ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 грудня 2019 року	Львів	№ 857/5614/19	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :
головуючого судді                                         Большакової О.О.,
суддів                                                             Багрія В.М., Кузьмича С.М.,
з участю секретаря судового засідання           Ратушної М.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові адміністративну справу за позовом адвоката ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби України в Івано-Франківській області про визнання протиправною та скасування вимоги, за апеляційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби України в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2019 року (суддя першої інстанції Кафарський В.В., м. Івано-Франківськ, повний текст складено 08.04.2019),

В С Т А Н О В И В :

18 лютого 2019 року адвокат ОСОБА_1. звернувся до Івано-Франківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби України в Івано-Франківській області з адміністративним позовом про скасування вимоги  про сплату боргу (недоїмки) зі сплати ЄСВ в сумі 15819,54 грн від 6 листопада 2018 року № Ф-134325-55.
Рішенням Івано-Франківського  окружного адміністративного суду від  8 квітня  2019 року позовні вимоги задоволено повністю. Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління Державної фіскальної служби України в Івано-Франківській області про сплату боргу (недоїмки) №Ф-134325-55 від 06.11.2018 зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 15819,54 грн. Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби України в Івано-Франківській області сплачений судовий збір в розмірі 768 грн 40 коп.
Із таким судовим рішенням не погодився відповідач та подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить скасувати рішення та постановити нове  - про відмову у задоволенні позову. Обґрунтовуючи незгоду, апелянт зокрема, зауважив, що позивач в податкових органах як самозайнята особа з обліку не знімався і діяльність як адвокат  не зупиняв, а тому оскільки провадить професійну діяльність - адвокатську, вважається самозайнятою особою та є платником єдиного внеску на загальнообов`язкове пенсійне страхування. Так, законом застосовано поняття «незалежна професійна діяльність», різновидом якої є адвокатська діяльність. При цьому не конкретизовано організаційно-правових  форм здійснення адвокатської діяльності, отже той факт, що позивач працював на посаді юристконсульта ПП «Весна-телерадіосервіс» не позбавляє його статусу  платника єдиного внеску, як особи, що провадить незалежну професійну діяльність.  Враховуючи викладене, у нього був обов`язок сплачувати єдиний внесок, починаючи з 1  січня 2017 року. Єдиний внесок для всіх платників встановлено у розмірі 22 відсотки до визначеної бази нарахування.  Для фізичних осіб-підприємців, у тому числі тих, що  обрали спрощену систему оподаткування, крім фізичних осіб-підприємців віднесених до першої групи платників єдиного податку, та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір  мінімального страхового внеску за місяць, таким чином для позивача у 2017 році така склала 704 грн, а за 2018 рік - 819, 06 грн. Тобто підлягає сплаті заборгованість  за 2017 рік та три квартали 2018 року в сумі 15819, 54 грн. 
Позивачем було подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи відповідача є безпідставними, а судове рішення є законним і обґрунтованим. 
Представник апелянта у судове засідання не з`явився, хоча був належним чином повідомлений про час та місце судового розгляду. 21 грудня 2019 року було подано клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку із зайнятістю представника Юрчука Ю.В. у розгляді інших справ в Івано-Франківському окружному адміністративному суді. Разом з тим, апеляційним судом таке клопотання не було задоволено, оскільки неявка до суду належним чином повідомленого представника не перешкоджає апеляційному розгляду справи. При цьому, апеляційний суд відзначає, що  Головне управління ДФС в Івано-Франківській області є державним органом, який має у своїй структурі і юридичне управління і відділи супроводження судових справ,  тобто у відповідач має  можливість забезпечити явку в судове засідання іншого представника, крім того, що зайнятий в іншому судовому процесі. 
Позивач у судове засідання не з`явився, хоча був також належним чином повідомлений про час та місце судового розгляду справи. 
Апеляційний суд,  заслухавши учасників судового розгляду, дослідивши матеріали справи, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної  скарги з таких мотивів.
Судом встановлено, що   ОСОБА_1 на підставі рішення Ради адвокатів Івано-Франківської області від 13.05.2016 за №1/04 отримав право на зайняття адвокатською діяльністю, про що йому видано свідоцтво Серія НОМЕР_2 від 13.05.2016.
З 19.09.2016 позивач перебуває на обліку в Івано-Франківському управлінні ГУ ДФС в Івано-Франківській області, як фізична особа, яка займається незалежною професійною діяльністю, а також як платник єдиного внеску, що підтверджується копією витягу з Автоматизованої інформаційної системи ДФС України «Податковий блок» (а.с. 26-27).
Як слідує із трудової книжки позивача НОМЕР_1 від 03.09.1979, позивач 04.06.2007 прийнятий на роботу в ПП «Весна-телерадіосервіс» на посаду юрисконсульта (а.с. 14).
Згідно довідки ПП «Весна-телерадіосервіс» №32 від 28.11.2018, адвокат ОСОБА_1 надає ПП «Весна-телерадіосервіс» юридичні послуги і представляє інтереси підприємства у підприємствах, установах та організаціях. ПП «Весна-телерадіосервіс» сплачує на користь адвоката ОСОБА_1. соціальний внесок (ЄСВ), зокрема, за 2016-2018 роки сплачено ЄСВ з доходу позивача 23 043,25 грн, у тому числі 5 624,31 грн - за 2016 рік, 8 614,47 грн - за 2017 рік, 8 804,47 грн - за 2018 рік.
На підставі даних інформаційної системи органу доходів і зборів контролюючий орган сформував та надіслав позивачу вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-134325-55 від 06.11.2018, відповідно до якої Головне управління Державної фіскальної служби України в Івано-Франківській області вимагає сплатити заборгованість зі сплати єдиного внеску в сумі 15 819,54 грн (а.с. 10).
Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції про протиправність цієї вимог з таких підстав. 
Відповідно до пп. 14.1.226 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Згідно із п. 2 ч. 1 статті 1 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» адвокатська діяльність - незалежна професійна діяльність адвоката щодо здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.
Аналізуючи вищенаведені норми, колегія суддів зазначає, що адвокатська діяльність підпадає під визначення незалежної професійної діяльності, оподаткування доходів від отримання якої регулюється ст. 178 ПК України, за умов, якщо така особа не є найманим працівником та не зареєстрована як фізична особа-підприємець відповідно до вимог законодавства.
Статтею 178 ПК України передбачено, що особи, які мають намір здійснювати незалежну професійну діяльність, зобов`язані стати на облік у контролюючих органах за місцем свого постійного проживання як самозайняті особи та отримати довідку про взяття на облік згідно із статтею 65 цього Кодексу. Доходи громадян, отримані протягом календарного року від провадження незалежної професійної діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу. 
Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження певного виду незалежної професійної діяльності. У разі неотримання довідки про взяття на облік особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, об`єктом оподаткування є доходи, отримані від такої діяльності без урахування витрат. Фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, подають податкову декларацію за результатами звітного року відповідно до цього розділу у строки, передбачені для платників податку на доходи фізичних осіб. Іноземці та особи без громадянства, які стали на облік у контролюючих органах як самозайняті особи, є резидентами і у річній податковій декларації поряд з доходами від провадження незалежної професійної діяльності мають зазначати інші доходи з джерел їх походження з України та іноземні доходи. Під час виплати суб`єктами господарювання - податковими агентами, фізичним особам, які провадять незалежну професійну діяльність, доходів, безпосередньо пов`язаних з такою діяльністю, податок на доходи у джерела виплати не утримується в разі надання такою фізичною особою копії довідки про взяття її на податковий облік як фізичної особи, яка провадить незалежну професійну діяльність. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, відносини за яким встановлено трудовими відносинами, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до пунктів 14.1.195 та 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу. 
Фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов`язані вести облік доходів і витрат від такої діяльності. Форма такого обліку та порядок його ведення     визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді. Остаточний розрахунок податку на доходи фізичних осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно з даними, зазначеними в податковій декларації.
Згідно із п. 2 ч. 1 ст. 1 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 2464-VI (далі - Закон № 2464-VI) єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Пунктом 5 частини 1 статті 4 Закону № 2464-VI передбачено, що платниками єдиного внеску є особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.
Відповідно до ч. 1 ст. 5 Закону № 2464-VI  облік осіб, зазначених у пунктах 1, 4, 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, ведеться в порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування, а щодо застрахованих осіб, які є учасниками накопичувальної системи загальнообов`язкового державного пенсійного страхування (далі - учасниками накопичувальної пенсійної системи), - з національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сферах трудових відносин, соціального захисту населення, та Пенсійним фондом. Взяття на облік осіб, зазначених у пунктах 1, 4, 5 та 5-1частини першої статті 4 цього Закону, здійснюється органом доходів і зборів шляхом внесення відповідних відомостей до реєстру страхувальників. Взяття на облік осіб, зазначених: в абзацах другому, третьому, п`ятому та сьомому пункту 1 частини першої статті 4 цього Закону, на яких поширюється дія Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців", - здійснюється на підставі відомостей з реєстраційної картки, наданих державним реєстратором згідно із Законом України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців", не пізніше наступного робочого дня з дня отримання зазначених відомостей; в абзацах четвертому, шостому та сьомому пункту 1 частини першої статті 4 цього Закону, на яких не поширюється дія Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців", - здійснюється не пізніше наступного робочого дня з дня отримання від них відповідної заяви; в абзаці восьмому пункту 1 частини першої статті 4 цього Закону - здійснюється на підставі подання копії свідоцтва про державну реєстрацію угоди про розподіл продукції не пізніше наступного робочого дня з дня отримання від них відповідної заяви.
Згідно із п. 1 розділу ІІІ Порядку обліку платників єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування взяття на облік платників єдиного внеску, на яких не поширюється дія Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань», контролюючим органом здійснюється за місцезнаходженням чи місцем проживання у день отримання від них заяви про взяття на облік платника єдиного внеску за формою № 1-ЄСВ згідно з додатком 1.
Пунктом 3 частини 1 статті 1 Закону № 2464-VI визначено, що застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок.
Згідно із п. 5 ч. 1 ст. 4 Закону № 2464-VI платниками єдиного внеску є особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464-VI єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Абзацом 3 ч. 8 ст. 9 Закону № 2464-VI передбачено, що платники єдиного внеску, зазначені у пунктах 4, 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок.
Згідно із п. 1 ч. 1     ст. 4 Закону 2464-VI платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Відповідно до п. 1 ч. 1     ст. 7 Закону 2464-VI єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
Колегія суддів зазначає, що особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, зокрема адвокатську, вважається самозайнятою особою і платником єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування лише при умові, що така особа не є найманим працівником в межах такої незалежної професійної діяльності і що вона отримує дохід саме від такої незалежної професійної діяльності.
Із матеріалів справи слідує, що позивач у 2017-2018 рока працював у ПП «Весна-телерадіосервіс», тобто своє право на заняття адвокатською діяльністю реалізовував не як самозайнята особа, а як найманий працівник  та його роботодавець щомісячно сплачував єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за найманого працівника в розмірі 22% від суми нарахованої йому заробітної плати (8614, 47 грн за 2017 рік та 8804, 47 грн за 2018 рік).
Згідно із п. 4.1.4 пп. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України податкове законодавство України ґрунтується на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акту, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Оскільки Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»    не врегульовано відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та здійснення незалежної професійної діяльності, а із системного аналізу його норм слідує, що єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні     вказаного Закону позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за нього в період, за який винесена оскаржувана вимога, нараховував та сплачував роботодавець в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті єдиного внеску позивачем як особою, що має право провадити адвокатську діяльність.
Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи «Серков проти України» (заява №39766/05), «Щокін проти України» (заяви №23759/03 та №37943/06), які відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» підлягають застосуванню судами як джерела права.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що винесена відповідачем вимога про сплату боргу (недоїмки) не відповідає критерію «пропорційності», адже не дотримано справедливої рівноваги між інтересами держави та інтересами особи - позивача, оскільки мета сплати єдиного внеску - страхування особи, в даних правовідносинах досягається сплатою єдиного внеску роботодавцем, а тому відповідачем протиправно винесена вимога про сплату боргу (недоїмки) від 1 листопада 2018 року №Ф134325-55.
Вищевказані висновки суду узгоджуються з правовою позицією, висловленою Верховним Судом у постанові від 4 грудня 2019 року у справі № 520/3939/19.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Керуючись ч. 3 ст. 243, ст. 308, 315, 316, 321, 322, 325, ст. 328 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2019 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	О. О. Большакова 	
судді	 	В. М. Багрій 	
 	 	С. М. Кузьмич  	
Повний текст постанови складено 03 січня 2020 року.