ПОСТАНОВА
Іменем України

10 березня 2020 року 
Київ
справа №804/4096/14
касаційне провадження №К/9901/8182/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Дніпропетровську Міжрегіонального ГУ Міндоходів (далі - Інспекція) на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.04.2014 (суддя - Степаненко В.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 30.06.2015 (головуючий суддя - Шлай А.В., судді - Іванов С.М., Чабаненко С.В.) у справі за позовом Міського комунального підприємства «Дніпропетровські міські теплові мережі» (далі - Підприємство) до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Дніпропетровську Міжрегіонального ГУ Міндоходів про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та акта,

УСТАНОВИВ:

У липні 2014 року Підприємство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог просило: визнати протиправним акт перевірки № 51/28-01-50-03-32082770 від 05.02.2014; визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 20.02.2014 № 0000022730 та № 0000012730.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: реальність господарських операцій з ТОВ «Фірма «СЕВ», ТОВ «Фірма «Біт», ТОВ «РЕСУРС», ТОВ «Укренергоремонтавтоматика», ТОВ «ПКП «ТОНІС» щодо придбання товарів (робіт, послуг) підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, складеними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість; придбані у зазначених постачальників товари були використані у власній господарській діяльності, оскільки під впорядкуванням Підприємства знаходяться 249 котелень, які безпосередньо здійснюють постачання теплової енергії споживачам через теплові мережі що підтверджено належним чином оформленими первинними документами та регістрами бухгалтерського обліку; Інспекцією не досліджувались фактичні обставини здійснення господарських операцій, а використано лише інформацію, яка не містить жодного доведеного факту, а ґрунтується лише на припущеннях.  

Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 30.04.2014, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 30.06.2015, позов задовольнив частково: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 20.02.2014 № 0000022730 та № 0000012730. У задоволенні решти позовних вимог відмовив. 

Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що: фактичне виконання господарських операцій між Товариством та ТОВ «Фірма «СЕВ», ТОВ «Фірма «Біт», ТОВ «РЕСУРС», ТОВ «Укренергоремонтавтоматика», ТОВ «ПКП «ТОНІС» підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, виписаними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість, з урахуванням того, що придбані у зазначених контрагентів товари були використані Товариством у власній господарській діяльності; незначні недоліки у окремих документах  не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце; Інспекцією ані в акті перевірки, ані під час розгляду справи не було надано будь-яких доказів, які б вказували на невідповідність правочинів, укладених між Товариством із зазначеними контрагентами, актам цивільного законодавства, а також моральним засадам суспільства; податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік платника податку від інших осіб, зокрема, від фактичної сплати його контрагентами, а також іншими суб`єктами господарювання у ланцюгу постачання, податків до бюджету, від знаходження постачальника за юридичною адресою, а також від його господарських та виробничих потужностей.

Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 20.07.2015 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, Підприємство не надало до перевірки документи, які підтверджують факт приймання-передачі товарів (робіт, послуг) від ТОВ «Фірма «СЕВ», ТОВ «Фірма «Біт», ТОВ «РЕСУРС», ТОВ «Укренергоремонтавтоматика», ТОВ «ПКП «ТОНІС», довіреностей та документів, які підтверджують транспортування та зберігання товарів (робіт, послуг), з урахуванням того, актами про неможливість проведення зустрічних звірок не підтверджено реальність здійснених господарських операцій по ланцюгу постачання. Решта доводів скаржника зводиться до цитування норм податкового законодавства та змісту акту перевірки.

У запереченні на касаційну скаргу Підприємство просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 06.03.2020 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив попередній розгляд справи на 10.03.2020.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела документальну планову виїзну перевірку Підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 по 31.12.2012, результати якої були оформлені актом від № 51/28-01-50-03-32082770 від 05.02.2014, за висновками якого Товариством були порушені, зокрема, вимоги: пункту 138.2 статті 138, підпунктів 138.10.4, 138.10.6 пункту 138.10 статті 138, підпункту 138.5.3 пункту 138.5 статті 138, підпунктів 139.1.6, 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 146.16 статті 146, пункту 7 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України, що призвело до  заниження податку на прибуток на загальну суму 83349,91 грн. (у тому числі: у 1 кварталі 2012 року - завищення на 13776,11 грн., у 2 кварталі 2012 року - заниження на 206624,00 грн., у 3 кварталі 2012 року - 59883,26 грн., у 4 кварталі 2012 року - завищення на 169381,24 грн.); пунктів 198.1, 198.4, 198.6 статті 198, пункту 201.7 статті 201, підпунктів «і», «е» пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, який підлягає нарахуванню до сплати в бюджет, на загальну суму 1344317,02 грн. (у тому числі: за травень 2011 року - 14394,55 грн., червень 2011 року - 12647,07 грн., липень 2011 року - 11249,57 грн., серпень 2011 року - 3,15 грн., вересень 2011 року - 1118,60 грн., жовтень 2011 року - 1281,00 грн., листопад 2011 року - 11978,63 грн., грудень 2011 року - 91659,35 грн., січень 2012 року - 86352,76 грн., лютий 2012 року - 78951,59 грн., березень 2012 року - 285095,64 грн., квітень 2012 року - 78875,41 грн., травень 2012 року - 265405,80 грн., червень 2012 року - 210818,94 грн., липеннь 2012 року - 155296,45 грн., серпень 2012 року - 112713,96 грн., вересень 2012 року - 7296,49 грн., жовтень 2012 року - 22583,53 грн., грудень 2012 року - 23,99, за листопад 2012 року - завищено на 203429,46 грн.).

Зокрема, у акті перевірки було вказано, що Товариство неправомірно сформувало витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, та податковий кредит за відповідні податкові періоди по господарських операціях з ТОВ «Фірма «СЕВ», ТОВ «Фірма «Біт», ТОВ «РЕСУРС», ТОВ «Укренергоремонтавтоматика», ТОВ «ПКП «ТОНІС», оскільки: згідно акту ДПІ у Кіровському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області від 26.07.2013 № 136/225/23930581 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Фірма «СЕВ» з питань вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «Старт Д» за лютий 2012 року» ТОВ «Старт Д» не знаходиться за податковою адресою, що обумовлює відсутність первинних бухгалтерських документів та свідчить про відсутність у ТОВ «Старт Д» об`єктів оподаткування по операціях з придбання та продажу товарів (робіт, послуг) у постачальників та покупців; згідно акту ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області від 25.02.2013 № 263/226/23933964 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Фірма «Біт» з питань правомірності проведених господарських відносин з платникаами податків ТОВ «Ферріт», ТОВ «Ангстрем Континенталь», ТОВ «Ривс» за період з 01.01.2012 по 30.11.2012» ТОВ «Фірма «Біт» за податковою адресою не знаходиться, що свідчить про відсутність необхідних умов для здійснення фінансово-господарської діяльності; згідно акту ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області від 23.01.2013 № 137/224/34985002 «Про неможливість проведення зустрічної звірки суб`єкта господарювання ТОВ «Укренергоремонтавтоматика» з питань фінансово-господарських відносин з ПП «АТМ» за травень-серпень 2012 року» складено акт про невідповідність юридичної адреси ТОВ «Укренергоремонтавтоматика» фактичному місцезнаходженню та передано запит на встановлення місцезнаходження платника податків; згідно акту Дніпропетровської ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області від 24.01.2013 № 79/226/31184318 «Про неможливість проведення зустрічної звірки  ТОВ «РЕСУРС» щодо підтвердження господарських відносин з платниками податків за травень-липень, листопад 2011 року» ТОВ «РЕСУРС» не знаходиться за юридичною адресою; згідно акту ДПА в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області від 02.04.2013 № 149/222/33856835 «Про неможливість проведення позапланової виїзної перевірки суб`єкта господарювання  ТОВ «ПКП «ТОНІС» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «ВК «Віконні системи» за період з 01.11.2011 по 30.06.2012 та з ТОВ «Ферріт Д» за період з 01.01.2012 по 30.11.2012» ТОВ «ПКП «ТОНІС» за податковою адресою не знаходиться, будь-які ознаки, які б вказували на наявність діяльності за цією адресою, відсутні, з огляду на що направлено запит на встановлення місцезнаходження платника податків. 

На підставі висновків вказаного акта перевірки 20.02.2014 Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення: № 0000022730, яким збільшила Підприємству суму грошового зобов`язання за платежем: податок на прибуток на 104187,39 грн., у тому числі: 83349,91 грн. - за основним платежем, 20837,48 грн. - з штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0000012730, яким збільшила Підприємству суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість на 1548636,87 грн., у тому числі: 1244317,02 грн. - за основним платежем, 304319,85 грн. - з штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), витрати  - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

За приписами пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що витрати операційної діяльності включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно з пунктом 138.8 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Положеннями підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов`язковим. У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної;б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України); ї) номер та дата митної декларації, за якою було здійснено митне оформлення товару, ввезеного на митну територію України.

Тобто, у податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування та податковий кредит можуть вважатися не підтвердженими. 

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об`єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення таких витрат до витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, а податку на додану вартість - до складу податкового кредиту.

Водночас, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з податку на додану вартість.

При цьому, наведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України  (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податкове законодавство ґрунтується, зокрема, на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

За змістом указаної норми, за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано).

Згідно з частиною другою  статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній до 15.12.2017) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми валових витрат (витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування), та податкового кредиту з податку на додану вартість, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. 

Наведене випливає зі змісту частини першої  статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній до 15.12.2017), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статті 72 цього Кодексу.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкових повідомлень-рішень як протиправних, прийнятих контролюючим органом з підстав формування платником податків даних свого податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Тобто, контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Європейський суд з прав людини, розглянувши справу «Інтерсплав проти України», вказав на те, що коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування податку на додану вартість, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування податку на додану вартість за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податкового кредиту можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Висновок суду про реальність господарських операцій для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, об`єктивним обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів.

Згідно зі  статтею 86 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній до 15.12.2017) суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

У справі, що розглядається, суди встановили, що: господарські операції між Підприємством та ТОВ «Фірма «СЕВ», ТОВ «Фірма «Біт», ТОВ «РЕСУРС», ТОВ «Укренергоремонтавтоматика», ТОВ «ПКП «ТОНІС» щодо придбання товарів (робіт, послуг) підтверджуються належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, з урахуванням того, що такі товари (роботи, послуги) були використані Підприємством у власній господарській діяльності, що підтверджено відповідними договорами та первинними бухгалтерськими документами і регістрами бухгалтерського обліку.

Зокрема, судами було встановлено, що: між Підприємством та ТОВ «Фірма «СЕВ» були укладені договори купівлі-продажу№114-12Т від 02.02.2012 та №095-12Т від 02.02.2012. Відвантаження товарів ТОВ «Фірма «СЕВ» на адресу Підприємства  підтверджується видатковими накладними №331 від 16.02.2012 та №332 від 22.02.2012 та податковими накладними від 14.02.2012, № 3 від 22.02.2012.    Підприємство здійснило оплату за поставлений товар згідно платіжних доручень № 998 від 14.02.2012 та № 1431 від 01.03.12. та згідно прибуткових ордерів № 67 від 16.02.2012, № 3801 від 22.02.2012. Поставка товару підтверджується журналом обліку матеріальних цінностей (запис від 24.02.2012) та лімітними картками зі складу, довіреностями на отримання товарно-матеріальних цінностей за № 44 від 15.02.2012, та № 53 від 22.02.2012, та договорами про повну матеріальну відповідальність за № 201 від 26.03.2007, № 70 від 22.10.2002, № 2 від 03.09.2002.

Між Підприємством та ТОВ «Фірма «Біт» були укладені договори купівлі-продажу: № 010-12-Т від 05.01.2012; №015-12-Т від 05.01.2012, № 016-11-Т від 01.03.2011; № 056-11-Т від 17.01.2011. Відвантаження товарів ТОВ «Фірма «Біт» на адресу Підприємства підтверджується видатковими накладними: № 347/9 від 18.09.2012; № 137/4 від 26.04.2012; № 395/10 від 22.10.2012; № 389/10 від 16.10.2012; № 153/5 від 14.05.2012; № 7/1 від 13.01.2012; № 8/1 від 16.01.2012; № 68/2 від 15.02.2012; № 683/12 від 23.12.2011; № 674/12 від 21.12.11; № 647/12 від 06.12.11; № 582/11 від 10.11.2011; № 602/11 від 15.11.2011; № 562/10 від 31.10.2011; № 514/10 від 12.10.2011; № 302/8 від 13.08.2012; № 247/7 від 05.07.2012; № 246/7 від 05.07.2012; № 245/7 від 05.07.2012; прибутковими ордерами: № 598 від 19.09.2012; № 239 від квітня 2012 року; № 654 від 2012 року; № 649 від 18.01.2012; № 287 від 21.05.2012; № 3 від січня 2012 року; №705 від 11.12.2012; № 4 від 06.01.2012; № 65 від 16.02.2012; 733 від 2012 року; 725 від 2011 року; № 689 від 2012 року; №620 від листопада 2011 року; № 628 від 18.11.2011; № 65 від 19.11.2011; № 571 від жовтня 2011 року; № 534 від 12.10.2011; № 507 від серпня 2012 року; № 431 від 2012 року; № 429 від 11.07.2012; № 428 від 11.07.2012 ; податковими накладними: № 5 від 07.10.2011; № 61 від 28.10.2011; № 10 від 08.11.2011; № 31 від 10.11.2011; № 64 від 24.11.2011; № 7 від 05.12.2011; № 37 від 20.12.2011; № 44 від 23.12.2011; № 8 від 12.01.2012; № 9 від 12.01.2012; № 20 від 10.02.2012; № 49 від 26.04.2012; № 7 від 07.05.2012; № 4 від 02.07.2012; № 5 від 02.07.2012; № 10 від 04.07.2012; № 15 від 09.08.2012; № 23 від 17.09.2012; № 18 від 11.10.2012; № 25 від 15.10.2012; № 26 від 15.10.2012; № 2 від 02.11.12. Підприємство здійснило оплату за поставлений товар у безготівковій формі згідно платіжних доручень: № 7254 від 07.10.2011; № 7355 від 07.10.2011; № 8215 від 28.10.2011; № 8493 від 09.11.2011; № 8894 від 24.11.2011; № 97 від 12.01.2012; № 98 від 12.01.2012; № 9203 від 05.12.2011; № 9696 від 20.12.2011; № 97 від 12.01.2012; № 864 від 10.02.2012; № 3293 від 10.05.2012; № 4311 від 02.07.2012; № 4302 від 02.07.2012; № 4387 від 04.07.2012; № 4878 від 09.08.2012; № 5799 від 15.10.2012; № 5792 від 15.10.2012; № 5757 від 11.10.2012; № 6061 від 02.11.2012; № 9743 від 22.12.2011 та згідно виписки банку за 22.11.2012.

Між Підприємством та ТОВ «РЕСУРС» (яке має ліцензію серії АВ № 194842 від 01.12.2006) були укладені договори підряду № 095-11-Р від 04.04.2011; № 098-11-Р від 04.04.2011.  На виконання зазначених договорів ТОВ «РЕСУРС» виписано видаткові накладні № 2 від 16.05.2011, № 5 від 10.06.2011, № 3 від 07.07.2011 року. Між сторонами були складені Акти виконаних робіт: № 1645 від липня 2011 року до договору № 095; № 1645 від травня 2011 року до договору № 095; від червня 2011 року до договору № 098. Підприємство здійснило оплату за виконані роботи у безготівковій формі згідно платіжних доручень: №    4180 від 19.05.2011; №    405 від 14.07.2011; № 5899 від21.07.2011; №    5880 від 20.07.2011; №    5787 від 19.07.2011; №    5542 від 12.07.2011; №    5396 від11.07.2011; №    4261 від 26.05.2011; №    4250 від 25.05.2011; №    4928 від 29.06.2011; №    4883 від 23.06.2011; № 4642 від 16.06.2011; № 4603 від14.06.2011; також між сторонами були складені протоколи про проведення взаємозаліків та припинення вимог за згодою сторін за договорами № 095 та № 098.

Між Підприємством та ТОВ «Укренергоремонтавтоматика» (яке має ліцензію серії АВ № 315634 від 23.04.2007 та ліцензію серії АД № 032051від 29.02.2012) були укладені договори підряду: № 669-11-Р від 15.12.2011; № 056-12-Р від 18.01.2012; № 081-12-Р від 24.01.2012; № 082-12-Р від 24.01.2012; № 083-12-Р від 24.01.2012; № 084-12-Р від 24.01.2012; № 566-11-Р від 08.12.2011; № 069-12-Р від 23.01.2012; № 223-12-Р від 09.04.2012; № 224-12-Р від 09.04.2012; № 302-12-Р від 07.05.2012; № 303-12-Р від 07.05.2012; № 304-12-Р від 07.05.2012; № 309-12-Р від 14.05.2012; № 310-12-Р від 14.05.2012; № 315-12-Р від 14.05.2012; № 325-12-Р від 21.05.2012; № 326-12-Р від 21.05.2012; № 327-12-Р від 21.05.2012; № 328-12-Р від 21.05.2012; № 329-12-Р від 21.05.2012; № 330-12-Р від 21.05.2012; № 331-12-Р від 22.05.2012; № 343-12-Р від 23.05.2012; № 368-12-Р від 14.06.2012; № 369-12-Р від 14.06.2012; № 372-12-Р від 14.06.2012; № 373-12-Р від 14.06.2012; № 393-12-Р від 21.06.2012; № 394-12-Р від 21.06.2012; № 395-12-Р від 21.06.2012; № 396-12-Р від 21.06.2012; № 397-12-Р від 21.06.2012; № 399-12-Р від 21.06.2012; № 416-12-Р від 25.06.2012; № 418-12-Р від 27.06.2012; № 435-12-Р від 03.07.2012; № 436-12-Р від 03.07.2012; № 445-12-Р від 05.07.2012; № 452-12-Р від 09.07.2012; № 453-12-Р від 09.07.2012; № 454-12-Р від 10.07.2012; № 455-12-Р від 10.07.2012; № 517-12-Р від 30.07.2012; договір підряду № 538-12-Р від 02.08.2012. Зазначені договори вилучені старшим прокурором відділу Коршун О.В. згідно акту опису речей і документів від 09.01.2014 на підставі ухвали слідчого судді Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська від 24.12.2013. Між сторонами були складені акти виконаних робіт № 056-12-Р від 18.01.2012; № 081-12-Р від 24.01.2012; № 083-12-Р від 24.01.2012; № 069-12-Р від 23.01.2012; № 223-12-Р від 09.04.2012; № 224-12-Р від 09.04.2012; акт виконаних робіт за червень до договір підряду № 302-12-Р від 07.05.2012; № 303-12-Р від 07.05.2012; № 304-12-Р від 07.05.2012; № 309-12-Р від 14.05.2012; № 310-12-Р від 14.05.2012; № 315-12-Р від 14.05.2012; № 325-12-Р від 21.05.2012; № 327-12-Р від 21.05.2012; № 328-12-Р від 21.05.2012; № 329-12-Р від 21.05.2012 та ін. ТОВ «Укренергоремонтавтоматика» виписало на Підприємству податкові накладні: № 6 від 29.02.2012; № 12 від 29.02.2012; № 11 від 29.02.2012; № 3 від 28.02.2012; № 2 від 27.02.2012; № 4 від 29.02.2012; № 7 від 29.02.2012; № 8 від 29.02.2012; № 9 від 29.02.2012; № 10 від 29.02.2012; № 5 від 29.02.2012; № 1 від 27.02.2012; № 1 від 31.03.2012; № 2 від 31.03.2012; № 3 від 31.03.2012; № 4 від 31.03.2012; № 5 від 31.03.2012; № 6 від 31.03.2012; № 7 від 31.03.2012; № 8 від 31.03.2012; № 9 від 31.03.2012; № 10 від 31.03.2012; № 11 від 31.03.2012; № 12 від 31.03.2012 та ін. Податкові накладні вилучені старшим прокурором відділу Коршун О.В. згідно акту опису речей і документів від 09.01.2014 на підставі ухвали слідчого судді Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська від 24.12.2013. Підприємство здійснило оплату за виконані роботи у безготівковій формі, згідно платіжних доручень.

Між Підприємством та ТОВ «ПКП «ТОНІС» (яке має ліцензію серії АГ № 573492 від 22.02.2011) були укладені договори підряду № 465-12-р від 12.07.2012; № 123-11-р від 26.04.2011; № 218-12-р від 04.04.2012 між сторонами були складені акти виконаних робіт: від 15.11.2011; від 24.11.2011; від 30.11.2011; від 01.02.2012; від 13.03.2012; від 22.03.2012; від 10.04.2012; від 25.04.2012; від 30.05.2012; від 03.05.2012; від 20.06.2012; від 09.08.2012; від 23.07.2012; від 20.08.2012; від 12.09.2012; від 15.10.2012;    від 22.11.2012від 27.09.2012; від 22.02.2012. ТОВ «ПКП «ТОНІС» податкові накладні: № 2 від 15.11.2011; № 3 від 24.11.2011; № 4 від 30.11.2011; № 2 від 01.02.2012; № 1 від 22.02.2012; № 1 від 13.03.2012; № 2 від 22.03.2012; № 1 від 10.04.2012; № 2 від 25.04.2012; № 3 від 04.05.2012; № 1 від 06.05.2012; № 2 від 30.05.2012; № 1 від 18.06.2012; № 2 від 20.06.2012; № 7 від 20.06.2012; № 1 від 09.08.2012; № 2 від 26.07.2012; № 4 від 20.08.2012; № 1 від 12.09.2012; № 3 від 27.09.2012; № 5 від 15.10.2012; № 2 від 22.11.2012; № 1 від 25.07.2012. Підприємство здійснило оплату за виконані роботи у безготівковій формі, згідно платіжних доручень: №    7022 від 19.12.2012; № 7264 від 25.12.2012; № 38 від 09.01.2013; № 8241 від 01.11.2011; № 8720 від 18.11.2011; № 8806 від 22.11.201; № 9019 від 29.11.2011; №    9460 від 13.12.2011; № 865 від 01.02.2013; №    1301 від 15.02.2013; №    1263 від 14.02.2013; № 1198 від 13.02.2013; №    1428 від 20.02.2013; №    1853 від 01.03.2013; № 112 від 14.01.2013; № 136 від 15.01.2013; №    672 від 25.01.2013; №    519 від 22.01.2013; № 6718 від 07.12.2012; № 6395 від 27.11.2012; № 5940 від 24.10.2012; № 3194 від 04.05.2012; № 4769 від 01.08.2012; № 2591 від 29.03.2013; №    2471 від 25.03.2013; №    2364 від 21.03.2013; № 3442 від 17.05.2012; №    4801 від 06.08.2012; № 4770 від 01.08.2012; № 4771 від 01.08.2012; № 4670 від 25.07.2012; №    4360 від 03.07.2012; № 4421 від 05.07.2012; №    4157 від 18.06.2012; №    1721 від 14.03.2012; № 131 від 13.01.2012; № 9942 від 04.01.2012; № 9943 від 04.01.2012; № 127 від 13.01.2012; № 4156 від 18.06.2012; № 4675 від 25.07.2012; № 6313 від 20.11.2012; №    6394 від 27.11.2012; №    809 від 09.02.2012; № 1114 від 20.02.2012; №    9970 від 05.01.2012; № 3162 від 03.05.2012.    

Доводи касаційної скарги обґрунтовані тільки посиланням на обставини, викладені в акті перевірки. Ці обставини були перевірені судом з дослідженням в судовому процесі доказів, на підставі оцінки яких суди першої та апеляційної інстанцій зробили правильний висновок, що вони не підтвердилися, з урахуванням того, що: висновки Інспекції, викладені у акті перевірки, ґрунтуються на обставинах, викладених у актах про неможливість проведення зустрічної звірки, тоді як в силу положень пункту 4.4 Методичних рекомендацій щодо організації та проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затверджених наказом ДПА України від 22.04.2011 № 236 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), акт про неможливість проведення зустрічної звірки не може містити інформацію щодо фінансово-господарських відносин суб`єктів господарювання, оскільки складається у разі встановлення фактів, що не дають змогу провести зустрічну звірку суб`єкта господарювання; висновки акта перевірки є лише відображенням дій податкових інспекторів та не створюють для платника податків правових наслідків, з урахуванням того, що доказів прийняття податковими органами податкових повідомлень-рішень на підставі висновків акту перевірки ДПІ у Кіровському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області від 26.07.2013 № 136/225/23930581 та акту перевірки ДПА в Амур-Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області від 02.04.2013 № 149/222/33856835  Інспекцією надано не було.

При цьому, судами попередніх інстанцій було встановлено, що на час укладення договорів та виконання господарських зобов`язань за ними ТОВ «Фірма «СЕВ», ТОВ «Фірма «Біт», ТОВ «РЕСУРС», ТОВ «Укренергоремонтавтоматика», ТОВ «ПКП «ТОНІС» були належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість.

Таким чином, доводи скаржника, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухвалених у даній справі рішень судів попередніх інстанцій відсутні. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Інспекції підлягає залишенню без задоволення, а постанова Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.04.2014 та ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 30.06.2015 - без змін. 

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Дніпропетровську Міжрегіонального ГУ Міндоходів залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.04.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 30.06.2015  залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна 
 В.В. Хохуляк ,
Судді Верховного Суду