П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

20 лютого 2020 р.	м.Одеса	Справа № 400/1817/19	
Головуючий в 1 інстанції: Лісовська Н. В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача - Турецької І.О.,
суддів - Стас Л.В., Шеметенко Л.П.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 21 серпня 2019 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрстройдор» до Головного управління ДФС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.
У червні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Укрстройдор» (далі - ТОВ «Укрстройдор» ) звернулося до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДФС у Миколаївській області в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.03.2019 р. № 00020555005/42082887, яким застосовано штраф за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних від 61 до 365 календарних днів в сумі 363  728,05 грн.
Обґрунтовуючи заявлені вимоги, позивач наголошував, що затримка реєстрації податкових накладних відбулась не з його вини, а у зв`язку необґрунтованим арештом на активи, а саме суми ліміту з податку на додану вартість в системі електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - ПДВ) в ДФС України. За поясненнями позивача на підставі ухвали слідчого судді відбулося блокування сум податку в системі електронного адміністрування ПДВ, тобто ліміту ПДВ, на якій він мав право зареєструвати податкові накладні. Після скасування незаконно накладеного арешту, як вказує позивач, податкові накладні були зареєстровані.
На думку платника податків, відсутність його вини у вчиненні податкового правопорушення, унеможливлює притягнення його до відповідальності.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 21 серпня 2019 року, ухваленого за правилами спрощеного позовного провадження без повідомленням (виклику) сторін, позов ТОВ «Укрстройдор» задоволено.
Суд визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Миколаївській області від 29.03.2019 р. за № 00020555005/42082887.

Вирішуючи спір по суті та задовольняючи позов суд першої інстанції виходив із того, що позивач виконав усі залежні від нього дії щодо своєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).
Позаяк, на думку суду першої інстанції, затримка  реєстрації податкових накладних сталася не з вини платника податків, то на нього не може бути покладена відповідальність, передбачена ст. 200 - 1 Податкового кодексу  України. Суд відзначив, що в результаті затримки реєстрації податкових накладних, не настало негативних наслідків, у тому числі державний бюджет не поніс будь-яких втрат.
Резюмуючи викладене, суд з урахуванням приписів ч. 2 ст. 2 КАС України, дійшов висновку, що рішення контролюючого органу повинно бути обґрунтованим, справедливим та співмірним заподіяної платником податків  шкоди державним інтересам.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДФС у Миколаївській області вважає, що воно прийнято всупереч вимогам податкового законодавства, адже суд першої інстанції не в повному обсязі дослідив обставини справи та зробив передчасні висновки про протиправність податкового повідомленні - рішення.
Скаржник, обґрунтовуючи доводи апеляції, вказує, що податкове законодавство не встановлює випадків, коли платник податків може бути звільнений від відповідальності за порушення граничного строку для реєстрації податкових накладних. На її думку, незалежно від причин, що призвели до порушення строків, відповідальність у вигляді штрафних санкцій наступає в будь - якому випадку.
Також, представником контролюючого органу надано клопотання про заміну сторони в апеляційному провадженні, в особі скаржника Головного управління ДФС у Миколаївській області. Пояснюючи необхідність заміни Головного управління ДФС у Миколаївській області на Головне управління ДПС у Миколаївській області, представник указує, що на підставі постанови Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 р. №537 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» ГУ ДФС у Миколаївській області реорганізовано, шляхом приєднання до ГУ ДПС у Миколаївській області.
Суд апеляційної інстанції вказане клопотання задовольнив та провів заміну скаржника у виконавчому провадженні, визначивши скаржником - ГУ ДПС у Миколаївській області.

ТОВ «Укрстройдор» не скористалося правом подання відзиву на апеляційну скаргу.

У зв`язку з неприбуттям у судове засідання жодного з учасників справи, належних чином повідомлених про дату, час та місце судового засідання, справа, згідно п.2 ч.1 ст. 311 КАС України, розглянута в порядку письмового провадження.

Обставини справи.
25.02.2019 р. податковим органом проведена камеральна перевірка ТОВ «Укрстройдор» щодо своєчасності реєстрації податкових накладних в ЄРПН за вересень 2018 р. Результати перевірки оформлені актом № 690/14-29-50-05-06/42082887 (а.с.16-18).
За результатами перевірки встановлено, що в порушенні п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України позивачем несвоєчасно зареєстровано в ЄРПН 27 податкових накладних за вересень 2018 р., термін реєстрації прострочений понад 100 календарних днів на загальну суму ПДВ 909  320,13 грн.
29.03.2019 р. ГУ ДФС у Миколаївській області прийняло податкове повідомлення-рішення за № 00020555005/42082887, яким до позивача застосовано штраф у сумі 363  728,05 грн. (а.с.19-21).
Сторонами не заперечується, що податкові накладні, зазначені відповідачем в акті камеральної перевірки, подавалися платником податків до реєстрації в ЄРПН своєчасно, але не були прийняті та не зареєстровані у зв`язку з накладенням арешту за рішенням суду на суму податку, на яку продавець має право зареєструвати податкові накладні в ЄРПН. Понад те, вказана обставина підтверджується квитанціями про реєстрацію податкової накладної (а.с.34-87).
У матеріалах справи наявна ухвала слідчого судді Луцького міськрайонного суду Волинської області від 19.09.2018 р. по справі № 161/14820/18, відповідно до якої задоволено клопотання начальника відділу нагляду за додержанням законів органами фіскальної служби прокуратури Волинської області про накладення арешту на активи.
Дане клопотання, прокурор обґрунтовував тим, що слідче управління ГУ ДФС у Волинській області проводить досудове розслідування від 17.08.2018р. за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.3 ст. 212 КК України щодо 232 підприємств (перелік яких знаходиться в ухвалі суду) і у органа досудового слідства є підозра, що у випадку не накладення арешту на майно, воно може бути втрачено, знищено, перетворення, відчуження, що призведе до невиконання платником податку  сплати до бюджету податків.
Відповідно до наведеної ухвали суб`єкту господарської діяльності ТОВ «Укрстройдор» були заблоковані суми податку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість (ліміт ПДВ) на який, останній, мав право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.22-33).
30.11. 2018 р. директор ТОВ «Укрстройдор» звернувся із заявою до слідчого судді про скасування арешту, мотивуючи її тим, що ліміт суми ПДВ не є грошовими коштами. За своєю суттю ліміт є показником господарської діяльності платника податків і не відповідає критеріям речових доказів. Керівник товариства, вказував, що накладення арешту фактично заблокувало діяльність суб`єкта господарювання, створило негативний імідж. Суд погодився з доводами керівника ТОВ «Укрстройдор» та 22.12.2019 р. скасував ухвалу про накладення арешту, додатково зазначивши про те, що стосовно даного підприємства досудове розслідування не ведеться і посадовим особам підозра не оголошувалась (а.с.164-167).
Після скасування арешту суми ліміту з ПДВ всі 27 податкових накладних зареєстровані в ЄРПН, про що свідчать відповідні квитанції (а.с.88-141).

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляції та висновків суду першої інстанції.
Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, а також перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає  підстав для задоволення апеляції, з огляду на таке.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Якщо сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200 1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Згідно з підпунктом 200-1.3 ПК платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку, обчислену за встановленою у цьому пункті формулою.
Кабінет Міністрів України відповідно до пунктів 200-1.1 і 200-1.2 статті 200-1 Податкового кодексу України постановою від 16.10.2014 № 569 затвердив Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, відповідно до пункту 13 якого (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) ДФС автоматично обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі.
Відповідно до пунктів 2, 4 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість рахунок у системі електронного адміністрування податку (далі - електронний рахунок) - рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який таким платником перераховуються кошти у сумі, необхідній для досягнення розміру суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), а також у сумі, необхідній для сплати узгоджених податкових зобов`язань з податку. Електронний рахунок відкривається платнику податку Казначейством автоматично на безоплатній основі.
Згідно з пунктами 10, 12 зазначеного Порядку зареєстрованим платникам податку значення суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі, визначена відповідно до пункту 9 цього Порядку, автоматично збільшується ДФС. Якщо сума, обчислена відповідно до пункту 9 цього Порядку, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній, яку платник податку повинен зареєструвати в Реєстрі, такий платник перераховує необхідну суму коштів з поточного рахунка на електронний рахунок (в тому числі на додаткові електронні рахунки).
У пунктах 13, 14 зазначеного Порядку визначено, що ДФС автоматично обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі. Казначейство подає ДФС в розрізі платників податку інформацію про суми поповнення електронних рахунків (в тому числі додаткових електронних рахунків) та залишків на таких рахунках.
Таким чином, платник податку на додану вартість має право зареєструвати податкову накладну у разі якщо сума, зазначена в такій податковій накладній, є не меншою ніж сума на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Відповідно до пункту 111.2 статті 111 Податкового кодексу України фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами. Фінансова відповідальність застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені.
Штрафні санкції за порушення термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачені  статтею 120-1 Податкового кодексу України.
Як випливає з акту камеральної перевірки порушення термінів реєстрації податкових накладних відбулося саме за вересень 2018 р., тобто в той період, коли слідчим суддею була прийнята ухвала про накладення арешту на активи.
Пунктом 109.1 статті 109 Податкового кодексу України визначено, що податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Досліджуючи обставини наявності в діях платника податків податкового правопорушення, колегія суддів встановила таке.
У розумінні положень статті 131 Кримінального процесуального кодексу України заходом забезпечення кримінального провадження є арешт саме майна, до переліку якого, сума ПДВ в системі електронного адміністрування ПДВ не входить, оскільки не володіє відповідними ознаками. Так, сума реєстраційного ліміту в системі електронного адміністрування є просто записом в системі електронного адміністрування ПДВ, має виключно адміністративно-правову природу та існує лише в межах адміністративних правовідносин між платником податків і органом ДФС.
Наведене свідчить, що вказані показники у базі даних не є об`єктом матеріального світу, не можуть вважатись власністю підприємства, грошовими коштами чи електронними грошима, а тому не є об`єктом права власності, яке може бути обмежене шляхом накладення арешту в порядку, передбаченому статті 131 Кримінального процесуального кодексу України.
Як встановлено матеріалами справи, необґрунтоване накладення арешту, адже цей факт був визначений слідчим суддею  при його скасуванні, позбавив платника податків  можливості належним чином провадити свою господарську діяльність, у тому числі і реєструвати податкові накладні.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції вважає обґрунтованими доводи суду першої інстанції, що невчасна реєстрація податкових накладних у ЄРПН сталась не з вини позивача, а відтак не може бути підставою для притягнення його до відповідальності за порушення строку реєстрації податкових накладних у вигляді штрафу, передбаченого у статті 120-1 Податкового кодексу України.

До того ж, варто відзначити, що Європейський суд з прав людини неодноразово підкреслював особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії», «Онер`їлдіз проти Туреччини», «Megadat.com Б.г.І. проти Молдови», «Москаль проти Польщі»).
Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах які зачіпають виборчі права.
Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість. Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків.
Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» та у справах «Ґаші проти Хорватії», «Трґо проти Хорватії»).

Підсумовуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, що відповідно до ст. 316 КАС України є підставою залишити апеляційну скаргу без задоволення, а  рішення суду без змін.

Відповідно до частини 5 статті 328 КАС України не підлягають касаційному оскарженню, у тому числі судові рішення у справах незначної складності, крім випадків, якщо:
а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовної практики;
б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи;
в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу;
г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково.

Відповідно до п.6 ч.6 ст.12 КАС України справами незначної складності є справи щодо оскарження рішення суб`єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів у сумі, що не перевищує ста розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб.

Отже, враховуючи, що судом апеляційної інстанції постановлено рішення у справі незначної складності, відсутні підстави для касаційного оскарження даного рішення.

Керуючись статтями 308, 311, 316, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області - залишити без задоволення. 
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 21 серпня 2019 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрстройдор» до Головного управління ДФС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Доповідач - суддя                                                             І. О. Турецька

суддя                                                             Л. В. Стас
суддя                                                             Л. П. Шеметенко

Повне судове рішення складено 20.02.2020 року.