П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

31 березня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 420/267/19	

Категорія: 111010000          Головуючий в 1 інстанції: Андрухів В.В.
          Місце ухвалення: м. Одеса
          Дата складання повного тексту: 18.03.19 р.

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого  – Бітова А.І.
суддів            – Лук`янчук О.В.
                     – Ступакової І.Г.

у зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), справа розглянута згідно п.3 ч.1 ст. 311 КАС України,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДФС у м. Києві на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 березня 2019 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "АПК ЕЛЬМІРА" до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,
В С Т А Н О В И Л А :

У січні 2019 року товариство з обмеженою відповідальністю (далі ТОВ) "АПК ЕЛЬМІРА" звернулося до суду з позовом до Державної фіскальної служби (далі ДФС) України, Головного управління (далі ГУ) ДФС у м. Києві про:
-          визнання протиправним та скасування рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації ГУ ДФС в м. Києві №1024970/35697272 від 14 грудня 2018 року;
-          зобов`язання ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) ПН(далі ПН) №1 від 13 листопада 2018 року, яка складена ТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" на адресу ТОВ "ПК "ОРІОН" на загальну суму 250 000 грн., в тому числі ПДВ – 41 666,67 грн.
Обґрунтовуючи свої вимоги позивач вказував, що, відповідно до приписів п.201.10 ст. 201 ПК України TOB "АПК ЕЛЬМІРА" було складено ПН №1 від 13 листопада 2018 року та 27 листопада 2018 року направлено для реєстрації в ЄРПН. Згідно отриманої квитанції від 27 листопада 2018 року документ (податкову накладну) прийнято, але реєстрацію зупинено. При цьому в квитанції вказано, що ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1. Критеріїв ризиковості платника податків, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Позивач вказав, що відповідно до вимог постанови Кабінету Міністрів України №117 від 21 лютого 2018 року "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (далі Порядок №117), 12 грудня 2018 року TOB "АПК ЕЛЬМІРА" було направлено на адресу ГУ ДФС в м. Києві повідомлення №2 від 12 грудня 2018 року щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено та копії документів, підтверджуючих отримання, переміщення та реалізацію товару. Отже, було надало усі необхідні документи, які беззаперечно підтверджують реальність здійснення операцій по ПН №1 від 13 листопада 2018 року. 
Однак, рішенням голови комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, від 14 грудня 2018 року №1024970/35697272 було відмовлено у реєстрації ПН №1 від 13 листопада 2018 року. При цьому, підставою для відмови в реєстрації ПН вказано: ненадання платником податку копій документів, а саме: первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні. Вказано, що документи, які не надано, необхідно було підкреслити. Але при цьому, ніякі документи з переліку не підкреслені. 
Позивач зазначив, що 20 грудня 2018 року TOB "АПК ЕЛЬМІРА" подало до ДФС України скаргу на рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. 29 грудня 2018 року ДФС України надіслало TOB "АПК ЕЛЬМІРА" рішення комісії з питань розгляду скарг від 29 грудня 2018 року №55724/35697272/2, згідно якого скарга залишена без задоволення та рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - без змін.
Також позивач зазначив, що TOB "АПК ЕЛЬМІРА" уклало договір поставки №2910/о від 29 жовтня 2018 року з TOB "ПК "ОРІОН" на поставку устаткування та комплектуючих до обладнання для одержання рослинної олії. 13 листопада 2018 року сторонами підписана специфікація до договору №2910/о від 29 жовтня 2018 року. TOB "АПК ЕЛЬМІРА" надало TOB "ПК "ОРІОН" рахунок-фактуру №СФ-1311-1 від 13 листопада 2018 року на суму 250 000 грн., який був оплачений TOB "ПК "ОРІОН" 13 листопада 2018 року. Факт отримання грошових коштів підтверджується випискою по рахунку за 13 листопада 2018 року. За правилом першої події (дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок платника податку як оплата товарів, що підлягають постачанню) TOB "АПК ЕЛЬМІРА" 13 листопада 2018 року виписало, та 27 листопада 2018 року відправило на реєстрацію ПН №1 від 13 листопада 2018 року на загальну суму 250 000 грн., в тому числі ПДВ - 41 666,67 грн. Але ця ПН не була зареєстрована, її реєстрація була зупинена.
Позивач вважав, що відповідно до п.п.13, 14 Порядку №117 TOB "АПК ЕЛЬМІРА" надало до контролюючих органів пояснення і копії документів, якими підтверджується реальність здійснення операцій по відмовленій податковій накладній. При цьому, у письмових поясненнях було детально розписано зміст господарських операцій, надані копії документів (договір, специфікація, рахунок-фактура, виписки банку і т.п.).
Також позивач вважав, що немає взагалі законних підстав для зупинення реєстрації ПН, оскільки документ, а саме: Критерії ризиковості платника податку, визначені листом ДФС України №959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 року, який носить суто інформаційний характер, не є нормативно-правовим документом.
Відповідачі у судове засідання не з`явилися, про дату, час та місце судового розгляду справи повідомлялися у встановленому законом порядку, про причини неявки суд не повідомили.
18 лютого 2019 року через канцелярію суду від відповідача ГУ ДФС у м. Києві надійшов письмовий відзив, відповідно до якого відповідач вважає позовні вимоги безпідставними, та такими, що не підлягають задоволенню. Відповідач зазначив, що згідно ЄРПН TOB "АПК ЕЛЬМІРА" було зупинено реєстрацію ПН №1 від 13 листопада 2018 року. Для підтвердження реальності операції, зазначеної в ПН від 13 листопада 2018 року №1, TOB "АПК ЕЛЬМІРА" було надіслано повідомлення від 12 грудня 2018 року №2 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленій ПН та документи до нього, а саме: повідомлення щодо подачі документів про підтвердження здійснення операцій по відмовленій ПН/РК 9276330300 від 12 грудня 2018 року, документ довільного формату 9276330241 від 12 грудня 2018 року (договір №2910/о від 29 жовтня 2018 року р.pdf), документ довільного формату 9276330302 від 12 грудня 2018 року (квитанція від 27 листопада 2018 pоку pdf), документ довільного формату 9276330270 від 12 грудня 2018 року (податкова накладна №1 від 13 листопада 2018 pоку pdf), документ довільного формату 9276330274 від 12 грудня 2018 року (рахунок-фактура №СФ-1311-1 від 13 листопада 2018 pоку pdf), документ довільного формату 9276330281 від 12 грудня 2018 року (виписка по рахунку від 13 листопада 2018 pоку pdf), документ довільного формату 9276330200 від 12 грудня 2018 року (пояснення №1 в 12 грудня 2018 pоку pdf), документ довільного формату 9276330262 від 12 грудня 2018 року (специфікація від 13 листопада 2018 року до договору №2910-о від 29 жовтня 2018 pоуку  pdf).
Відповідач вказав, що Комісія ГУ ДФС у м. Києві в своїй роботі керується вимогами Порядку №117. Згідно п. 7 Порядку зупинення у разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація такої податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється. У п.14 Порядку зупинення наведено вичерпний перелік документів необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, а саме: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідач зазначив, що Комісією в ході аналізу документів, надісланих з повідомленням від 12 грудня 2018 року № 1 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленій ПН, встановлено, що TOB "АПК ЕЛЬМІРА" виписана податкова накладна від 13 листопада 2018 року №1 щодо кругів, труб, листа на адресу TOB "ПК "ОРІОН".
Однак, TOB "АПК ЕЛЬМІРА" надано пояснення, в якому зазначено, що був проведений уже розрахунок з покупцем згідно перелічених в поясненні платіжних доручень. Проте, TOB "АПК ЕЛЬМІРА" не надано розрахункові документи, а саме: виписки банку, що підтверджують проведення розрахунків з покупцем, штатний розпис та складські документи. Відсутність вказаного документу не дає можливості підтвердити реальність здійснення господарської операції TOB "АПК ЕЛЬМІРА", згідно якої виписана ПН №1 від 13 листопада 2018 року.
Відповідач вважав, що за результатами розгляду вищевказаних документів Комісією правомірно було прийнято рішення від 14 грудня 2018 року №1024970/35697272 про відмову в реєстрації ПН №1 від 13 листопада 2018 року.
Відповідач ДФС України позов не визнав, відзиву на позов не надав.
Справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 12 березня 2019 року позовну заяву ТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації ГУ ДФС в м. Києві №1024970/35697272 від 14 грудня 2018 року.
Зобов`язано ДФС України (адреса: Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 39292197) зареєструвати в ЄРПН ПН№1 від 13 листопада 2018 року, яка складена ТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" на адресу ТОВ "ПК "ОРІОН" на загальну суму 250 000 грн., в тому числі ПДВ 41 666,67 грн.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС в м. Києві (адреса: вул. Шолуденка, 33/19, м. Київ, 04116, код ЄДРПОУ 39439980) на користь ТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" (адреса: Миколаївська дорога, 128, м. Одеса, 65013, код ЄДРПОУ 35697272) судові витрати у розмірі 3 842 грн. (три тисячі вісімсот сорок дві гривні).
В апеляційній скарзі ГУ ДФС у м. Києві ставиться питання про скасування судового рішення в зв`язку з тим, що воно постановлено з неправильним застосуванням норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, а також у зв`язку з тим, що висновки суду не відповідають обставинам справи.
Доводи апеляційної скарги: суд першої інстанції не взяв до уваги, що підставою для відмови у реєстрації податкової накладної стало ненадання платником податків на розгляд комісії необхідних первинних та розрахункових документів, щодо постачання/придбання товаров/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи акти приймання-передачи товарів, розрахункові документи, банківських виписок з особового рахунку, штатний розпис та складські документи що, в свою чергу призвело до порушення вимог п. 14 Порядку №117.
Відзиву від ТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" до суду апеляційної інстанції не подано.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги ГУ ДФС у м. Києві, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, судова колегія приходить до наступного.
Обставини встановлені судом першої інстанції, підтверджені судом апеляційної інстанції та неоспорені учасниками апеляційного провадження:
Згідно Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" зареєстроване 13 лютого 2008 року за №1 556 102 0000 031140 (а.с. 41-48). Основним видом економічної діяльності ТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" є: "Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин" (код КВЕД 46.21).
29 жовтня 2018 року між ТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" (Постачальник) та ТОВ "ПК "ОРІОН" (Покупець) укладено договір №2910/о, відповідно до якого Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця товар (устаткування та комплектуючі до обладнання для одержання рослинної олії) згідно з накладними на кожну передану партію, а Покупець – прийняти й оплатити товар (а.с. 32-33).
Відповідно до п.2.1 Договору оплата товару, що поставляється за цим договором, проводиться шляхом перерахування на рахунок Постачальника суми вартості товару, вказаної у відповідній специфікації до цього договору, протягом 90 днів з моменту поставки.
Згідно п.2.3 Договору, датою оплати й моментом виконання зобов`язання Покупця по оплаті товару вважається дата надходження грошових коштів на розрахунковий рахунок Постачальника. 
13 листопада 2018 року сторонами підписана специфікація до договору №2910/о від 29 жовтня 2018 року на поставку листів, труб, кругів на загальну суму 250 000 грн., з яких ПДВ – 41 666,67 грн. (а.с. 34).
13 листопада 2018 року ТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" виписало рахунок-фактуру №СФ-1311-1 на суму 250 000 грн., у т.ч. ПДВ – 41 666,67 грн. (а.с. 35).
Факт отримання грошових коштів ТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" від ТОВ "ПК "ОРІОН" підтверджується випискою по рахунку ТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" за 13 листопада 2018 року (а.с. 36).
13 листопада 2018 року позивач склав ПН №1 на поставку листів, труб, кругів, на загальну суму 250 000 грн., у тому числі ПДВ 41 667,67 грн. та направив її для реєстрації у встановленому законодавством порядку (а.с. 37).
27 листопада 2018 року на адресу позивача з Автоматизованої системи "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС України, версія 2.2.18.15, надійшла Квитанція про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, згідно з якою ПН №1 від 13 листопада 2018 року доставлена до ДФС України. Документ прийнято. Реєстрація зупинена (а.с. 38).
Як підставу зупинення реєстрації ПН зазначено: "Відповідно до п.201.16 ст.201 ПКУ реєстрація ПК/РК від 13 листопада 2018 року № 1 в ЄРПН зупинена. ПН/РК відповідає вимогам п.п.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН". 
12 грудня 2018 року TOB "АПК ЕЛЬМІРА" було направлено на адресу ГУ ДФС в м. Києві повідомлення №2 від 12 грудня 2018 року про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, та копії документів, що підтверджують отримання, переміщення та реалізацію товару (а.с. 29).
14 грудня 2018 року комісією ГУ ДФС в м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №1024970/35697272 про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН у зв`язку із ненаданням платником податку копій документів, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (а.с. 23-24).
Не погоджуючись із рішення №1024970/35697272 від 14 грудня 2018 року, 20 грудня 2018 року TOB "АПК ЕЛЬМІРА" звернулось до ДФС України зі скаргою на вказане рішення (а.с. 26-28). 
Рішенням Комісії з питань розгляду скарг ДФС України від 29 грудня 2018 року №55724/35697272/2 скаргу TOB "АПК ЕЛЬМІРА" залишено без задоволення, а рішення комісії ГУ ДФС в м. Києві - без змін (а.с. 25). 
Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржуване рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації ГУ ДФС в м. Києві №1024970/35697272 від 14 грудня 2018 року, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної №1 від 13 листопада 2018 року, не містить повної інформації щодо причин та підстав його прийняття, у рішенні не зазначено, яких саме документів не надано позивачем для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Крім того, позивач виконав свій обов`язок щодо надіслання відповідачу первинних документів та пояснень щодо наданих документів на підтвердження факту реальності господарських операцій з ТОВ "ПК "ОРІОН".
Таким чином, суд дійшов висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню, оскільки оскаржуване рішення про відмову у реєстрації ПН прийняте із порушенням норм чинного законодавства.
Судова колегія вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам ст.ст. 2, 6-14, 73, 74, 77, 78 КАС України, ст. 201 ПК України, які регулюють спірні правовідносини.
Судова колегія не приймає до уваги доводи апелянта, виходячи з наступного.
Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти ПНв електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.16 ст. 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення ЄРПН (далі Порядок №1246).
Згідно п.12 Порядку №1246, після надходження ПН/РК до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності ПН/РК затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких ПН/РК; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію ПН/РК, платником податку на момент складення та реєстрації таких ПН/РК; дотримання вимог, установлених п.192.1 ст. 192 та п.201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п.201.1 ст. 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до п.п.200-1.3 і 200-1.9 ст. 200-1 Кодексу (для ПН/РК, що реєструються після 01 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у ПН, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації ПН/РК з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення ПН/РК; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених п.12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації ПН/РК.
Порядок зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН затверджено  Постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117  (далі Порядок №117).
Пунктом 3 Порядку №117 наведено перелік ознак, за якими перевіряються ПН/РК (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику), що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації.
Пунктом 5 вказаного Порядку №117 встановлено, що ПН/РК, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Згідно п.6 Порядку №117, у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено ПН/РК, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких ПН/РК зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку №117, критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Зі змісту квитанції №9263794710 від 27 листопада 2018 року вбачається, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність ПН №1 від 13 листопада 2018 року вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку".
Листом ДФС України від 05 листопада 2018 року затверджено Критерії ризиковості платника податку і здійснення операцій, пп.1.6 п.1 яких передбачено, що комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні  Закону України "Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України"; платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам пп.16.1.3  п.16.1  ст.  16  та абз.1 п.49.2  і п.49.18  ст.  49 ПК України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам пп.16.1.3  п.16.1  ст.  16  та п.46.2  ст.  46 ПК України; наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
ГУ ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у п.п.1.1 - 1.6 цих Критеріїв.
Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з п.1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.
Інформація про внесення/виключення платника податку до/з переліку ризикових платників податків, відповідно до п.п.1.1-1.6 цих Критеріїв, стає доступною платнику в Електронному кабінеті.
Відповідно до п.13 Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, у квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:
1) номер та дата складання ПН/РК;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з  УКТЗЕД  / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію ПН/РК в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію ПН/РК в Реєстрі.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення Комісії контролюючого органу повинні містити, як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації ПН.
Судова колегія встановила, що в квитанції №9263794710 від 27 листопада 2018 року про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено конкретного та чіткого критерію ризиковості платника податку, достатнього для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, на підставі якого здійснено зупинення реєстрації ПН.
Пунктами 6 та 7 Порядку №117 визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено ПН/РК, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких ПН/РК зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу ПН/РК відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім ПН/РК, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких ПН/РК зупиняється.
Таким чином, підставами для зупинення реєстрація ПН/РК є наступна відповідність:
1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку;
2) ПН/РК - критеріям ризиковості здійснення операції.
Положення зазначених пунктів Порядку №117 є чіткими і не припускають неоднозначне (множинне) трактування обов`язків контролюючих органів.
Відповідачами не надано доказів наявності рішення Комісії, щодо віднесення  товариства до переліку ризикових суб`єктів господарювання, відповідно до п.1.6 Критеріїв.
Судова колегія погоджується з доводами апелянта, що вирішення питання про віднесення того чи іншого платника податків до ризикового, віднесено на адміністративний розсуд відповідача, однак, зазначає, що для висновку про правомірність зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН з підстав віднесення платника податків до ризикових платників повинно бути доведено наявність відповідного рішення про віднесення такого платника податків до ризикових платників. При цьому, надання правової оцінки правомірності такого рішення виходить за межі предмету даного спору.
Оскільки відповідачами, як суб`єктами владних повноважень, на яких ч.2  ст. 72 КАС України  покладає обов`язок доказування в адміністративному суді правомірності прийнятих ними рішень, не визначено будь-якої з підстав щодо встановлення ризиковості товариства, та не підтверджено належними доказами того, що позивач відповідає хоча б одному з критеріїв ризиковості, тому судова колегія вважає обґрунтованими висновки суду першої інстанції, що зупинення реєстрації ПН №1 від 13 листопада 2018 року відбулось з порушенням приписів чинного законодавства.
Відповідно до п.21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації ПН/РК є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до пп.4 п.13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Як вбачається зі змісту спірного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної від 14 грудня 2018 року №1024970/35697272 підставою для його прийняття зазначено ненадання платником податків копій документів: "первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити)", "розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків".
З вказаного слідує, що у спірному рішенні, податковий орган мав чітко зазначити, шляхом відповідного підкреслювання, яких документів не надано платником податків, який подав на реєстрацію ПН, та відсутність яких позбавляє можливості здійснити відповідну реєстрацію.
Крім того, в рішенні вказана додаткова інформація, про те, що документи не можливо ідентифікувати/пошкоджений: а саме: документ довільного формату 9276330274 від 12 грудня 2018 року (рахунок-фактура № СФ-1311-1 від 13 листопада 2018 року).
ТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" подало до комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, і пояснення, і копії документів, якими підтверджується реальність здійснення операцій податкової накладної, реєстрація якої зупинена. Крім того, у письмових поясненнях ТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" було детально розписано зміст господарської операції. У свою чергу, надані також копії документів (договори поставки, рахунки-фактури, виписки банку та інше).
Судова колегія зазначає, що рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації ПН.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Оцінюючи вищевикладені обставини, судова колегія погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення від №1024970/35697272 від 14 грудня 2018 року є таким, що винесене без належних для цього правових підстав, а тому воно підлягає скасуванню.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДФС України зареєструвати в ЄРПН ПНТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" №1 від 13 листопада 2018 року, судова колегія зазначає наступне.
Згідно п. 20 Порядку №1246 у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
У контексті наведеного, судовою колегією враховується, що відповідно до п. п. 2, 4, 10 ч. 2  ст. 245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про, зокрема, визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.
За правилами ч. ч. 3-4  ст. 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
У випадку, визначеному п.4 ч.2 цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом у рішенні.
Зі змісту наведених норм випливає, що втручанням у дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень може бути прийняття судом рішень не про зобов`язання вчинити дії, а саме прийняття ним рішень за заявами заявників замість суб`єкта владних повноважень.
Тобто, законодавець передбачив обов`язок суду змусити суб`єкт владних повноважень до правомірної поведінки, а не вирішувати питання, які належать до функцій і виключної компетенції останнього (дискреційні повноваження), а тому втручання в таку діяльність є формою втручання в дискреційні повноваження наведеного органу та виходить за межі завдань адміністративного судочинства.
Згідно позиції Верховного Суду, яка сформована у постановах від 13 лютого 2018 року у справі №361/7567/15-а, від 07 березня 2018 року у справі №569/15527/16-а, від 20 березня 2018 у справа №461/2579/17, від 20 березня 2018 у справі №820/4554/17, від 03 квітня 2018 року у справі №569/16681/16-а та від 12 квітня 2018 року у справі №826/8803/15, дискреційні повноваження - це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними).
Поняття дискреційних повноважень наведене, зокрема, у Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, відповідно до яких під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Тобто, дискреційним є право суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова "може".
Натомість, у даній справі ДФС України не наділена повноваженнями за конкретних фактичних обставин діяти не за законом, а на власний розсуд.
Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 23 січня 2018 року у справі № 208/8402/14-а та від 29 березня 2018 року справі № 816/303/16.
Згідно судової практики Європейського суду з прав людини (рішення по справі "Олссон проти Швеції" від 24 березня 1988 року) запорукою вірного застосування дискреційних повноважень є високий рівень правової культури державних службовців, водночас, суди повинні відновлювати порушене право шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень, у тому числі колегіальний орган, прийняти конкретне рішення про надання можливості, якщо відмова визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається.
При цьому, судовою колегією враховується, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Аналогічна позиція викладена у постановах Верхового Суду України від 16 вересня 2015 року у справі № 21-1465а15 та від 02 лютого 2016 року у справі № 804/14800/14.
З урахуванням викладеного, судова колегія приходить до висновку, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав товариства, є зобов`язання ДФС України зареєструвати ПН ТОВ "АПК ЕЛЬМІРА" №1 від 13 листопада 2018 року датою її фактичного отримання.
Враховуючи все вищевикладене, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, відповідно, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Судова колегія не змінює розподіл судових витрат відповідно ст. 139 КАС України.
Оскільки дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, постанова суду апеляційної інстанції відповідно до ч.5 ст. 328 КАС України в касаційному порядку оскарженню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 308, 311, п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, п.2 ч.5 ст. 328 КАС України, судова колегія, –
П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 березня 2019 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків передбачених п.2 ч.5 ст. 328 КАС України.

Головуючий: 	 	Бітов А.І.	
Суддя:  Суддя:	    	Лук`янчук О.В.    Ступакова І.Г.