ПОСТАНОВА
Іменем України

29 січня 2020 року 
Київ
справа №808/1087/16
адміністративне провадження №К/9901/25954/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Гончарової І.А., суддів - Ханової Р.Ф., Олендера І.Я.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Комунарському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області 
на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 25 квітня 2016 року (суддя Лазаренко М.С.) 
та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12 жовтня 2016 року (судді: Білак С.В. (головуючий), Олефіренко Н.А., Шальєва В.А.) 
у справі № 808/1087/16
за позовом ОСОБА_1 
до Державної податкової інспекції у Комунарському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області 
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В:
У квітні 2016 року  ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Комунарському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - ДПІ, контролюючий орган), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від         10 лютого 2015 року № 0005021702.
Свої вимоги позивач обґрунтував тим, що контролюючий орган за результатами проведеної перевірки дійшов помилкового висновку про отримання ним додаткового блага у розумінні підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України в результаті анулювання (прощення) банком пені за прострочення сплати кредитних платежів та про виникнення у зв`язку з цим обов`язку сплатити податок на доходи фізичних осіб.
Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 25 квітня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12 жовтня 2016 року, адміністративний позов ОСОБА_1 задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення ДПІ від                 10 лютого 2015 року № 0005021702.
Судові рішення мотивовані тим, що прощена позивачу пеня за прострочення сплати кредитних платежів не є його доходом, відповідно й додатковим благом, оскільки є лише одним із видів забезпечення виконання зобов`язання боржником перед банком.
Не погодившись із судовими рішеннями, ДПІ звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права просила їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову ОСОБА_1 
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 08 грудня 2016 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою контролюючого органу.
У своїх запереченнях на касаційну скаргу позивач вважає судові рішення законними та обґрунтованими, тому в задоволенні касаційної скарги ДПІ просив відмовити. 
20 лютого 2018 року справу в порядку, передбаченому підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року; далі - КАС України) передано до Верховного Суду.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» КАС України касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
10 квітня 2019 року на адресу Верховного Суду надійшло клопотання відповідача про заміну Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС (правонаступник Державної податкової інспекції у Комунарському районі                  м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області) її правонаступником - Головним управлінням ДФС у Запорізькій області.
Враховуючи положення статті 52 КАС України, колегія суддів вважає за можливе допустити заміну відповідача його правонаступником - Головним управлінням ДФС у Запорізькій області (далі - ГУ ДФС у Запорізькій області).
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій встановили, що 25 лютого 2011 року між ОСОБА_1 (позичальник) та АТ «Райффайзен Банк Аваль» (кредитор) укладено кредитний договір № С-08-0000-134/23-1.
09 липня 2013 року позивач направив на адресу АТ «Райффайзен Банк Аваль» заяву, в якій просив здійснити йому прощення пені за кредитним договором від 25 лютого   2011 року № С-08-0000-134/23-1 (номер кредитного рахунку 22034151228) у розмірі   133 087,49 грн у зв`язку з повним погашенням простроченої заборгованості за кредитом у розмірі 38 701,38 грн.
Згідно з листом АТ «Райффайзен Банк Аваль» від 09 липня 2013 року № Р4-В77/31-380, надісланим на адресу позивача, останньому анульовано (прощено) заборгованість за пенею в розмірі 133 087,49 грн за кредитним договором від              25 лютого 2011 року № С-08-0000-134/23-1. Також у вказаному листі банк повідомив ОСОБА_1 про те, що вказана сума анульованого боргового зобов`язання буде включена АТ «Райффайзен Банк Аваль» до податкового розрахунку доходу, нарахованого на користь позивача як позичальника, за підсумками звітного періоду, в якому боргове зобов`язання було анульовано.
У період із 16 до 21 січня 2015 року ДПІ проведено документальну позапланову невиїзну перевірку з питань  своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів громадянином ОСОБА_1 за період з 01 січня до                 31 грудня 2013 року, за результатами якої складено акт від 28 січня 2015 року №246/08-27-17-02-20-2941618231.
Відповідно до висновків акта перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.3 пункту 168.1 статті 168.1 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб за 2013 рік на суму 22 395,47 грн, а також порушення підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, пункту 179.1 статті 179 Податкового кодексу України, внаслідок чого фізичною особою не подано до ДПІ податкову  декларацію  про  майновий  стан  і  доходи  за  2013  рік по строку              01 травня 2014 року.
На підставі акта перевірки відповідач 10 лютого 2015 року прийняв податкове повідомлення-рішення № 0005021702, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 28 164,34 грн, зокрема за основним платежем - 22 395,47 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 5768,87 грн.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків та зборів, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Пунктом 162.1 статті 162 Податкового кодексу України визначено, що платниками податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.
Відповідно до пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України об`єктами оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
За змістом пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений,  наданий)  на користь  платника  податку  протягом звітного податкового періоду.
Загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця (підпункт 164.1.2 пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України).
Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податковим кодексом України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
Згідно з підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).
У свою чергу, додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу) (підпункт 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, визначений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України та є вичерпним.
Так, відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, що діяла на дату анулювання (прощення) боргу) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, серед іншого, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
Згідно з підпунктом «б» підпункту 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов`язання.
Водночас відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.
Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові в розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.
Відповідно до частини першої статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.
За положеннями статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.
Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Разом із тим, у разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, анульована (прощена) банком сума заборгованості позивача у розмірі 133 087,49 грн включає в себе лише пеню за прострочення сплати кредитних платежів, що відповідачем не заперечується та підтверджується листом АТ «Райффайзен Банк Аваль» від 04 липня 2013 року            №Р4-В77/31-380.
За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що анульована (прощена) банком позивачу пеня не є його доходом, одержаним як додаткове благо у розумінні підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, тому не підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу платника податку.
Доводи касаційної скарги контролюючого органу не спростовують правильність доводів, якими мотивовані судові рішення, ґрунтуються на неправильному тлумаченні норм законодавства, що регламентують спірні правовідносини, не дають підстав вважати висновки судів першої та апеляційної інстанцій помилковими, а застосування судами норм матеріального та процесуального права - неправильним.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.     
Керуючись статтями 343, 349, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд 
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області залишити без задоволення, постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 25 квітня 2016 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від     12 жовтня 2016 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                               І.А. Гончарова 

Судді                                                                                                                   І.Я. Олендер    

                                                                                                                   Р.Ф. Ханова