ПОСТАНОВА
Іменем України
31 січня 2020 рокуи   
м.Київ
справа №0840/3461/18
адміністративне провадження №К/9901/18760/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача: Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Торгово-виробнича компанія "Капітал-Трейд" на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2019 року (судді: Панченко О.М., Іванов С.М., Чередниченко В.Є.) у справі №0840/3461/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торгово-виробнича компанія "Капітал-Трейд" до Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,                               
                                                 в с т а н о в и в :
Товариство з обмеженою відповідальністю "Торгово-виробнича компанія "Капітал-Трейд" (далі - ТОВ "ТВК "Капітал-Трейд", позивач) звернулось до суду із позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області (далі - ГУ ДФС у Запорізькій області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 08.08.2018 №0012481401 про збільшення платнику суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 416 330 грн. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 18 грудня 2018 року позовні вимоги задоволено.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2019 року рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове рішення, яким позовні вимоги задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 08.08.2018 № 0012481401 в частині донарахування ТОВ "ТВК "Капітал-Трейд" податкових зобов`язань з податку на прибуток в сумі 120 016 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись із постановою суду апеляційної інстанцій позивач подав касаційну скаргу, в якій просить її скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції. Підставою для звернення позивача з даною касаційною скаргою стала незгода з висновками суду апеляційної інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог товариства. Так, скаржник вважає необґрунтованим висновок суду про те, що дефектність товарно-транспортних накладних може бути належним та достатнім доказом нереальності господарських операцій. Наголошує, що наявність транспортних документів на переведення товарно-матеріальних цінностей за наслідками формування бази оподаткування податком на прибуток не є обов`язковою при  оподаткуванні операцій з поставки. Крім того, товарно-транспортні накладні є доказом лише перевезення (переміщення) товару, тоді як факт передачі такого товару та, відповідно, набуття права власності на нього підтверджується  наданими до перевірки та суду видатковими накладними.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити її без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції - без змін, оскільки вважає доводи позивача безпідставними, а рішення суду апеляційної інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог таким, що ухвалене з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Судами попередніх інстанцій було встановлено, що у період з 12.07.2018 по 18.07.2018 службовими особами ГУ ДФС у Запорізькій області на підставі направлення від 12.07.2018  №1540, наказу від 12.07.2018 №2297, відповідно до пп.20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України (далі - ПК України), проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "ТВК "Капітал-Трейд" з питань правомірності визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток за 2015-2016 роки при оприбуткуванні та реалізації товарів ПМВКП "АССОЛЬ", за результатами якої складено Акт перевірки від 25.07.2018 №431/08-01-14-01/35627446.
Перевіркою встановлено порушення позивачем  податкового законодавства, зокрема, пп. 14.1.36 п. 14.1 ст.14, п. 44.1, п. 44.6 ст.44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток за 2015 рік на суму 416 330 грн.
25 липня 2018 року на підставі вищеозначеного Акта перевірки контролюючим органом  було винесено податкове повідомлення - рішення №0012481407, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток у сумі 416 330 грн. 
Не погодившись з вищеозначеним податковим повідомленням-рішенням ТОВ "ТВК "Капітал-Трейд"  позивач звернувся до суду  з даним адміністративним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем як суб`єктом владних повноважень не наведено достатніх доводів та не подано належних доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання спірних господарських операцій, доводили б невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків та свідчать про заниження ним грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток у період, що перевірявся.
Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції, частково погодився із такими висновками, однак вказав, що відсутність підтвердження факту транспортування товарно-матеріальних цінностей  спростовує твердження позивача про реальність факту здійснення ним фінансово-господарських операцій з контрагентами-постачальниками ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 , а тому  первинні бухгалтерські документи, якими оформлені такі фінансово-господарські операції, не можуть бути враховані при визначенні фінансового результату до оподаткування у відповідному періоді.
Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Спірні правовідносини врегульовано нормами ПК України та Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 р. №996-XIV (далі - Закон 996-IV).
Пунктом 44.1 ст. 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до п. 44.2 ст. 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Згідно з п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Пунктом 135.1 ст. 135 ПК України визначено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із ст. 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Відповідно п. 135.2 ст. 135, п. 138.2 ст. 138 ПК України, витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат та отримання ним доходів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Статтею 1 Закону № 996-ХІV передбачено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Відповідно до приписів ч. 2 ст. 9 Закону № 996-ХІV первинні документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок. Крім того, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки ,тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не відбулось, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Враховуючи вищезазначені норми законодавства України, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), здійснюваних для провадження власної господарської діяльності платника податку, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та які відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, та мають підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, у період, що перевірявся, ТОВ «ТВК «КАПІТАЛ-ТРЕЙД» мало господарські правовідносини з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 .
Висновки податкового органу про відсутність фактичного постачання товару за вказаними операціями ґрунтується на тому, що такі операції не підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, зокрема, ДФС вказує на те, що надані позивачем на підтвердження таких операцій товарно-транспортні накладні містять такі дефекти змісту, які унеможливлюють визнання їх достовірними доказами, тобто такими, що підтверджують дійсний зміст господарських операцій. Наведену позицію відповідач обґрунтовує тим, що товарно-транспортні накладні щодо перевезення вказаного товару із залученням перевізника ТОВ "Вікі-Транс" містять неправдиві відомості, оскільки факт такого перевезення спростовано самим перевізником.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог суд першої інстанції врахував пояснення представника позивача, відповідно до яких товарно-транспортні накладні складені продавцями ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 помилково, оскільки ТОВ «ТВК «КАПІТАЛ- ТРЕЙД» власним транспортом поставив товар зі складу продавця на склад покупця, який знаходиться в оренді у ТОВ «ТВК «КАПІТАЛ-ТРЕЙД». 
В свою чергу, суд апеляційної інстанції зауважив, що товарно-транспортні накладні були направлені позивачем на адресу податкового органу окремо від інших документів 20.07.2018, тобто вже після закінчення перевірки, з огляду на що дійшов висновку, що позивач був обізнаним з їх змістом, свідомо подав їх на підтвердження факту транспортування товару перевізником ТОВ "Вікі-Транс", а отже мав намір, щоб такі документи були долучені та проаналізовані податковим органом під час вирішення питання щодо характеру спірних господарських операцій.
Колегія суддів погоджується  з таким висновком суду апеляційної інстанції, оскільки в даному випадку позивач брав безпосередню участь у складанні цих документів та засвідчив правильність їх складання підписом посадової особи, що скріплений відбитком штампу підприємства. При цьому, жодних застережень щодо наявності дефектів змісту або форми окремих з наданих документів позивачем зроблено не було. За наведених обставин, справедливим буде висновок про те, що подаючи відповідні товарно-транспортні накладні із завідомо неправдивими відомостями позивач мав на меті ввести контролюючий орган в оману та приховати дійсний характер спірних господарських операцій.
Дійсно, наявність транспортних документів на перевезення товарно-матеріальних цінностей не є обов`язковою  при  оподаткуванні операцій з поставки товарно-матеріальних цінностей. Однак, в даному випадку підставою для висновку податкового органу про безтоварність спірних господарських операцій стала не відсутність таких документів, а наявність дефектів, які унеможливлюють їх використання як достовірних доказів на підтвердження факту транспортування спірних партій товару.
Враховуючи наведені вище обставини, колегія суддів вважає висновок суду апеляційної інстанції щодо відсутності підтвердження факту транспортування товару від контрагентів-постачальників ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 , та, як наслідок, - відсутності підтвердження факту здійснення спірних фінансово-господарських операцій законним та обґрунтованим.
Доводи касаційної скарги висновків суду апеляційної інстанції не спростовують.
За правилами   статті 350 КАС України   суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.   Не може бути скасовано правильне по суті і законне судове рішення з мотивів порушення судом норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести до неправильного вирішення справи.
За таких обставин, Верховний Суд вважає за необхідне залишити касаційну скаргу без задоволення, а постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2019 року - без змін.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
                                     п о с т а н о в и в :
Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2019 року залишити без змін, а касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Торгово-виробнича компанія "Капітал-Трейд", - без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач:                                                                                    І.Л. Желтобрюх
Судді:                                                                                                         О.В. Білоус 
                                                                                                                   Н.Є. Блажівська 

Помічник судді:                                   Ю.В. Акуленко