суду 21.05.2020.
При вирішенні питання щодо можливості відкриття касаційного провадження за зазначеною касаційною скаргою суд виходить з такого.
Відповідно до частини першої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) учасники справи, а також особи, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки, мають право оскаржити в касаційному порядку рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду справи, а також постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково у випадках, визначених цим Кодексом.
Пунктом 2 частини четвертої статті 328 КАС України встановлено, що підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права у виключних випадках, зокрема, якщо скаржник вмотивовано обґрунтував необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні.
Саме на наявність цього випадку посилається скаржник у касаційній скарзі - необхідність відступу від висновку Верховного Суду у подібних правовідносинах, викладеному у постанові Верховного Суду від 12.07.2019 у справі № 0940/1600/18 та застосованому судами попередніх інстанцій, в якій суд касаційної інстанції за результатами системного аналізу норм матеріального права дійшов висновку, що в процедурі внесення інформації (відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування) до ЄРПН є дві окремі стадії: 1) надання платником податку на додану вартість податкової накладної ( розрахунку коригування ); 2) прийняття/неприйняття податкової накладної  (розрахунку коригування ) та внесення відомостей щодо неї (нього) безпосередньо до ЄРПН. Перша із цих стадій залежить від платника податку на додану вартість і є результатом його дій, тоді як друга - це результат виконання роботи програмного забезпечення, що контролюється ДФС, та/або безпосередніх дій працівників ДФС, на яку (які) платник податку не має впливу. 
Операційний день, згідно з положеннями пункту 2 Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 № 557, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 03.08.2017 за № 959/30827 (далі - Порядок №557), визначений як частина дня, протягом якої за наявності технічної можливості  здійснюється електронний документообіг. При цьому конкретні часові межі операційного дня цим Порядком не визначені. На відміну від цього пунктом 3 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №204) (далі - Порядок - № 1246) встановлено, що операційний день в робочі дні триває з 8 до 20-ї години. Така тривалість операційного дня застосовується в цілях статті 201 ПК як встановлена спеціальною нормою, що регулює порядок направлення електронного документа - податкової накладної (розрахунку коригування до податкової накладної) до ДФС для реєстрації в ЄРПН.
Хоча Порядок № 1246 в регулюванні механізму надсилання платником податку на додану вартість податкової накладної (розрахунку коригування до податкової накладної) і відсилає до норм Порядку № 577, і ці норми не були порушені контролюючим органом внаслідок направлення товариству квитанції про прийняття податкових накладних наступного операційного дня, висновок суду апеляційної інстанції про наявність законних підстав для притягнення товариства до відповідальності, встановленої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК, з урахуванням меж відповідальності платника податку на додану вартість в механізмі реєстрації податкової накладної в ЄРПН, не відповідає правильному застосуванню норм пункту 201.10 статті 201 ПК та Порядку №1246.
Також Верховний Суд у цій постанові дійшов висновку, що текстове викладення абзацу тринадцятого пункту 201.10 статті 201 ПК не дає підстав для його неоднозначного тлумачення безвідносно до змісту норм Порядку № 577, як підзаконного акта, які не можуть застосовуватися з огляду на те, що колізія між нормами актів неоднакової юридичної сили вирішується на користь акта вищої юридичної сили.
У касаційній скарзі свою позицію щодо необхідності відступлення від зазначеного висновку Верховного Суду відповідач обґрунтовує тим, що дані ЄРПН відносяться до об`єкта камеральної перевірки. Головне управління ДФС у Львівській області, проаналізувавши дані саме цього реєстру у ході проведення камеральної перевірки виявило порушення ТзОВ «Леополіс-плюс» строків реєстрації податкових накладних, що і стало підставою для накладення штрафу. Скаржник, з посиланням на норми Податкового кодексу України, Порядку № 1246 і Порядку № 557 вважає, що судами попередніх інстанцій не враховано, що єдиним, належним та допустимим доказом своєчасності надання податкової накладної на реєстрацію є квитанція, у якій фіксується дата та час надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Тобто, на переконання відповідача, суди обох інстанцій неправомірно до уваги взяли звіти з програми Арт-Звіт Pro, як доказ своєчасності направлення на реєстрацію податкових накладних і не врахував, що в даному випадку законодавство визначає квитанцію належним та допустимим доказом у цій ситуації. Крім цього, скаржник звертає увагу, що дата та час відправлення, що фіксується КП «Арт-Звіт Pro», залежить від системних налаштувань дати і часу на комп`ютері, з якого проводиться відправлення документу, тому файли КП «Арт-Звіт Pro» не можуть бути єдиними та беззаперечними доказами вчасності реєстрації податкових накладних.
На переконання скаржника, судами не було взято до уваги пункт 11 розділу ІІ Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, який передбачає, що якщо автору протягом встановленого строку після відправки електронного документа не надійшла перша квитанція, електронний документ вважається не одержаним адресатом.
Отже, є підстави для відступлення від сформульованого у постанові Верховного Суду висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, оскільки у зазначеному випадку не може йти мова про колізію між нормами Порядку № 577 і нормами Податкового кодексу України. Мова йде про конкретизацію самого порядку надіслання електронних документів (в даному випадку податкової накладної) до контролюючого органу, правове регулювання самих процедурних питань, передбачення різних технічних моментів надіслання електронних документів, що відповідно випливає з самої ролі Порядку, як підзаконного нормативно-правового акту, покликаного конкретизувати та деталізувати нормативне регулювання певного комплексу правових відносин.
Оскільки, як зазначає позивач, податкова накладна № 51 від 31.05.2018 на реєстрацію у ЄРПН була відправлена 15.06.2018 о 19 год. 57 хв. 23 сек. в останній день та останні 2 хвилини спливу граничного строку передбаченого ПК України для реєстрації податкових накладних, то відповідно з урахуванням технічних моментів, зокрема реальної можливості виконати передбачену пунктом 12 Порядку № 1246 розшифровку податкової накладної, її перевірку та відправлення квитанції платнику податків про реєстрацію податкової накладної протягом 2 хвилин до закінчення операційного дня сервером ДПС України є технічно неможливим. З огляду на такі випадки Порядком № 577 власне і передбачене положення пункту 9 Порядку - автоматизована перевірка здійснюється у день надходження або не пізніше наступного робочого дня, якщо електронний документ надійшов після закінчення операційного дня або за 1 годину до його закінчення. 
Дослідивши наведене скаржником обґрунтування необхідності відступу від висновку Верховного Суду, викладеному у постанові Верховного Суду від 12.07.2019 у справі № 0940/1600/18 та застосованому судами попередніх інстанцій, колегія суддів вважає його недостатнім для відступу від такого висновку, оскільки обґрунтованих доводів на спростування позиції Верховного Суду, окрім доведення правомірності реєстрації податкової накладної на наступний операційний день після її надсилання (16.06.2018 і 17.06.2018 вихідні дні), скаржником не наведено.
Натомість, Верховний Суд у постанові здійснив системне тлумачення норм матеріального права щодо наявності підстав для притягнення платника податків до відповідальності у разі, якщо податкову накладну було надіслано до контролюючого органу для реєстрації в ЄРПН вчасно, проте, її реєстрація відбулася на наступний операційний день з незалежних від платника причин.
Оскільки у цій справі правовим питанням було необхідність встановлення вини у податкових правовідносинах, варто зауважити, що застосування статті 109 ПК України було предметом неодноразового розгляду Верховним Судом, висновки якого у подібних правовідносинах зводяться до того, що при встановленні обставин вчинення платником усіх необхідних дій щодо своєчасної реєстрації податкової накладної, натомість її реєстрація була здійснена з порушенням граничного терміну з незалежних від платника податку причин, у такому випадку відсутній склад податкового правопорушення, як наслідок - відсутні підстави для притягнення до відповідальності на підставі статті 120-1 ПК України.
Такими висновками керувався Верховний Суд, зокрема, у постановах від 12.02.2020 у справі №1640/3102/18, від 27.02.2020 у справі №804/3559/17, від 12.03.2020 у справі №809/369/17.
Встановивши у цій справі, що Товариство податкову накладну відправило для реєстрації в ЄРПН в останній день спливу граничного строку реєстрації в межах часу операційного дня, встановленого законодавством, суди попередніх інстанцій, задовольняючи позов, застосували норми права відповідно до висновку Верховного Суду щодо їх застосування, викладеного у вищенаведених постановах.
Відповідно до пункту 6 частини першої статті 333 КАС України суд касаційної інстанції відмовляє у відкритті касаційного провадження у справі, якщо Верховний Суд уже викладав у своїй постанові висновок щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах, порушеного в касаційній скарзі на судове рішення, зазначене у частині першій статті 328 цього Кодексу, і суд апеляційної інстанції переглянув судове рішення відповідно до такого висновку (крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку або коли Верховний Суд вважатиме за необхідне відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах).
Колегія суддів вважає, що доводи, наведені скаржником у касаційній скарзі не є достатніми для відступу від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, у зв`язку з чим у відкритті касаційного провадження належить відмовити. При цьому, колегія суддів враховує, що інших підстав касаційного оскарження судових рішень у цій справі Головним управлінням ДПС у Львівській області не наведено. Доводи про необґрунтоване врахування судами скріншотів з програми Арт-Звіт Pro є неприйнятними, оскільки такі не спростовуються відповідачем, зокрема, шляхом посилання про надання відповідних документів судам, але яким не надано належної правової оцінки.
На підставі вищенаведеного та керуючись статтями 328, 333, 359 КАС України,
УХВАЛИВ:
Відмовити у відкритті касаційного провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15.04.2019 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16.03.2020 у справі № 1340/5733/18.
Копію ухвали про відмову у відкритті касаційного провадження разом з касаційною скаргою та доданими до скарги матеріалами направити особі, яка подала касаційну скаргу.
Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

М.М. Гімон
М.Б. Гусак 
 Є.А. Усенко ,
Судді Верховного Суду