ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 лютого 2020 року	Львів	Справа № 300/1791/19 пров. № 857/13893/19	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді                                        Шавеля Р.М.,
суддів                                                            Улицького В.З. та Кузьмича С.М.,
з участю секретаря судового засідання -           Герман О.В.,

а також сторін (їх представників):
від позивача –                                          ОСОБА_1 ;
від відповідача -                                         Бондар О.М.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській обл. (правонаступником якого є Головне управління ДПС в Івано-Франківській обл.) на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 31.10.2019р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АРС-ДІМ» як уповноваженого представника Договору про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р., до Головного управління ДФС в Івано-Франківській обл. про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень щодо зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість (суддя суду І інстанції: Боршовський Т.І., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 10 год. 40 хв. 31.10.2019р., м.Івано-Франківськ; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: 11.11.2019р.),-

В С Т А Н О В И В:

27.08.2019р. позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «АРС-ДІМ» як уповноважений представник Договору про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р., звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати наступні податкові повідомлення-рішення, які винесені відповідачем Головним управлінням /ГУ/ ДФС в Івано-Франківській обл.:
№ 0006471406 від 15.08.2019р. про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість /ПДВ/ на 12755239 грн., з яких 10204191 грн. за податковими зобов`язаннями та 2551048 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
№ 0006481406 від 15.08.2019р. про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ за листопад 2018 року, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 62 грн.; 
а також витрати, пов`язані з розглядом справи, віднести за рахунок державного бюджету (Т.1, а.с.5-6).

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 31.10.2019р. заявлений позов задоволено; визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення відповідача ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. №№ НОМЕР_1 та 0006481406 від 15.08.2019р.; вирішено питання про розподіл судових витрат (Т.3, а.с.243-257).

Не погодившись із винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ГУ ДФС в Івано-Франківській обл., який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права, що в своїй сукупності призвело до невірного вирішення спору, просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою у задоволенні заявленого позову відмовити (Т.4, а.с.2-9).
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що під час вирішення справи судом не враховано те, що нормами Договору про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. не визначено ціни (договірної вартості). 
Позивач у своїх поясненнях зазначив, що передача об`єктів нерухомості відбулась за ціною собівартості, тобто 2175 грн. за 1 кв.м. Відповідач не погоджується із зазначеною ціною та на підтвердження своєї позиції вказав на наявність рішення господарського суду Івано-Франківської обл. від 30.05.2017р. по справі № 909/620/16, що набрало законної сили 19.06.2017р., та яким визначено ціну в сумі 5902 грн. 50 коп. (без ПДВ), яка і була взята контролюючим органом при розрахунку визначення суми зобов`язань.
Незважаючи на те, що така ціна має відношення до дольової участі місцевих органів влади у спорудженні житла, принциповим моментом є те, що вартість такої участі вираховується на підставі вихідних даних; структура безпосередніх витрат з будівництва об`єкта формується за статтями витрат (матеріальні ресурси, заробітна плата, експлуатація машин, загальновиробничі витрати, адміністративні витрати, утримання служби замовника, витрати з проектування, експертизи тощо) у цінах, що склались на момент здійснення розрахунку структури. Іншими словами такий розрахунок є розрахунком собівартості будівництва.
Водночас, учасниками договору не подано документів, що підтверджують кошторисну вартість об`єкта будівництва, тобто, твердження позивача про собівартість 1 кв.м в розмірі 2175 грн. є голослівними.
Враховуючи наведене, Договором про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010 порушені вимоги п.188.1 ст.188 (з урахуванням п.14.1.71), п.201.1 ст.201 Податкового кодексу /ПК/ України, що призвело до заниження бази оподаткування ПДВ на суму 35945410 грн. та відповідно, суми податкових зобов`язань (за ставкою, визначеною п.193.1 ст.193 ПК України) в розмірі 7189081 грн.
Також згідно Декларації про готовність об`єкта до експлуатації, зареєстрованої Управлінням Державної архітектурно-будівельної інспекції /ДАБІ/ в Івано-Франківській обл. 05.08.2016р. за № ІФ143162182040, багатоквартирний житловий будинок в м.Івано-Франківськ на розі вул.Галицька-Добролюбова, є закінченим та готовим до експлуатації.
Проте, після 05.08.2016р. та по 31.07.2017р. платником податків - Договором про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. безпідставно віднесено до складу податкового кредиту суму ПДВ в розмірі 3015171 грн. по операціях з придбання від ТзОВ «АРС-ДІМ» будівельних робіт на об`єкті, який на момент здійснення операцій не потребував таких робіт.

Позивачем ТзОВ «АРС-ДІМ» як уповноваженим представником Договору про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р., скеровано до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому останній вважає її безпідставною, необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального та процесуального законодавства, ухвалив законне і справедливе судове рішення (Т.4, а.с.27-28).

Відповідно до постанови КМ України № 537 від 19.06.2019р. «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» відповідача ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. реорганізовано шляхом приєднання до Головного управління /ГУ/ Державної податкової служби /ДПС/ в Івано-Франківській обл., яке є правонаступником останнього (Т.4, а.с.30-43).
По причині наведеної реорганізації ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. судом апеляційної інстанції в порядку ст.52 КАС України допущено заміну відповідача його правонаступником - ГУ ДПС в Івано-Франківській обл.

Заслухавши суддю-доповідача по справі, представника відповідача на підтримання поданої скарги, заперечення представника позивача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Під час судового розгляду встановлено, що 23.05.2006р. Приватне підприємство «АРС-ДІМ», ТзОВ «Прикарпатська туристична компанія» та Фізична особа-підприємець /ФОП/ ОСОБА_2 уклали Договір простого товариства, згідно якого сторони зобов`язались шляхом об`єднання зусиль і майна, яке належить їм на праві приватної власності, спільно діяти для досягнення таких загальних цілей (мети): реалізація проекту будівництва, здача в експлуатацію багатоквартирного будинку з вбудованими закладами громадського призначення в АДРЕСА_1 ; відчуження в повному обсязі (в цілому) третім особам приміщень об`єкту будівництва, які не є предметом договорів пайової участі у будівництві будинку, укладених до 14.01.2006р., приміщень, що перестануть бути предметом вищевказаних договорів, та приміщень об`єкту будівництва, які не є предметом інших цивільно-правових договорів, що передбачають передачу майнових прав на них; розподіл прибутку згідно умов Договору (Т.3, а.с.4-6). 
Вказаний Договір простого товариства від 23.05.2006р. взято на облік платників податків в ДПІ в м.Івано-Франківську 16.06.2006р. за № 11042.
05.07.2010р. у зв`язку зі вступом до складу простого товариства ТзОВ «АРС-ДІМ» укладено договір про внесення змін до Договору простого товариства від 23.05.2006р. (Т.3, а.с.7-10).
16.09.2014р. у зв`язку з відмовою ФОП ОСОБА_3 від подальшої участі у Договорі простого товариства, укладено договір про внесення змін до Договору простого товариства від 23.05.2006р. (Т.3, а.с.11-13). 
Відповідно до п.1 цього Договору в цій редакції сторони зобов`язалися шляхом об`єднання зусиль і майна, яке їм належить на праві власності та/або праві користування, спільно діяти для досягнення таких цілей: реалізації проекту будівництва, здача в експлуатацію багатоквартирного житлового будинку з вбудованими закладами громадського призначення на розі вул. АДРЕСА_1 та відчуження в повному обсязі третім особам приміщень об`єкту будівництва. 
Згідно п.2 вказаного Договору ТзОВ «АРС-ДІМ» здійснює керівництво спільною діяльністю за цим договором, веде спільні справи та є повноважним представником другої сторони по договору. Згідно п.7.2 цього Договору облік спільного майна ведеться на окремому балансі сторони-1.
ТзОВ «АРС-ДІМ» відповідальне за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність від 23.05.2006р. з ТзОВ «Прикарпатська туристична компанія».
Станом на 23.07.2019р. Договір про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. перебуває на обліку в ДПІ м.Івано-Франківська, був платником ПДВ, реєстраційний номер 276408439.

На підставі наказу ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. № 1070 від 04.07.2019р., направлення № 1063 від 08.07.2019р. та наказу № 1103 від 12.07.2019р. в період з 08.07.2019р. по 16.07.2019р. проведено документальну позапланову виїзну перевірку Договору про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. - уповноважена особа ТзОВ «Прикарпатська туристична компанія» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, за результатами якої складено Акт № 662/09-19-14-06/276408439 від 23.07.2019р. (Т.1, а.с.80-82), 
Проведеною перевіркою встановлено порушення вимог пп.14.1.36, 14.1.71, 14.1.191, 14.1.202, 14.1.219, 14.1244 п.14.1 ст.14, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.п.198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України, в результаті чого: 
завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за листопад 2018 року в сумі 62 грн.; 
завищено суму ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету, на 10204191 грн., в тому числі за грудень 2016 року - 5464365 грн., за червень 2017 року - 2442656 грн., за січень 2018 року - 2146503 грн., за травень 2018 року - 50000 грн., за червень 2018 року - 50000 грн., за липень 2018 року - 50667 грн. (Т.1, а.с.7-35).
На підставі цього Акту перевірки відповідачем винесені наступні податкові повідомлення-рішення:
№ 0006471406 від 15.08.2019р. про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на 12755239 грн., з яких 10204191 грн. за податковими зобов`язаннями та 2551048 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (Т.1, а.с.49);
№ 0006481406 від 15.08.2019р. про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ за листопад 2018 року, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 62 грн. (Т.1, а.с.50).

Висновки контролюючого органу обґрунтовані тим, що платник податків - Договір про спільну діяльність - протягом періоду з 01.01.2016р. по 08.07.2019р. здійснював постачання житлових приміщень, господарських приміщень та комор багатоквартирного житлового будинку, розташованого по вул.Галицька, 118 В у м.Івано-Франківську, який збудовано в межах дії Договору простого товариства в редакції від 16.09.2014р. про спільну діяльність між ТзОВ «АРС-БУД» та ТзОВ «Прикарпатська туристична компанія» покупцям - ТзОВ «АРС-БУД» та ТзОВ «Прикарпатська туристична компанія».
Згідно Декларації про готовність об`єкту «Перша черга групи житлових будинків в м.Івано-Франківськ на розі вулиць Галицька-Добролюбова», зареєстрованої Управлінням ДАБІ в Франківській обл. 05.08.2016р. за № НОМЕР_2 , вважається закінченим будівництвом об`єктом та готовим до експлуатації. 
За даними бухгалтерського обліку Договору про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. за дебетом рахунку 23 «Виробництво» відображено витрати на будівництво будинку в загальній сумі 21742518 грн. 33 коп.
Водночас, 19.06.2017р. набрало законної сили рішення господарського суду Івано-Франківської обл. по справі № 909/620/16 від 30.05.2017р. за позовом Фінансового управління виконавчого комітету Івано-Франківської міської ради до відповідача ТзОВ «Прикарпатська туристична компанія», третя особа Виконавчий комітет Івано-Франківської міської ради, про визнання укладеним договору про пайову участь замовників будівництва у створенні і розвитку соціальної та інженерно-транспортної інфраструктури м.Івано-Франківська в редакції позивача. Господарським судом з`ясовано, що згідно наданої відповідачем (ТзОВ «Прикарпатська туристична компанія») експертної оцінки Комунального підприємства Івано-Франківської обласної ради «Про-експерт» загальна кошторисна вартість будівництва у поточних цінах станом на 23.05.2016р. складає 47811446 грн. Відповідно до поданого відповідачем розрахунку розміру пайового внеску, з урахуванням експертної оцінки, розмір пайового внеску за 1 м.кв. становить 4427 грн. 03 коп. Розмір пайового внеску в проекті договору про пайову участь, який Фінансове управління Виконавчого комітету Івано-Франківської міської ради просить визнати укладеним, визначений на основі опосередкованої вартості спорудження житла, яка затверджена наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України № 103 від 27.04.2016р., відповідно до якого для Івано-Франківської обл. вартість 1 м.кв. загальної площі квартир будинку (з урахуванням ПДВ) становить 7083 грн. (без ПДВ – 5902 грн. 50 коп.). 
Також в ході перевірки направлявся запит до Комунального підприємства Івано-Франківської обласної ради «Про-Експерт» № 3493/10/09-19-14-06-19 від 22.07.2019р. з метою надання висновку експертної оцінки кошторисної вартості будівництва багатоквартирного житлового будинку на розі вулиць Галицька-Добролюбова в м.Івано-Франківську. Згідно отриманого листа-відповіді № 20 від 22.07.2019р. проведено експертну оцінку № 09-392-16 від 21.09.2016р. кошторисної частини проектної документації за робочим проектом «Група житлових будинків з закладами обслуговування на розі вулиць Галицька-Добролюбова в місті Івано-Франківську. Коректура робочого проекту». Згідно даної експертної оцінки загальна кошторисна вартість будівництва у поточних цінах станом на 23.05.2016р. складає 47811,446 тис.грн. 
З урахуванням наведеного, звичайною визначена ціна на рівні опосередкованої вартості спорудження 1 м.кв. житлової та нежитлової площі об`єкта: «Багатоквартирний житловий будинок по АДРЕСА_2 . Галицька, 118 АДРЕСА_1 -Франківськ» в розмірі 7083 грн. (з урахуванням ПДВ), без ПДВ – 5902 грн. 50 коп., тобто, Договором про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. за період з 01.01.2016р. по 08.07.2019р. при здійсненні операцій із постачання нерухомого майна занижено базу оподаткування операцій з постачання житлових та нежитлових приміщень, в результаті чого встановлено відхилення між звичайною ціною та вартістю її продажу.
Крім того, за період з 01.01.2016р. по 08.07.2019р. Договором про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. задекларовано податковий кредит у сумі 28972359 грн., в тому числі «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» станом на 01.12.2018р. – 62 грн. 
Перевіркою правомірності визначення податкового кредиту за вказаний період встановлено завищення задекларованого податкового кредиту з ПДВ на суму 3015172 грн.
Зокрема, після реєстрації Декларації про готовність об`єкту у період з 05.08.2016р. по 31.07.2017р. платником податків - Договором про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. безпідставно до складу податкової кредиту віднесено суму ПДВ в розмірі 3015171 грн. по операціях з придбання від ТзОВ «АРС-ДІМ» будівельних робіт на об`єкті, який на момент їх здійснення не потребував таких робіт.

Вирішуючи наведений спір, суд першої інстанції виходив з того, що спірні податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем помилково, такі не ґрунтуються на вимогах закону, а відтак заявлений позов підлягає до задоволення.

Колегія суддів вважає, що наведені висновки суду першої інстанції відповідають дійсним обставинам справи та приписам чинного законодавства, з огляду на наступне.

Відповідно до п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.
До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.
У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Відповідна до ч.1 ст.632 Цивільного кодексу /ЦК/ України ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін. У випадках, встановлених законом, застосовуються ціни (тарифи, ставки тощо), які встановлюються або регулюються уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування.
Згідно з ч.4 ст.632 ЦК України якщо ціна у договорі не встановлена і не може бути визначена виходячи з його умов, вона визначається виходячи із звичайних цін, що склалися на аналогічні товари, роботи або послуги на момент укладення договору.

За загальним правилом база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості. 
При цьому база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін. 
Відповідно до пп.14.1.71 п.14.1 ст.14 ПК України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.
Отже, закон передбачає презумцію відповідності договірної вартості ціні товарів, визначених сторонами договору, що в свою чергу враховують рівень ринкових цін.

Разом з тим, відповідачем не доведено належними доказами факту неправильного визначення позивачем бази оподаткування ПДВ по розглядуваним операціям, а саме: невідповідності договірної вартості придбаних товарів їх звичайній ціні.

Однією з підстав для сумніву у відповідності договірної вартості рівню звичайних цін та необхідності при визначенні бази оподаткування застосовувати договірні ціни в фінансово-господарських операціях між Договором про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. та його сторонами, відповідач вважає пов`язаність Договору про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. із його безпосередніми учасниками ТзОВ «АРС-ДІМ» та ТзОВ «Прикарпатська туристична компанія» в розумінні пп.14.1.159 п.14.1 ст.14 ПК України.
Разом з тим, Договір про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. та його сторони не підпадають під жоден з критеріїв, які встановлені пп.14.1.159 п.14.1 ст.14 ПК України.

Також податковий орган щодо сумнівів у відповідності договірної вартості рівню звичайних цін та необхідності при визначенні бази оподаткування застосувати договірні ціни в фінансово-господарських операціях між Договором про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. та його сторонами вказує на те, що цей Договір взятий на облік як платник податків більш ніж 10 років, а тому володіє інформацією щодо цін на житлові приміщення (квартири) та нежитлові приміщення на ринку в м.Івано-Франківськ, відповідно є обізнаним щодо цін, які склалися на ринку аналогічних товарів. Згідно даних бухгалтерського обліку Договір про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. за дебетом рахунку 23 «Виробництво» відображено витрати на будівництво будинку в сумі 21742518 грн. 33 коп. 
В той же час рішенням господарського суду Івано-Франківської обл. від 30.05.2017р. у справі № 909/620/16 за позовом Фінансового управління Виконавчого комітету Івано-Франківської міської ради до ТзОВ «Прикарпатська туристична компанія», третя особа Виконавчий комітет Івано-Франківської міської рад, встановлено, що згідно експертної оцінки Комунального підприємства Івано-Франківської обласної ради «Про-експерт» загальна кошторисна вартість будівництва багатоквартирного житлового будинку з вбудованими закладами громадського призначення по АДРЕСА_2 . АДРЕСА_1 , АДРЕСА_1 Івано-Франківську в поточних цінах станом на 23.05.2016р. складає 47811446 грн. Розмір пайового внеску, за неподання ТзОВ «Прикарпатська туристична компанія» документів, що підтверджують кошторисну вартість об`єкта будівництва, в проекті договору визначено на основі опосередкованої вартості спорудження житла, затв. наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України № 103 від 27.04.2016р., а саме: 1 м.кв. загальної площі будинку становить 7083 грн. (з врахуванням ПДВ), без ПДВ – 5902 грн. 50 коп. 
Звідси, у Договору про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. відсутні економічні причини укладення угод за ціною нижчою за звичайні.
Таким чином, податковий орган звичайною ціною визначено ціну на рівні опосередкованої вартості спорудження 1 м.кв. житлової та нежитлової площі об`єкта: багатоквартирного житлового будинку по АДРЕСА_1 , в розмірі 7083 грн. (з врахуванням ПДВ), без ПДВ – 5902 грн. 50 коп.

Разом з тим, факти встановлені рішенням господарського суду Івано-Франківської обл. від 30.05.2017р. у справі № 909/620/16 не мають преюдиційного значення в цій адміністративній справі, оскільки ТзОВ «АРС-ДІМ», як уповноважений представник Договору про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р., та ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. не були учасниками в цій господарській справі. 

Таким чином, обставини, на які посилається відповідач, про невідповідність договірних цін ринковим підлягає доведенню в загальному порядку.
Взята до уваги контролюючим органом за рівень звичайної ціни операцій з постачання товарів/послуг опосередкована вартість спорудження 1 м.кв. житла в Івано-Франківській обл. затверджена наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України № 103 від 27.04.2016р.
Цей наказ розроблено відповідно до Порядку визначення та застосування показників опосередкованої вартості спорудження житла за регіонами України, затв. наказом Держбуду України № 174 від 27.09.2005р. 
Відповідно до п.1.2 цього Порядку показник опосередкованої вартості спорудження житла - це вартість будівництва в розрахунку на один квадратний метр загальної площі квартир будинку, визначений на підставі вартості будівництва об`єкта-представника. 
Визначена на підставі вихідних даних структура безпосередніх витрат з будівництва об`єкта-представника формується за статтями витрат (матеріальні ресурси, заробітна плата, експлуатація машин, загальновиробничі витрати, адміністративні витрати, утримання служби замовника, витрати з проектування, експертизи тощо) у цінах, що склались на момент здійснення розрахунку структури (п.2.3 цього Порядку).
Згідно з п.3.2 вказаного Порядку показники застосовуються при визначенні у поточному періоді обсягів державних інвестицій, що спрямовуються на будівництво житла для громадян, які потребують поліпшення житлових умов та державної підтримки відповідно до законодавчих актів України, визначенні розміру пайової участі державних інвестицій у спорудженні житла для таких громадян, а також розміру пільгових кредитів, що надаються відповідно до законодавства окремим категоріям громадян із зазначеною метою. 

Отже, показники опосередкованої вартості спорудження житла в регіоні є розрахунковими величинами, які базуються на вихідних даних, які надаються місцевими органами виконавчої влади на запит уповноваженого органу. Застосування таких показників здійснюються у чітко визначених правових випадках, до яких не віднесено визначення показників ринкових цін як звичайних цін в податкових правовідносинах.
Із врахуванням наведеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що вказані показники опосередкованої вартості спорудження житла не можуть бути використані податковим органом для визначення бази оподаткування розглядуваних операцій.

Висновок контролюючого органу про заниження платником - Договором про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. бази оподаткування в розмірі 7189081 грн. не може ґрунтуватися лише на висновку експертної оцінки кошторисної документації частини проектної документації за робочим проектом «Група житлових будинків з закладами обслуговування на розі вулиць Галицька-Добролюбова в місті Івано-Франківську. Коректура робочого проекту», складеного Комунальним підприємством Івано-Франківської обласної ради «Про-експерт» № 09-392-16 від 21.09.2019р., замовником якого є ТзОВ «Прикарпатська туристична компанія». 
При цьому, податковий орган не досліджував первинні документи бухгалтерського та податкового обліку ТзОВ «Прикарпатська туристична компанія» та ТзОВ «АРС-Дім» для дослідження дійсного обсягу та розміру витрат по будівництву багатоквартирного житлового будинку по АДРЕСА_2 .Галицькій, 118В у м.Івано- Франківську.

          Водночас, застосовуючи до операцій з передачі об`єктів нерухомості від Договору про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. до позивача в грудні 2016 року, червні 2017 року та січні 2018 року рівень звичайної ціни в розмірі 5902 грн. 50 коп. (без врахування ПДВ), податковий орган не врахував приписів ч.4 ст.653 КЦ України, яка зазначає про визначення звичайних цін на аналогічні товари на момент укладення відповідного договору.
Договір про спільну діяльність з реалізації проекту будівництва, здачу в експлуатацію та відчуження в повному обсязі третім особам приміщень багатоквартирного будинку з вбудованими закладами громадського призначення по вул.Галицька, 118В в м.Івано-Франківську укладений сторонами 23.05.2006р. та взятий на облік платників податків в ДПІ в м.Івано-Франківську 16.06.2006р. за № 11042.
Таким чином, станом на 23.05.2006р. сторонами договору про спільну діяльність, виходячи з наявної інформації щодо цін на аналогічні житлові приміщення (квартири) та нежитлові приміщення на ринку в м.Івано-Франківську, було визначено звичайну ціну реалізації 1 кв.м на рівні 2610 грн. (з врахуванням ПДВ) або 2175 грн. (без врахування ПДВ).

Оцінюючи в сукупності викладене, відповідач ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. прийшов до помилкового висновку про заниження позивачем бази оподаткування ПДВ по операціям з продажу житлових та нежитлових приміщень та відповідно заниження податкових зобов`язань з вказаного податку в розмірі 7189081 грн.

Платником податків - Договором про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. віднесено до складу податкового кредиту з ПДВ суму в розмірі 3015171 грн. по операціях з придбання від ТзОВ «АРС-ДІМ» будівельних робіт по будівництву багатоквартирного житлового будинку на розі вул.Галицька-Добролюбова в м.Івано-Франківську, в листопаді-грудні 2016 року, травні, липні 2017 року, тобто, за податкові періоди, що мали місце після реєстрації Декларації про готовність об`єкта до експлуатації № ІФ143162182040 від 05.08.2016р.
На думку податкового органу, така обставина свідчить про нереальність здійснення господарських операцій.

Згідно з висновком Декларації про готовність об`єкту № ІФ143162182040 від 05.08.2016р. об`єкт «Перша черга групи будинків в м.Івано-Франківськ на розі вулиць Галицька-Добролюбова» вважається закінченим будівництвом та готовим до експлуатації (Т.2, а.с.247-249).
З огляду на зміст ст.198 ПК України, ст.ст.1, 3, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», право особи на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту для цілей визначення об`єкта оподаткування ПДВ має бути підтверджено належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків. 
Вказані документи мають юридичну силу лише в разі фактичного здійснення господарської операції. 
При цьому, наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу. 

В даному випадку на підтвердження права на віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ у розмірі 3015171 грн. по операціях з придбання від ТзОВ «АРС-ДІМ» будівельних робіт по будівництву багатоквартирного житлового будинку на розі вулиць Галицька-Добролюбова в м.Івано-Франківськ в листопаді-грудні 2016 року, травень, липень 2017 року позивачем подано акти приймання виконаних будівельних робіт форми КБ2в, Довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат форми КБ3, розрахунки поточної вартості матеріалів, виробів та конструкцій (Т.1, а.с.112-255, Т.2, а.с.1-246).
Вказані акти приймання виконаних будівельних робіт підписані замовником та генпідрядником в періоди: листопад- грудень 2016 року, травень, липень 2017 року. В той же час, у вказаних актах КБ-2в та довідках КБ3 зазначено про те, що вони складені за період з лютого по липень 2016 року, тобто за періоди, що передували реєстрації Декларації про готовність об`єкту № ІФ143162182040 від 05.08.2016р. 
Окрім цього, згідно додатку № 5 «Розшифровка податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів» по податкових декларацій з податку на додану вартість за періоди: листопад-грудень 2016 року, травень, липень 2017 року (Т.1, а.с.100-111,), копій податкових накладних (Т.3, а.с.24-232), право платника податків - Договору про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. на віднесення суми 3015172 грн. до податкових періодів листопад-грудень 2016 року, травень, липень 2017 року підтверджується податковими накладними за вказаний період, виданими генпідрядником - ТзОВ «АРС-Дім» та зареєстрованими в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
За сукупності таких обставин у платника податку - Договору про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. були відсутні правові підстави для невіднесення суми 3015172 грн. до податкового кредиту з ПДВ за податкові періоди: листопад-грудень 2016 року, травень, липень 2017 року.

Будь-яких доказів нереальності виконання робіт, що зазначені в підписаних замовником та генпідрядником актах приймання виконаних будівельних робіт форми КБ2в, Довідках про вартість виконаних будівельних робіт та витрат форми КБ3, Розрахунках поточної вартості матеріалів, виробів та конструкцій за листопад-грудень 2016 року, травень, липень 2017 року відповідачем не представлено.

Таким чином, висновок податкового органу про завищення Договором про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. податкового кредиту на суму 3015172 грн. є таким, що не відповідає вимогам ст.198 ПК України.

Щодо обставин завищення Договором про спільну діяльність № 100884 від 04.08.2010р. від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту в розмірі 62 грн. за листопад 2018 року, то таке завищення виникло наслідок помилкового висновку відповідача про заниження платником грошових зобов`язань з ПДВ в розмірі 10204191 грн.

Інші висновки рішення суду першої інстанції колегія суддів вважає підставними і обґрунтованими, оскільки такі відповідають вимогам податкового законодавства, діючого на момент виникнення спірних відносин.
Доводи апелянта в іншій частині на правомірність прийнятого рішення не впливають та висновків суду не спростовують.

З урахуванням наведеного, колегія суддів приходить до переконливого висновку про те, що заявлений позов є підставним та обґрунтованим, а тому підлягає до задоволення.
При цьому висновок суду про неправомірність рішень податкового органу зроблено з дотриманням вимог КАС України, оскільки він, вживши заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, всебічно, повно та об`єктивно оцінив наявні у справі докази і постановив законне й обґрунтоване рішення.

В порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. (правонаступником якого є ГУ ДПС в Івано-Франківській обл.).

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.139, ч.3 ст.243, ст.310, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській обл. (правонаступником якого є Головне управління ДПС в Івано-Франківській обл.) на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 31.10.2019р. в адміністративній справі № 300/1791/19 залишити без задоволення, а вказане рішення суду – без змін.
Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Головне управління ДФС в Івано-Франківській обл. (правонаступником якого є Головне управління ДПС в Івано-Франківській обл.).

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції лише вступної та резолютивної частини судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. М. Шавель 	
судді	 	В. З. Улицький 	
 	 	С. М. Кузьмич  	
Дата складення повного судового рішення: 19.02.2020р.