ПОСТАНОВА
Іменем України

04 червня 2020 року 
Київ
справа №340/422/19
адміністративне провадження №К/9901/33095/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 16 липня 2019 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Спецсталь-Груп» до Головного управління ДФС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
ТОВ «Спецсталь-Груп» (далі - Товариство) звернулося до суду з позовом в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Кіровоградській області від 20 листопада 2018 року №00000251404, №00000261404 та №00000271404, винесені на підставі акту перевірки від 5 листопада 2018 року №165/11-28-14-04/38693422.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на безпідставність висновків податкового органу щодо не встановлення факту реальності господарських операцій із зазначеним в акті перевірки контрагентом, враховуючи той факт, що податковим органом не належним чином проаналізовано наявність усіх первинних документів, що підтверджують реальність вказаних операцій. Крім того, позивач не може нести відповідальність за дотримання податкової дисципліни своїми контрагентами та третіми особами.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2019 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 16 липня 2019 року, позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Кіровоградській області від 20 листопада 2018 року:
-          №00000251404, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 259418 грн;
-          №00000261404, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 2591952 грн;
-          №00000271404, яким Товариству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за березень 2018 року у розмірі 1427025 грн.
Не погоджуючись із зазначеними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Кіровоградській області подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить їх скасувати, а в задоволенні позову відмовити.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ГУ ДФС у Кіровоградській області у період з 23 по 29 жовтня 2018 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Спецсталь-Груп» з питань правильності нарахування податкового кредиту з податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ «Ектів Трейдінг» (код 39478422) за січень-березень 2018 року, що відображені в податкових деклараціях з ПДВ за січень-березень 2018 року та з питань правильності нарахування - податку на прибуток при відображенні обсягів зазначених взаємовідносин в декларації з податку на прибуток за перший квартал 2018 року.
За наслідками перевірки складено акт від 5 листопада 2018 року №165/11-28-14-04/38693422, яким встановлені позивачем наступні порушення:
1. п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 172945 грн, у тому числі за березень 2018 року на суму 172945,0 грн;
завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації) в загальному розмірі 1427025,0 грн., у тому числі за березень 2018 року в сумі 1427025 грн.
2. п.п.134.1.1 п. 134.1 ст.134 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток за І квартал 2018 року на загальну суму 1727968 грн.
На підставі акту перевірки винесені податкові повідомлення-рішення від 20 листопада 2018 року:
- №00000251404, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 259418 грн, у тому числі з основного зобов`язання у розмірі 172945 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 86473 грн;
- №00000261404, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 2591952 грн, у тому числі з основного зобов`язання у розмірі 1727968 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 863984 грн;
- №00000271404, яким Товариству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за березень 2018 року у розмірі 1427025 грн.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що між ТОВ «Ектів Трейдінг» (Постачальник) та ТОВ «Спецсталь-Груп» (Покупець) укладено договір поставки від 5 січня 2018 року №050118-1.
Згідно із п. 1.1, 2.1, 2.2, 2.3, 2.4 зазначеного договору «Постачальник» зобов`язується поставити, а «Покупець» оплатити та прийняти «Товар», детальний опис та характеристика, кількість і вартість якого вказані в Специфікаціях, які є невід`ємними частинами даного Договору.
Ціна «Товару» вказується в Специфікаціях до даного Договору. Ціна вказується на умовах поставки РСА склад «Продавця» м. Кіровоград, вул. Генерала Родімцева, 87В, згідно ІНКОТЕРМС 2010.
Ціна товару включає вартість пакування та маркування.
«Покупець» здійснює оплату кожної партії «Товару» на підставі рахунку, виставленого «Постачальником», не пізніше 30 (Тридцяти) календарних днів з дати поставки.
Датою повної оплати товару вважається дата зарахування повної суми грошових коштів на поточний рахунок «Постачальника».
ТОВ «Ектів Трейдінг» поставив ТОВ «Спецсталь-Груп», протягом січня-березня 2018 року товар (ферохром ФХ-025, феромарганець МнС17, феросиліцій ФС-65, чавун ливарний Л-3), що підтверджується специфікаціями, платіжними дорученнями, податковими накладними, товарно-транспортними накладними.
Також, ТОВ «Ектів Трейдінг» виписано податкові накладні за січень-березень 2018 року на загальну суму без ПДВ у розмірі 7999850 грн, на загальну суму ПДВ 1599970 грн, на загальну суму 9599820 грн.
У позивача наявний персонал для виконання поставлених завдань, а також приміщення, згідно договору складського зберігання товарів №1/1.
В подальшому придбаний товар Товариством реалізовано іншим контрагентам.
Усі первинні документи містять назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; особистий підпис особи, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Задовольнивши позовні вимоги, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що відповідачем не доведено наявність порушень позивачем податкового законодавства, оскільки реальність господарських операцій позивача з ТОВ «Ектів Трейдінг» підтверджується первинними документами, відбувся реальний рух активів в процесі здійснення цих операцій, а тому відсутні законні підстави для визначення йому податкових зобов`язань. Допущені контрагентом порушення вимог законодавства при веденні господарської діяльності можуть потягнути відповідну відповідальність щодо них та не впливають на право покупця на формування податку на прибуток.
Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій і вважає їх такими, що зроблені на підставі правильно застосованих норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, з огляду на наступне.
Визначення господарської діяльності відображене в п.14.1.36 ст.14 ПК України, відповідно до якого - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Так, п.44.1 ст.44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до п.44.2 ст.44 ПК України, для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Згідно із п.134.1.1 ст.134 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин), об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
П.198.3 ст.198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України
Аналіз наведених норм свідчить про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Колегія суддів вважає правильним висновок судів попередніх інстанцій, що наявність у позивача податкових та видаткових накладних по господарським операціям, що перевірялися, а також відповідних розрахункових документів, дані яких враховані та відображені у бухгалтерському та податковому обліку позивача, повністю підтверджують законність нарахування відповідних сум прибутку, валових витрат, нарахування податкового кредиту та податкових зобов`язань з податку на додану вартість, а також підтверджують факт здійснення господарських операцій позивача з придбання у контрагента товарів, на підставі яких відповідні суми ПДВ у складі вартості придбаних товарів були включені до податкового кредиту.
Вказані первинні документи, як встановлено судами попередніх інстанцій, відповідають статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-ХIV).
При укладенні договорів сторонами було досягнуто усіх істотних умов, вони спрямовані на реальне настання правових наслідків, відповідають економічному змісту та чинному законодавству, товари придбавались з метою їх подальшого використання у господарській діяльності позивача.
При цьому, як встановлено судами, відповідачем не заперечується наявність у позивача необхідних первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, та відповідність вказаних у них обсягів господарських операцій і задекларованих у податковій звітності сум від`ємного значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток та сум податкового кредиту з податку на додану вартість.
Висновками перевірки не встановлено фактичного порушення позивачем вимог наведених норм законодавства, яке б позбавляло позивача права на формування податку на прибуток, податкового кредиту, від`ємного значення ПДВ та на подальше отримання бюджетного відшкодування.
Реальність господарських операцій по вказаним у акті перевірці контрагентам підтверджується видатковими накладними, податковими накладними, розрахунковими документами, товарно-транспортними накладними.
Проведення господарських операцій суб`єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону №996-ХIV, підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік.
Згідно із частиною другою статті 3 Закону №996-ХIV, на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність. Таким чином первинні документи по відображенню господарчих операцій є основою для податкового обліку.
Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту, податку на прибуток наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
Судами попередніх інстанцій досліджені первинні документи, зокрема, специфікації (т.1, а.с. 4-12), платіжні дорученнями (т.1, а.с. 151-166), податкові накладні (т.1, а.с. 167, 169, 171, 173,175, 177, 179, 181, 183, 185, 187, 189, 191, 193, 195, 197, 199, 201, 203, 205, 207, 209, 211, 213, 215, 217, 219, 221, 223, 225, 227, 229, 231, 233, 235, 237, 239, 241, 243, 245, 247, 249), товарно-транспортні накладні (т.1, а.с. 168, 170, 172, 174, 176, 178, 180, 182, 184, 186, 188, 190, 192, 194, 196, 198, 200, 202, 204, 206, 208, 210, 212, 214, 216, 218, 220, 222, 224, 226, 228, 230, 232, 234, 236, 238, 240, 242, 244, 246, 248, 250), та встановлено дотримання позивачем спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум, віднесених до податкового кредиту, та податку на прибуток, а також реальне виконання сторонами, укладених правочинів.
При цьому, в обґрунтування прийняття спірного податкового повідомлення-рішення відповідачем не наведено обставин, які б вказували на безтоварність операцій. Висновки відповідача ґрунтуються на даних податкової інформації щодо контрагентів та актів щодо неможливості проведення їх зустрічних звірок, а не з аналізу суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, що, в свою чергу, як правильно зазначено судами, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних договорів за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.
Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду вже висловив правову позицію з питання, яке постало за касаційною скаргою ГУ ДФС у Кіровоградській області.
Так постановами Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 27 лютого 2020 року (справи № 813/7081/14, № 814/120/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 813/4079/15), від 10 вересня 2019 року (справа №814/2412/17) визнано, що наслідки для податкового обліку створює фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами.
При цьому норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, в тому числі і складена з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Щодо доводів відповідача про фіктивність укладених договорів між позивачем та вказаним вище контрагентом, то колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що відсутність та/або дефектність документів на транспортне перевезення не є безумовною підставою ставити під сумнів здійснення господарських операцій.
Так, відповідно до розділу 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року №363 (далі - Правила), товарно-транспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюють облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу, а товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
Згідно із п.п. 11.1, 11.3, 11.4, 11.5, 11.7 вказаних Правил, основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля. Дорожній лист вантажного автомобіля є документом, без якого перевезення вантажів не допускається. Оформлення перевезень вантажів товарно-транспортними накладними здійснюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля. Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Після прийняття вантажу згідно з товарно-транспортною накладною водій (експедитор) підписує всі її екземпляри. Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається Перевізнику.
Разом з тим, вказані Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні не встановлюють правил податкового обліку, а лише встановлюють права, обов`язки та відповідальність власників автомобільного транспорту (перевізників). При цьому, документи обумовлені вказаними правилами, зокрема, товарно-транспортна накладна та подорожній лист не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.
Крім того, чинним законодавством України не встановлено обов`язку суб`єкта господарювання здійснювати перевірку справжності наданих контрагентами документів при укладенні договорів.
Відсутність в товарно-транспортних накладних конкретної адреси пункту навантаження, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.
З огляду на встановлені обставини у справі, а також беручи до уваги індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, правильним є висновок судів першої та апеляційної інстанцій, що у разі порушення контрагентом платника податків чинного законодавства, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи, у зв`язку з чим право платника податків, тобто позивача, на податковий кредит та податку на прибуток не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третьою особою.
Нереальність господарських операцій з придбання платником податку товару має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях, зокрема обумовлюватись лише допущеними контрагентом порушеннями вимог законодавства або недостатньою кількістю у контрагента трудового ресурсу для самостійного виконання договірних зобов`язань. Якщо вказаний контрагент допустив такі порушення, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо нього, адже законом іншого не передбачено. А недостатня кількість трудового ресурсу не свідчить про неможливість виконати роботи або надати послуги та не є підставою для виключення з податкового обліку, саме з цих мотивів, витрат на оплату цих робіт/послуг, у тому числі й по ПДВ. Адже судовий контроль не призначений перевіряти економічну доцільність рішень, що приймаються суб`єктами господарювання, які у сфері господарської діяльності наділені самостійністю та широкою дискрецією (зокрема, при виборі контрагентів, вирішенні питання щодо необхідності залучення третіх осіб до виконання своїх господарських зобов`язань тощо).
При дотриманні контрагентом законодавчо встановлених вимог щодо оформлення відповідних документів підстави для висновку про недостовірність або суперечливість відомостей, зазначених у таких первинних документах, відсутні, якщо не встановлені обставини, що свідчать про обізнаність покупця про зазначення продавцем недостовірних відомостей.
Відповідачем, в свою чергу, не надано доказів, які б свідчили про узгодженість дій позивача з контрагентом з метою незаконного отримання податкової вигоди або його обізнаності з такими діями контрагента.
З урахуванням встановлених судами першої та апеляційної інстанцій обставин, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що в межах даної справи оцінка доказів судами, на підставі яких суди встановили обставини у справі, відповідає правилам оцінки доказів, зокрема правилам оцінки судом належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, достатності і взаємного зв`язку доказів у їх сукупності, вмотивованого відхилення або врахування кожного доказу.
Встановлення або визнання доведеними обставин, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішення питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, додаткова перевірка доказів відповідно до частини другої статті 341 КАС України знаходиться поза межами касаційного перегляду справи.
Доводи ж касаційної скарги фактично стосуються оцінки судами першої та апеляційної інстанцій доказів у справі та встановлення на підставі цієї оцінки обставин у справі. Оскільки порушень норм процесуального права чи помилки при застосуванні норм матеріального права судами попередніх інстанцій не було допущено, доводи касаційної скарги визнаються безпідставними як такі, що зводяться до переоцінки доказів та встановлених обставин справи.
В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин, колегія суддів вважає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій є правильними, обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваних судових рішень відсутні.
Доводи, які містяться в касаційній скарзі, правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій та обставин справи не спростовують.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області залишити без задоволення, а рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 16 липня 2019 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                          О.В.Білоус

Судді                                                                                                               Н.Є.Блажівська

                                                                                                              І.Л.Желтобрюх