ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

02 червня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/5327/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Шлай А.В. (доповідач),
                               суддів:  Прокопчук Т.С., Кругового О.О.,     

за участю секретаря судового засідання Іотової А.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 28 грудня 2019 р. (суддя Кисіль Р.В.) в адміністративній справі № 280/5327/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Груп Інтрейд" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області, про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Груп Інтрейд" звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України (далі – відповідач 1, ДПС України) та Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі – відповідач 2, ГУ ДПС у Запорізькій області), в якому просило суд: визнати протиправними та скасувати рішення відповідача 2 №1295695/41071921 від 01 жовтня 2019 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №27 від 28 серпня 2019 р. та зобов`язати відповідача 1 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну; визнати протиправним та скасувати рішення відповідача 2 №1295646/41071921 від 01 жовтня 2019 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №7 від 06 серпня 2019 р. та зобов`язати відповідача 1 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну; визнати протиправним та скасувати рішення відповідача 2 №1295714/41071921 від 01 жовтня 2019 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №22 від 22 серпня 2019 р. та зобов`язати відповідача 1 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну; визнати протиправним та скасувати рішення відповідача 2 №1295713/41071921 від 01 жовтня 2019 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №17 від 19 серпня 2019 р. та зобов`язати відповідача 1 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну; визнати протиправним та скасувати рішення відповідача 2 №1295638/41071921 від 01 жовтня 2019 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 06 серпня 2019 р. та зобов`язати відповідача 1 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну; визнати протиправним та скасувати рішення відповідача 2 №1295644/41071921 від 01 жовтня 2019 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 06 серпня 2019 р. та зобов`язати відповідача 1 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну; визнати протиправним та скасувати рішення відповідача 2 №1295648/41071921 від 01 жовтня 2019 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 02 серпня 2019 р. та зобов`язати відповідача 1 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну; визнати протиправним та скасувати рішення відповідача 2 №1295704/41071921 від 01 жовтня 2019 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 01 серпня 2019 та зобов`язати відповідача 1 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну; визнати протиправним та скасувати рішення відповідача 2 №1279738/41071921 від 12 вересня 2019 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №17 від 24 липня 2019 р. та зобов`язати відповідача 1 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну; визнати протиправним та скасувати рішення відповідача 2 №1259424/41071921 від 22 серпня 2019 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №35 від 15 квітня 2019 р. та зобов`язати відповідача 1 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну; визнати протиправним та скасувати рішення відповідача 2 №1259418/41071921 від 22 серпня 2019 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №23 від 23 травня 2019 р. та зобов`язати відповідача 1 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну. В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначив, що спірні рішення відповідача 2 про відмову в реєстрації податкових накладних є безпідставними та незаконними, оскільки позивач документально підтвердив реальність здійснення господарських операцій, які повністю відповідають меті господарської діяльності підприємства.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 28 грудня 2019 р., ухваленим за результатами розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження, позов задоволено. 
Рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку Головним управлінням ДПС у Запорізькій області. Посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, скаржник просить скасувати оскаржене рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову. 
Скаржник вказує, що «Порядком роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації», затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 р. №117, не передбачено можливості будь-якого висловлювання зауважень щодо пакету документів, які подаються платниками. Комісія у межах своїх повноважень за результатами перевірки документів має прийняти одне з можливих рішень: зупинення реєстрації податкової накладної або дозвіл на реєстрацію, з посиланням на відповідні підстави викладені у п. 13, 14 Порядку.  Пункти 13, 14 постанови Кабінету Міністрів України №117 містять один універсальний перелік документів незалежно ані від критеріїв ризиковості за підпунктом 1.6 пункту 1 Критеріїв, ані від виду господарської операції. Предметом дослідження судом першої інстанції у даній справі є правомірність прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, а не дослідження судом належності позивача до категорій ризикових платників податків та правомірність зупинення реєстрації податкових накладних. У справі № 822/1878/18 судами розглядався випадок, коли зупинення податкової накладної відбулось у квітні 2018, у період коли одночасно діяли норми, затверджені наказом МФУ від 13 червня 2017 р. №567 та постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 р. № 117, тому позиція, викладена Верховним Судом у справі № 822/1878/18, у даному випадку не є аналогічною обставинам справи № 280/532719. Контролюючий орган має беззаперечне право за результатами інформаційно-аналітичного опрацювання даних (автоматичного моніторингу) про ланцюги постачання та придбання товарів з Єдиного реєстру податкових накладних визначати наявність ознак ризиковості операцій та ризиковості платників, та зупиняти реєстрацію конкретної податкової накладної.
01 червня 2020 р. до суду надійшов письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому позивач просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, оскаржене рішення суду першої інстанції – без змін, як законне та обгрунтоване. Позивач зазначає, що на розгляд комісії були надані поясненні та усі необхідні документи, які підтверджують закупку та продаж товару відповідним контрагентам, для реєстрації податкових накладних. Зауважень щодо поданих позивачем до контролюючого органу документів та способу їх направлення. У наданих відповідачем квитанціях відсутні посилання на конкретні документи, які необхідно було подати на розгляд комісії, тому позивач був позбавлений можливості надати необхідні документи. У квитанціях також відсутнє посилання на конкретний критерій ризиковості, які передбачені підпунктом 1.6 пункту 1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Така невизначеність у Квитанціях конкретної підстави для зупинення реєстрації спірних податкових накладних додатково вказує на протиправність рішень податкового органу. Аналогічна позиція і Верховного Суду, яка висловлена у постанові від 23.10.2018 р. у справі № 822/1817/18. 
Сторони, належним чином повідомлені про день, місце і час розгляду справи, доказом чого є рекомендовані повідомлення про вручення поштових відправлень: скаржнику – 15 квітня 2020 р., Державній податковій службі України та позивачу – 16 квітня 2020 р., суду уповноважених представників не направили, про причини неприбуття не повідомили. 
Відповідно до частини 2 статті 313 Кодексу адміністративного судочинства України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
На підставі частини 4 статті 229 цього ж Кодексу фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось у зв`язку із неявкою сторін.
Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Перевірка оскарженого рішення суду першої інстанції здійснюється в межах доводів та вимог апеляційної скарги, як це передбачено статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України.
Судом першої інстанції встановлено, що між ТОВ “Груп Інтрейд” та його контрагентами - Державним підприємством “Житомирський бронетанковий завод”, Казенним підприємством “Науково-виробничий комплекс Іскра”, Державним підприємством “Конотопський авіаремонтний завод “Авіакон”, Державним підприємством “Антонов” були укладені договори поставки товарів: №196 від 23 травня 2019 р., №17/203-юр від 17 квітня 2018 р., №85/ДК від 19 грудня 2019 р., №263-19 від 25 березня 2019 р., №10.1652.2019 від 24 січня 2019 р. Поставка товару підтверджується відповідними первинними документами. На виконання вимог п. 201.1 ст.201 Податкового кодексу України позивачем до Запорізької ОДПІ ГУ ДФС (відділення в Вознесенівському районі м.Запоріжжя) в електронному вигляді 28 серпня 2019 р. подано податкову накладну №27 від 28 серпня 2019 р., 06 серпня 2019 р. - №7 від 06 серпня 2019 р.,  22 серпня 2019 р. - №22 від 22 серпня 2019 р., 19 серпня 2019 - №17 від 19 серпня 2019 р., 06 серпня 2019 р. - №3 та №5 від 06 серпня 2019 р., 02 серпня 2019 р. - №2 від 02 серпня 2019 р., 01 серпня 2019 р. - №1 від 01 серпня 2019 р., 24 липня 2019 р. - №17 від 24 липня 2019 р., 15 квітня 2019 р. - №35 від 15 квітня 2019 р., 23 травня 2019 р. - № 23 від 23 травня 2019 р. Відповідно до квитанцій від 12 вересня 2019 р., від 29 серпня 2019 р., від 12 вересня 2019 р., від 12 серпня 2019 р., від 25 квітня 2019 р., від 13 червня 2019 р. зазначені податкові накладні зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних за №9208780186, №9194427351, №9208779248, №9208783835, №9194423217, №9194397452, №9194428893, №9194427939, №9177326623, №9084775283, №9126046447. За результатами обробки ДФС податкові накладні були прийняті, але їх реєстрація зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, оскільки вони відповідають вимогам підпункту 1.6 пункту 1 “Критеріїв ризиковості платника податку”. Запропоновано  падати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. На виконання вимог податкового органу, позивачем надані пояснення та документи на підтвердження реальності здійснення операцій по податковим накладним, а саме: договір №196 від 23 травня 2019 р., специфікація №5, рахунок-фактура №СФ-00000176 від 27 серпня 2019 р., видаткова накладна №РН-0000288 від 28 серпня 2019 р., експрес-накладна №59000444131386 від 28 серпня 2019 р., договір постачання №132 від 08 липня 2019 р., укладений з ТОВ “УКРЕКСТРЕЙІНГ”, видаткова накладна №1210 від 26 серпня 2019 р., податкова накладна №312 від 26 серпня 2019 р., Квитанція про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9205381933, договір №17/203-юр від 17 квітня 2019 р., специфікація №СФ-0000164, рахунок-фактура №СФ-00000162 від 24 липня 2019 р., видаткова накладна №РН-0000267 від 06 серпня 2019 р., експрес-накладна №59000439601735 від 06 серпня 2019 р., платіжне доручення №2627 від 06 серпня 2019 р., договір постачання №130 від 04 липня 2019, укладений з ТОВ “УКРТОРГКОМ”, видаткова накладна №716 від 05 серпня 2019 р., податкова накладна №21 від 05 серпня 2019 р., специфікація №СФ-0000167, рахунок-фактура №СФ-00000167 від 26 липня 2019 р., видаткова накладна №РН-0000264 під 06 серпня 2019 р., платіжне доручення №2884 від 19 серпня 2019 р., рахунок-фактура №СФ-00000159 від 17 липня 2019 р., видаткова накладна №РН-0000261 від 06 серпня 2019 р., платіжне доручення №3007 від 06 вересня 2019 р., специфікація №СФ163/2019 від 05 серпня 2019 р., рахунок-фактура №СФ-00000163 від 24 липня 2019 р., видаткова накладна №РН-0000262 від 06 серпня 2019 р., платіжне доручення №2602 від 02 серпня 2019 р., квитанція про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9184159383, рахунок-фактура №СФ-00000027 від 01 лютого 2019 р., видаткова накладна №РН-0000250 від 24 липня 2019 р., експрес накладна №59000437002161 від 24 липня 2019 р., платіжне доручення №2705 від 08 серпня 2019 р., договір постачання №267/01 від 04 липня 2019, укладений з ПрАТ “Номінал”, видаткова накладна №18 від 19 липня 2019 р., податкова накладна №1 від 05 липня 2019 р., квитанція про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9153729201, договір №85/ДК від 19 грудня 2019 р., специфікація №6, рахунок-фактура №СФ-00000050 від 01 квітня 2019 р., видаткова накладна №РН-0000127 від 15 квітня 2019 р., експрес накладна №59000414946509 від 15 квітня 2019 р., меморіальний ордер №2719 від 08 липня 2019 р., договір постачання №124 від 25 березня 2019 р., укладений з ТОВ “ОПТІУМ-ТРЕЙД”, видаткова накладна №224 від 15 квітня 2019 р., податкова накладна №83 від 15 квітня 2019 р., квитанція про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9093445120, договір №85/ДК від 19 грудня 2019 р., специфікація №12, рахунок-фактура №СФ-00000091 від 15 квітня 2019 р., видаткова накладна №РН-0000275 від 19 серпня 2019 р., експрес-накладна №5900044230336 від 19 серпня 2019 р. р., договір постачання №132 від 08 липня 2019 р., укладений з ТОВ “УКРЕКСТРЕЙДІНГ”, видаткова накладна №1198 від 19 серпня 2019 р., податкова накладна №278 від 19 серпня 2019 р., квитанція про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9205178561, видаткова накладна №РН-0000283 від 22 серпня 2019 р., експрес-накладна №59000443105260 від 22 серпня 2019 р., договір №10.1652.2019 від 24 січня 2019 р., специфікація №1, рахунок-фактура №СФ-00000110 від 25 квітня 2019 р., видаткова накладна №РН-0000165 від 23 травня 2019 р., експрес-накладна №59000423Н09898 від 23 травня 2019 р., платіжне доручення №1678 від 15.08.2019, договір постачання №126 від 07 травня 2019 р., укладений з ТОВ “ЛАНЖЕТ”, видаткова накладна №368 від 20 травня 2019 р., податкова накладна №50 від 20 травня 2019 р., квитанція про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9114324257. Згідно з рішень відповідача 2 №1295695/41071921 від 01 жовтня 2019 р.,  №1295646/41071921 від 01 жовтня 2019 р., №1295714/41071921 від 01 жовтня 2019 р., №1295713/41071921 від 01 жовтня 2019 р., №1295638/41071921 від 01 жовтня 2019 р., №1295644/41071921 від 01 жовтня 2019 р., №1295648/41071921 від 01 жовтня 2019 р., №1295704/41071921 від 01 жовтня 2019 р., №1279738/41071921 від 12 вересня 2019 р., №1259424/41071921 від 22 серпня 2019 р., №1259418/41071921 від 22 серпня 2019 р. податковим органом відмовлено у реєстрації спірних податкових накладних з мотивів ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні. Проте, жодного з документів підкреслено не було. Контролюючий орган зазначив в розділі “Додаткова інформація” причину прийняття рішень, а саме: відсутність первинних документів щодо придбання, зберігання та транспортування товару від постачальника; відсутність складських документів (інвентаризаційних описів); не надано первинних документів щодо придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури. 
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції дійшов висновку, що у Головного управління ДФС у Запорізькій області не було правових підстав для зупинення реєстрації зазначених податкових накладних та подальшої відмови у такій реєстрації, оскільки позивачем надавались розрахункові, банківські документи, а також документи щодо руху товару по складу позивача. Транспортні накладні по закупці товару позивачем не є обов`язковим документом. Вказана правова позиція позивача узгоджується із постановами Верховного Суду від 12 червня 2018 р. №826/11879/13-а (касаційне провадження №К/9901/4022/18), №815/3310/17 від 12 червня 2018 р. (касаційне провадження №К/9901/49561/18). Також операції із закупки товару позивачем є зареєстрованою у ЄРПН, що підтверджується податковими накладними постачальника. Позивачем на реєстрацію подавались податкові накладні по господарській операції з продажу товару, а не по господарській операції з закупки товару.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції та вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. Згідно з пунктом 201.16 цієї ж статті реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 р. №117 (далі - Порядок №117), у разі коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак, визначених у пункті 3 цього Порядку, такі податкова накладна / розрахунок коригування не підлягають моніторингу та підлягають реєстрації в Реєстрі. Податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку (пункт 5 Порядку №117). Відповідно до положень пунктів 6, 7 цього Порядку у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку або коли податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Пунктом 10 Порядку встановлено, що критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. Відповідно до пункту 13 Порядку №117 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. 
Зі змісту квитанцій вбачається, що реєстрація податкових накладних №27 від 28 серпня 2019 р., №7 від 06 серпня 2019 р., №22 від 22 серпня 2019 р., №17 від 19 серпня 2019 р., №5 від 06 серпня 2019 р., №3 від 06 серпня 2019 р., №2 від 02 серпня 2019 р., №1 від 01 серпня 2019, №17 від 24 липня 2019 р., №35 від 15 квітня 2019 р., 23 від 23 травня 2019 р. була зупинена із посиланням на відповідність вимогам підпункту 1.6 пункту 1 “Критеріїв ризиковості платника податку”. Посилань на дату затвердження Критеріїв квитанції не містить. 
Державна фіскальна служба України листом № 959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 р. визначила Критерії ризиковості платника податку та Критерії ризиковості здійснення операцій, а листом № 960/99-99-07-18 від 21 березня 2018 р. - Перелік показників, що визначають позитивну податкову історію платника податку.
Пунктом 1.6 листа №959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 р. визначено, що платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо: платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим); дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України; наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником. 
Відповідно до пунктів 14-16 Порядку № 117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг). Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України “Про електронний цифровий підпис”, “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до змісту квитанцій, що були отримані позивачем після подання на реєстрацію зазначених податкових накладних до Єдиного реєстру податкових  накладних, у них не зазначені жодні із визначених наведеними вище нормативно-правовими актами підстав зупинення реєстрації податкових накладних. Загальне посилання на відповідність податкових накладних №27 від 28 серпня 2019 р., №7 від 06 серпня 2019 р., №22 від 22 серпня 2019 р., №17 від 19 серпня 2019 р., №5 від 06 серпня 2019 р., №3 від 06 серпня 2019 р.,  №2 від 02 серпня 2019 р., №1 від 01 серпня 2019, №17 від 24 липня 2019 р., №35 від 15 квітня 2019 р., 23 від 23 травня 2019 р. вимогам підпункту 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризиковості платника податку" із пропозицією надання пояснення та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, на думку колегії суддів, не може вважатись належним обґрунтуванням підстав зупинення.
Верховний Суд у постанові від 02 липня 2019 р. у справі № 1402/216/19 вказав на те, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. Прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.
Враховуючи обставину необґрунтованості, невмотивованості рішень про зупинення реєстрації податкової накладної, рішення про відмову у їх реєстрації також не можуть вважатись правомірними з огляду на наведений правовий висновок Верховного Суду.
Крім того, позивачем як контролюючому органу, так і суду першої інстанції надані документи на підтвердження наявності законних підстав для виписки податкових накладних та необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Головне управління ДФС у Запорізькій області, приймаючи спірні рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, не зазначив, які саме документи складено з порушенням вимог закону, або яких документів не надано для підтвердження реального виконання умов господарського договору.  Квитанції, у свою чергу, не містять належного обґрунтування підстави зупинення реєстрації податкових накладних №27 від 28 серпня 2019 р., №7 від 06 серпня 2019 р., №22 від 22 серпня 2019 р., №17 від 19 серпня 2019 р., №5 від 06 серпня 2019 р., №3 від 06 серпня 2019 р.,  №2 від 02 серпня 2019 р., №1 від 01 серпня 2019, №17 від 24 липня 2019 р., №35 від 15 квітня 2019 р., 23 від 23 травня 2019 р.
Таким чином, колегія судів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність спірних рішень комісії Головного управління ДФС в Запорізькій області.
Зважаючи на те, що доводи апеляційної інстанції висновки суду першої інстанції не спростовують, підстави для скасування оскарженого рішення суду, передбачені статтею 317 Кодексу адміністративного судочинства України, відсутні.
Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області - залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 28 грудня 2019 р. в адміністративній справі № 280/5327/19  - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 02 червня 2020 р. і касаційному оскарженню не підлягає відповідно до пункту 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      А.В. Шлай 

                               суддя                                                                      Т.С. Прокопчук 

                               суддя                                                                      О.О. Круговий