ПОСТАНОВА
Іменем України

19 грудня 2019 року 
Київ
справа №2а-12950/11/2670
адміністративне провадження №К/9901/3199/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А.,
суддів: Пасічник С.С., Юрченко В.П., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні 
за участю секретаря Томах О.О.
представника позивача - Бєлкін Л.М.,
представника відповідача - Павленко С.С., 
представників третіх осіб:
Публічного акціонерного товариства «Українська біржа», - не з`явився, 
Товариства з обмеженою відповідальністю «Український центральний контрагент», - не з`явився, 
касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві (правонаступник Головне управління ДПС у м. Києві)
на постанову    Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.11.2013 року (Судді: Аблов Є.В., Санін Б.В., Федорчук А.Б.),
та ухвалу    Київського апеляційного адміністративного суду від 09.10.2014 року (Судді: Шурка О.І., Василенко Я.М., Степанюк А.Г.), 
у справі    № 2а-12950/11/2670
за позовом    Товариства з обмеженою відповідальністю «Фіма Інтернешнл Київ»
до    Державної податкової інспекції у Голосіївському районі м. Києва (правонаступник Головне управління ДПС у м. Києві)
треті особи: Публічне акціонерне товариство «Українська біржа», 
Товариство з обмеженою відповідальністю «Український центральний контрагент»
про    визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю «Фіма Інтернешнл Київ» (далі- позивач, ТОВ «Фіма Інтернешнл Київ») звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі м. Києва ДПС (далі - відповідач, ДПІ у Голосіївському районі) за участю третіх осіб: Публічного акціонерного товариство «Українська біржа» (далі - третя особа 1), Товариство з обмеженою відповідальністю «Український центральний контрагент» (далі - третя особа 2) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.04.2011 року: №0000072201, №0000362202.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.01.2012 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 06.09.2012 р. у справі № 2а-12950/11/2670 у задоволенні позову відмовлено.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 09.07.2013 року №К/9991/59716/12 скасовано вищенаведені судові рішення, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції для надання правової оцінки та дослідження наступних обставин: статус неприбутковості Асоціації «Перша фондова торговельна система»; неможливості здійснення професійної діяльності товариства без членства в асоціаціях та як наслідок пов`язаність витрат на членські внески з виробничою діяльністю позивача; дослідження взаємовідносин між біржею, зберігачем та депозитарієм.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.11.2013 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 09.10.2014 року, позов задоволений. Визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 05.04.2011 року: № 0000072201, № 0000362202.
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм процесуального та матеріального права при розгляді справи, просив суд скасувати судові рішення та прийняти нове про відмову в задоволенні позову. 
Доводи касаційної скарги повністю дублюють доводи апеляційної скарги та акту перевірки. Так, в обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначив, що позивачем занижено податкове зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 13 648 454,00 грн, у зв`язку зі здійсненням ТОВ «Фіма Інтернешнл Київ» в межах торговельного обороту у валюті України розрахунків з нерезидентами INVESTMENTS LIMITED» (Кіпр), &S Bureau Limited» (Кіпр), Services Limited» (Кіпр), Securities Investment Company Cypres Limited» (Кіпр), sance Securities (Cyprus) Limited» (Кіпр), ENTERPRISES LIMITED» (Кіпр), IMORE VENTURES LTD» (Кіпр) та «Карменіда Інвестментс ЛТД» (Кіпр) без одержання індивідуальної ліцензії Національного банку України (що є порушенням ст. 7 Декрету КМУ № 15-93, штрафні санкції нараховані в розмірі 6    619    397,59 грн на підставі п. 2 ст. 16 Декрету КМУ № 15-93); членські внески не є товарами (роботами, послугами), і сплата членських внесків не відноситься до складу валових витрат, отже їх включення є неправомірним; ТОВ «ФІМА Інтернешл Київ» всупереч нормам чинного законодавства не було надано до перевірки первинну документацію, яка засвідчує факти здійснення господарських операцій з купівлі цінних паперів; позивачем занижено задекларовані показники у рядку 01.6 «інші доходи крім визначених у 01.1-01.5» декларації з податку на прибуток підприємства у зв`язку із заповненням Декларації з податку на прибуток підприємства не наростаючим підсумком (а саме: за III квартали 2009 року у рядок 01.6 „інші доходи крім визначених у 01.1-01.5" декларації з податку на прибуток підприємства - 434 000,0 грн., а за 2009 рік - 204    479 грн).
26.11.2019 року представник позивача надіслав на адресу суду відзив на касаційну скаргу, в якому, з посиланням на висновки постанови Верховного Суду від 09 липня 2019 року по справі № 2а-17460/11/2670 просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення залишити без змін.
В судовому засіданні представник позивача заперечував проти доводів касаційної скарги з посиланням на надісланий вище відзив, просив відмовити в задоволенні касаційної скарги, а судові рішення залишити без змін. Представник відповідача з врахуванням доводів касаційної скарги просив задовольнити касаційну, скасувати судові рішення, та прийняти нове про відмову в задоволенні позову. 
Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що позивач здійснював експортні та імпортні операції з нерезидентами INVESTMENTS LIMITED» (Кіпр), &S Bureau Limited» (Кіпр), Services Limited» (Кіпр), Securities Investment Company Cypres Limited» (Кіпр), Securities (Cyprus) Limited» (Кіпр), NCO ENTERPRISES LIMITED» (Кіпр), VENTURES LTD» (Кіпр) та «Карменіда Інвестментс ЛТД» (Кіпр) щодо купівлі продажу цінних паперів українських емітентів, а також надавав нерезидентам брокерські послуги на ринку цінних паперів.
За договорами з вищевказаними контрагентами позивачем передано нерезидентам цінні папери українських емітентів на загальну суму 1 615 795,00 грн. Виручка від нерезидентів надійшла на рахунок ТОВ «Фіма Інтернешнл Київ» своєчасно та в повному обсязі.
За договорами придбання цінних паперів позивачем перераховано нерезидентам кошти у загальному розмірі 6 619 397,59 грн. Цінні папери від нерезидентів отримано своєчасно та в повному обсязі на загальну суму 6 619 397,59 грн.
ДПІ у Голосіївському районі м. Києва проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Фіма Інтернешнл Київ», за результатами якої складений акт перевірки від 21.03.2011 року № 47/1-22-10-35138019, з висновками про порушення позивачем:
-пп. пп. 4.1.3, 4.1.6. п. 4.1 ст. 4; пп. пп. 5.2.1., 5.2.5. п. 5.2. пп. 5.4.7 п. 5.4 ст. 5; пп. пп. 7.6.1., 7.6.3., 7.6.4. п. 7.6. ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податкове зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 13 648 454,00 грн, у тому числі, за 1 квартал 2008 року в сумі 316,0грн., за 3 квартал 2008 року в сумі 1 722,0грн., за 2008 рік у сумі 2 302,0грн., за 1 квартал 2009 року в сумі 699,0грн., за півріччя 2009 року в сумі 902 018,0грн., за 3 квартали 2009 року в сумі 1 756 075,0грн., за 2009 рік в сумі 2 825 822,0грн., за 1 квартал 2010 року в сумі 3 747 987,0грн., за півріччя 2010 року в сумі 9 058 912,0грн., за 3 квартали 2010 року в сумі 10 820 330,0 грн;
-ст. 7 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю», а саме: здійснення ТОВ «Фіма Інтернешнл Київ» в межах торговельного обороту у валюті України розрахунків з нерезидентами INVESTMENTS LIMITED» (Кіпр), &S Bureau Limited» (Кіпр), Services Limited» (Кіпр), Securities Investment Company Cypres Limited» (Кіпр), sance Securities (Cyprus) Limited» (Кіпр), ENTERPRISES LIMITED» (Кіпр), IMORE VENTURES LTD» (Кіпр) та «Карменіда Інвестментс ЛТД» (Кіпр) без одержання індивідуальної ліцензії Національного банку України.
На підставі висновків акта перевірки відповідачем 05.04.2011 року винесені податкові повідомлення-рішення: -№ 0000072201, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 17 132 916,00 грн., з яких за основним платежем 13 706 333,00 грн. та штрафні (фінансові) санкції в розмірі 3 426 583,00 грн;
- № 0000362202, яким позивачу нараховано суму грошового зобов`язання за платежем: пеня за порушення термінів розрахунку у сфері ЗЕД, невиконання зобов`язань та штрафних санкцій за порушення вимог валютного законодавства на суму 6 619 397,59 грн.
Задовольняючи позов шляхом скасування вищенаведених податкових повідомлень-рішень, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції посилались на те, що податковим органом не доведено протиправність дій позивача при його взаємовідносинах з іноземними інвесторами-нерезидентами. 
Колегія суддів погоджується із такими висновками суду першої інстанції, з огляду на таке.
Вищий адміністративний суд України, направляючи справу на новий розгляд до суду першої інстанції посилався на наступні обставини: 
1. Роблячи висновок про правомірність застосування до позивача штрафні (фінансові) санкції в розмірі 6 619 397,59 грн суди не надали оцінку доводам позивача про те, що відсутність індивідуальної ліцензії обґрунтовується абз. 5 п. 1.4 Положення про порядок видачі Національним банком України індивідуальних ліцензій на розрахунки між резидентами і нерезидентами в межах торговельного обороту у валюті України. Доводи судів про те що, позивачем не було надано належних доказів про перерахування позивачем грошових коштів на поточні рахунки в національній валюті нерезидента-інвестора суд також не приймав, адже в акті перевірки податковим органом не зазначалось, на які саме рахунки здійснювалось перерахування коштів, а в силу положень ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України доказування наявності порушення, що стало підставою для прийняття рішення контролюючим органом, покладається на відповідача.
З викладеного питання судами зазначено, що частиною 3 ст. 7 Декрету №15-93 (в редакції, чинній на час проведення позивачем спірних розрахунків за придбання цінних паперів) визначалося, що здійснення розрахунків між резидентами і нерезидентами в межах торговельного обороту у валюті України допускається за умови одержання індивідуальної ліцензії Національного банку України.
Як визначено в абз. 7 п. 1.3 Положення про порядок видачі Національним банком України індивідуальних ліцензій на розрахунки між резидентами і нерезидентами в межах торговельного обороту у валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 14.10.2004 №484, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 09.11.2004 за №1430/10029 (далі - Положення №484), розрахунки в межах торговельного обороту - рух коштів між резидентами і нерезидентами за операціями продажу (купівлі) товарів на підставі зовнішньоекономічних договорів, які передбачають експорт або імпорт товарів.
Згідно із ст. 188 МК (2002р., чинного на час здійснення спірних розрахунків) імпорт - митний режим, відповідно до якого товари ввозяться на митну територію України для вільного обігу без обмеження строку їх перебування на цій території та можуть використовуватися без будь-яких митних обмежень.
З викладеного випливає, що товар імпортований в Україну, повинен пройти всі митні процедури. Придбання ж акцій українських емітентів, проходження таких процедур не передбачає. В даному випадку перевіркою достовірно не встановлено факт імпорту позивачем товарів (цінних паперів емітентів України, випущених в бездокументарній формі), а в ході розгляду справи відповідач не посилався на такий факт. При цьому в акті перевірки зазначено про відсутність в даних митниці інформації про перетинання акціями митного кордону.
Пунктом 1.4 Положення №484 визначено, що у межах торговельного обороту без ліцензії здійснюються розрахунки (платежі) у валюті України між резидентами і нерезидентами - інвесторами за операціями, передбаченими порядком використання поточного рахунку в національній валюті нерезидента-інвестора, установленим у главі 16 Інструкції про порядок відкриття, використання і закриття рахунків у національній та іноземних валютах, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 12.11.2003 №492 і зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 17.12.2003 за №1172/8493 (абз.5).
Згідно п. 16.3 вказаної Інструкції, на інвестиційний рахунок у національній валюті зараховуються такі кошти: доходи, прибутки та інші кошти, одержані нерезидентом-інвестором від здійснення інвестицій в Україну, у т.ч. від спільної діяльності без створення юридичної особи; повернуті внаслідок часткового або повного припинення нерезидентом інвестицій в Україну відповідно до нормативно-правових актів Національного банку, що регулюють здійснення іноземних інвестицій в Україну.
При цьому згідно із ст. 1 Закону України "Про інвестиційну діяльність", інвестиціями є всі види майнових та інтелектуальних цінностей, що вкладаються в об`єкти підприємницької та інших видів діяльності, в результаті якої створюється прибуток (доход) або досягається соціальний ефект. Такими цінностями можуть бути: кошти, цільові банківські вклади, паї, акції та інші цінні папери.
У свою чергу п. 3.1 Положення про порядок іноземного інвестування в Україну, яке затверджене постановою Правління Національного банку України від 10.08.2005 №280 і зареєстроване в Міністерстві юстиції України 29.08.2005 за №947/11227, визначено, що повернення іноземної інвестиції, а також прибутків, доходів, інших коштів, одержаних іноземним інвестором від інвестиційної діяльності в Україні, здійснюється резидентом з поточного рахунку в національній валюті на інвестиційний рахунок в національній валюті іноземного інвестора.
Відповідно до п. 4 ст. 5 Положення № 484 індивідуальні ліцензії видаються резидентам і нерезидентам на здійснення разової валютної операції на період, необхідний для здійснення такої операції. Індивідуальної ліцензії потребують такі операції:
а) вивезення, переказування і пересилання за межі України валютних цінностей, за винятком: вивезення, переказування і пересилання за межі України фізичними особами - резидентами іноземної валюти на суму, що визначається Національним банком України; вивезення, переказування і пересилання за межі України фізичними особами - резидентами і нерезидентами іноземної валюти, яка була раніше ввезена ними в Україну на законних підставах; платежів у іноземній валюті, що здійснюються резидентами за межі України на виконання зобов`язань у цій валюті перед нерезидентами щодо оплати продукції, послуг, робіт, прав інтелектуальної власності та інших майнових прав, за винятком оплати валютних цінностей та за договорами (страховими полісами, свідоцтвами, сертифікатами) страхування життя; платежів у іноземній валюті за межі України у вигляді процентів за кредити, доходу (прибутку) від іноземних інвестицій; вивезення за межі України іноземної інвестиції в іноземній валюті, раніше здійсненої на території України, в разі припинення інвестиційної діяльності; платежів у іноземній валюті за межі України у вигляді плати за послуги з аеронавігаційного обслуговування повітряних суден, що справляється Європейською організацією з безпеки аеронавігації (Євроконтроль) відповідно до Багатосторонньої угоди про сплату маршрутних зборів, вчиненої в м. Брюсселі 12.02.1981, та інших міжнародних договорів;
б) ввезення, переказування, пересилання в Україну валюти України, за винятком випадків, передбачених п. 2 ст. 3 цього Декрету;
в) надання і одержання резидентами кредитів в іноземній валюті, якщо терміни і суми таких кредитів перевищують встановлені законодавством межі;
г) використання іноземної валюти на території України як засобу платежу або як застави;
д) розміщення валютних цінностей на рахунках і у вкладах за межами України, за винятком: відкриття фізичними особами - резидентами рахунків у іноземній валюті на час їх перебування за кордоном; відкриття кореспондентських рахунків уповноваженими банками; відкриття рахунків у іноземній валюті резидентами, зазначеними в абз. 4 п. 5 ст. 1 цього Декрету;
е) здійснення інвестицій за кордон, у т.ч. шляхом придбання цінних паперів, за винятком цінних паперів або інших корпоративних прав, отриманих фізичними особами - резидентами як дарунок або у спадщину.
Таким чином, вказані норми законодавства свідчать про те, що розрахунки у валюті України всередині України у цей перелік не входять, що також спростовує необхідність отримання ліцензії.
Отже колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що кошти, одержані нерезидентом-інвестором за цінні папери, є кошти одержані нерезидентом-інвестором від здійснення інвестицій в Україну, а тому перерахування таких коштів не потребує ліцензії.
2. Також Вищий адміністративний суд України зазначив, що суди першої та апеляційної інстанції погодились з висновком податкового органу про завищення валових витрат на суму перерахованих членських внесків, з посиланням на те, що в матеріалах справи відсутнє підтвердження статусу неприбутковості Асоціації «Перша фондова торговельна система». Проте судами не надано оцінки доводам товариства про те, що внесення Асоціації «Українські фондові торгівці», Асоціації «Перша фондова торговельна система» та Професійної асоціації реєстраторів і депозитаріїв до Реєстру неприбуткових організацій та установ підтверджується рішенням Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва від 01.06.2006 року № 117/15-11 та рішенням Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська № 31 від 11.02.2005 року, копії яких додані до позовної заяви. До того ж, судами першої та апеляційної інстанції не надано оцінки посиланням позивача на п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» щодо неможливості здійснення професійної діяльності товариства без членства в таких асоціаціях та як наслідок пов`язаність витрат на членські внески з виробничою діяльністю скаржника.
Враховуючи вищенаведене,  суди першої та апеляційної інстанції зазначили наступне.
Відповідно до п.п. 5.2.1. п. 5.2 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.
Відповідно до п.п. 5.2.2 п. 5.2 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до складу валових витрат платника податку на прибуток підприємств включаються суми коштів або вартість товарів (робіт, послуг), добровільно перераховані (передані) протягом звітного року до Державного бюджету України або бюджетів місцевого самоврядування, до неприбуткових організацій, визначених у п. 7.11 ст. 7 Закону, суми коштів, що перераховані юридичним особам, у тому числі неприбутковим організаціям - засновникам постійно діючого третейського суду у розмірі, що перевищує два відсотки, але не більше п`яти відсотків оподатковуваного прибутку попереднього звітного року, за винятком внесків, передбачених п.п. 5.6.2 п. 5.6 статті 5, та внесків, передбачених п.п. 5.2.17 п. 5.2 статті 5 Закону.
Водночас п. 7.11 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" визначено перелік організацій та установ, які з метою оподаткування можуть бути віднесені до неприбуткових, та обумовлено ряд положень, за умови дотримання яких такі установи та організації включаються до Реєстру неприбуткових установ і організацій.
Виходячи з наведеного, платники податку на прибуток можуть скористатися передбаченою п.п. 5.2.2 п. 5.2 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" пільгою у разі, якщо перераховані ними кошти отримує установа чи організація, що перебуває в Реєстрі.
Підтвердженням статусу неприбутковості є копія рішення органу державної податкової служби про внесення організацій (установ) до Реєстру (додаток 2 до Положення про Реєстр неприбуткових організацій та установ, затвердженого наказом ДПА України від 11.07.97 N 232, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 06.08.97 N 291/2095).
Внесення Асоціації «Українські фондові торгівці» та Професійної асоціації реєстраторів і депозитаріїв до Реєстру неприбуткових організацій та установ підтверджується рішенням Державної податкової інспекції у Шевченківському районі міста Києва від 01.06.2006 року №117/15-11 та рішенням Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська №31 від 11.02.2005 р. 
Статус неприбутковості Асоціації «Перша фондова торговельна система» підтверджується п. 3.1 ст. 3 Статуту Асоціації "Перша Фондова Торговельна Система", відповідно до якого асоціація  є  неприбутковою  організацією згідно чинного законодавства  та  не  ставить  своєю  метою  отримання  прибутку.
У відповідності до ч. 4 ст. 16 Закону України "Про цінні папери та фондовий ринок" професійна діяльність учасників фондового ринку, крім депозитаріїв та фондових бірж, здійснюється за умови членства щонайменше в одній саморегулівній організації.
Саморегулівна організація професійних учасників фондового ринку - неприбуткове об`єднання учасників фондового ринку, що провадять професійну діяльність на фондовому ринку з торгівлі цінними паперами, управління активами інституційних інвесторів, депозитарну діяльність (діяльність реєстраторів та зберігачів), утворене відповідно до критеріїв та вимог, установлених Державною комісією з цінних паперів та фондового ринку (абз. 4 ч. 2 ст. 2 цього Закону).
Рішенням Державна комісія з цінних паперів та фондового ринку, від 26.05.2006, № 346 "Про затвердження Ліцензійних умов провадження професійної діяльності на фондовому ринку - діяльності з торгівлі цінними паперами", встановлено вимоги, обов`язкові для виконання при провадженні професійної діяльності на фондовому ринку - діяльності з торгівлі цінними паперами, як одного з видів господарської діяльності.
Відповідно до ч.1 п.2 Рішення № 346, ліцензіат може провадити професійну діяльність на фондовому ринку - діяльність з торгівлі цінними паперами відповідно до отриманої ліцензії тільки за умови членства в саморегулівній організації професійних учасників фондового ринку за цим видом діяльності, яка набула цього статусу в порядку, установленому Комісією (далі - СРО) та включення ліцензіата (крім банку) до державного реєстру фінансових установ, які надають фінансові послуги на ринку цінних паперів.
Викладене свідчить про неможливість здійснення професійної діяльності товариства без членства в таких асоціаціях та як наслідок пов`язаність витрат на членські внески з виробничою діяльністю товариства, отже, в даному випадку, такі витрати потрібно кваліфікувати як суми валових витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку із здійсненням господарської діяльності позивача, тому зазначені витрати належать до складу валових витрат на підставі п.5.2.1 п.5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".
3. Вищий адміністративний суд України також посилався на те, що судами встановлено, що ТОВ «Фіма Інтернешнл Київ» проводило операції з купівлі та продажу цінних паперів на ВАТ «Українська біржа» та ПАТ «Фондова біржа ПФТС» без укладання будь-яких договорів та розрахунки по яких здійснювались поза розрахунковими рахунками товариства (згідно виписок по розрахунковому рахунку надходження або списання грошових коштів від купівлі-продажу цінних паперів по даних операціях не встановлено) із відповідним відображенням результатів таких операцій у податковій звітності, а саме Додаток К3 до Декларації з податку на прибуток підприємства. Проте дійшовши вказаного висновку судами не враховані вимоги Положення про розрахунково-клірингову діяльність за договорами щодо цінних паперів від 17.10.2006 року № 1001 та не надана оцінка доводам позивача про те, що товариство має безпосередні відносини з біржею та зберігачем, а вже біржа і зберігач - із депозитарієм.
Врахувавши дані висновки суди першої та апеляційної інстанції встановили наступне.
Згідно ч. 1 ст. 650 Цивільного кодексу України, особливості укладення договорів на біржах, аукціонах, конкурсах тощо встановлюються відповідними актами цивільного законодавства. Згідно ч. 1 ст. 185 Господарського кодексу України, до укладення господарських договорів на біржах, оптових ярмарках, публічних торгах застосовуються загальні правила укладення договорів на основі вільного волевиявлення, з урахуванням нормативно-правових актів, якими регулюється діяльність відповідних бірж, ярмарків та публічних торгів.
Правила ПАТ "Українська біржа" існують і затверджені рішенням Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку (ДКЦПФР) від 18.11.2008р. № 1338 (далі - Правила).
Відповідно до пункту 20.19 Правил, наслідком укладання біржової угоди в ETC є формування біржового контракту. Біржовий контракт (договір) є електронним документом, що укладається при посередництві ETC.    Учасник торгів, підписавши Договір на проведення операцій на ринку цінних паперів, Договір про інформаційно-технічне забезпечення та Угоду про використання аналога власноручного підпису в ETC, погоджується з тим, що усі договори укладаються на біржі виключно на умовах, викладених у цих Правилах. Відсутність положень цих Правил у копії електронного договору, у вигляді документа на папері, посилання на ці Правила чи окремі положення цих Правил не свідчить про те, що договір укладений не у відповідності з цими Правилами.
Відповідно до пункту 20.17 Правил, на вимогу учасника біржових торгів Біржа може надати йому Виписку з реєстру угод, яка містить інформацію про угоди, укладені цим учасником на біржових торгах. Виписка з реєстру угод оформлюється в паперовому вигляді    і затверджується печаткою Біржі    та підписом уповноваженої особи Біржі.
Відповідно до пункту 20.16 Правил, Виписка з реєстру угод містить наступні відомості: ідентифікаційний номер угоди; - код цінного паперу; - міжнародний ідентифікаційний номер цінного папера (ISIN); - дата та час реєстрації угоди в Реєстрі угод; - сукупність прав та обов`язків по угоді купівлі-продажу цінних паперів (купівля цінних паперів або продаж цінних паперів); - ціна одного цінного паперу; - сума угоди; - кількість цінних паперів; - дата проведення розрахунків по угоді.
Отже в електронному реєстрі містяться всі суттєві умови біржових угод.
Згідно ст. 8 Закону України "Про електронні документи та електронний документообіг", юридична сила електронного документа не може бути заперечена виключно через те, що він має електронну форму. Допустимість електронного документа як доказу не може заперечуватися виключно на підставі того, що він має електронну форму.
Згідно ст. 5 Закону України "Про електронні документи та електронний документообіг", візуальною формою подання електронного документа є відображення даних, які він містить, електронними засобами або на папері у формі, придатній для приймання його змісту людиною.
Відповідно до п. 2.3 (абзац 1) Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. №88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за № 168/704 (далі - Наказ № 88), первинні документи, створені в електронному вигляді, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.    Отже, тлумачення вимог щодо первинних документів є припустимим на підставі Закону України "Про електронні документи та електронний документообіг".         
З аналізу нормативного регулювання вбачається, що за наслідками торгів в ETC на біржі складається виписка з реєстру угод, кожний окремо взятий рядок виписки з реєстру угод, укладених на ПАТ "Українська біржа", є візуалізацією кожної окремо взятої угоди в розумінні статті 5 Закону України "Про електронні документи та електронний документообіг",так як містить всі суттєві умови вказаних угод (назва цінного папера, його емітент, кількість цінних паперів, ціна одного цінного папера, сума угоди, дата виконання, контрагент - сторона договору). Вказана виписка свідчить про факт укладання таких угод, оскільки в преамбулі до реєстру угод прямо зазначається: "ПАТ "Українська біржа" підтверджує, що біржові контракти укладені за результатами торгів, проведених з використанням електронної торговельної системи біржі відповідно до Правил ПАТ "Українська біржа" та підписані аналогами власноручних підписів контрагентів за цими біржовими контрактами.

Відповідно до частини першої статті 9 України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"  для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 

Вищевикладене відповідає вимогам цього Закону. По суті таким зведеним обліковим документом є Виписка з реєстру угод.
Вказана правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 09 липня 2019 року по справі № 2а-17460/11/2670 (провадження К/9901/2899/18).
Оскільки за наслідками торгів в ETC на біржі складається виписка з реєстру угод, кожний окремо взятий рядок виписки з реєстру угод, укладених на ПАТ "Українська біржа", є візуалізацією кожної окремо взятої угоди в розумінні ст. 5 Закону України "Про електронні документи та електронний документообіг", так як містить всі суттєві умови вказаних угод (назва цінного папера, його емітент, кількість цінних паперів, ціна одного цінного папера, сума угоди, дата виконання, контрагент - сторона договору).
Крім того, вказана виписка свідчить про факт укладання таких угод, оскільки в преамбулі до реєстру угод прямо зазначається: "ПАТ "Українська біржа" підтверджує, що біржові контракти укладені за результатами торгів, проведених з використанням електронної торговельної системи біржі відповідно до Правил ПАТ "Українська біржа" та підписані аналогами власноручних підписів контрагентів за цими біржовими контрактами".
Враховуючи вищевикладене колегія суддів погоджується з висновками судів, що біржові договори, укладені в електронній формі, є належними первинними документами.
Так, відповідно до постанови від 16.02.2010 р. № 68 "Про надання Приватному акціонерному товариству "Всеукраїнський депозитарій цінних паперів" (м. Київ) статусу учасника системи електронних платежів Національного банку України", ПрАТ "Всеукраїнський депозитарій цінних паперів" (лише для обслуговування розрахунків за цінними паперами учасників фондового ринку) надано статус учасника системи електронних платежів Національного банку України (далі - СЕП) відповідно до Інструкції про міжбанківський переказ коштів в Україні в національній валюті, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 16.08.2006р. № 320 зі змінами (далі - Інструкція № 320)".
Механізм реалізації клірингових розрахунків прописаний в Положенні про розрахунково-клірингову діяльність за договорами щодо цінних паперів, затвердженому Рішенням ДКЦПФР від 17.10.2006 р. №1001, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13 листопада 2006 р. за №1198/13072 і тому є обов`язковим для виконання (далі - Положення № 1001). 
Відповідно до п. 10 Розділу 2 Положення про розрахунково-клірингову діяльність за договорами щодо цінних паперів, затвердженим рішенням Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку від 17.10.2006 року № 1001, фондова біржа для забезпечення виконання укладених на цій біржі договорів щодо цінних паперів укладає договори про кліринг та розрахунки за договорами щодо цінних паперів з обраними нею депозитаріями. Фондова біржа додатково може укласти договір про кліринг та розрахунки за договорами щодо державних цінних паперів з Національним банком України.
Згідно з п. 3.2 Розділу VI цього Положення відкриття технічних рахунків здійснюється депозитарієм на підставі депозитарного договору та/або договору про кліринг та розрахунки за договорами щодо цінних паперів. Відкриття та ведення зберігачем технічних рахунків депонентів здійснюються відповідно до процедур, що можуть бути встановлені в договорі про відкриття рахунку в цінних паперах у депозитарії, який забезпечує проведення клірингу та розрахунків за договорами щодо цінних паперів на користь депонента, з яким укладений відповідний договір про відкриття рахунку в цінних паперах. Сума зобов`язань та/або прав депонентів зберігача за їх технічними рахунками у зберігача (у разі їх використання зберігачем) повинна дорівнювати сумі зобов`язань та/або прав зберігача за його технічним рахунком у депозитарії.
Згідно з п. 3.4 Розділу VI Положення № 1001, у разі придбання цінних паперів клієнтом депозитарію його технічний субрахунок для обліку грошових зобов`язань за договорами щодо цінних паперів зменшується, а його контрагента збільшується на загальну вартість укладеного договору щодо цінних паперів. Одночасно в разі придбання цінних паперів клієнтом депозитарію його технічний субрахунок для обліку зобов`язань щодо цінних паперів за відповідним випуском (міжнародним ідентифікаційним номером цінних паперів) збільшується, а його контрагента зменшується на загальну кількість цінних паперів відповідно до договору щодо цінних паперів.
Таким чином, при клірингу рух коштів відбувається по рахунках у депозитарію, а не по рахунках у банку. При цьому, учасниками платіжної системи можуть бути не тільки банки. Схема руху коштів за отримані (придбані) цінні папери передбачає, що рахунок цінних паперів збільшується, а рахунок грошових коштів зменшується.
Вказана правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 09 липня 2019 року по справі № 2а-17460/11/2670 (провадження К/9901/2899/18).
Суди встановили, що рух коштів підтверджено випискою про операції з цінними паперами на рахунку в цінних паперах.
Таким чином, за наслідками розгляду справи судами встановлено, що біржові операції в ПАТ "Українська біржа" є реальними, належним чином задокументовані, реальність та наявність біржових угод підтверджується випискою з Реєстру угод, рух коштів та цінних паперів підтверджується випискою про операції з цінними паперами на рахунку у цінних паперах, безоплатна передача цінних паперів при клірингу неможлива, але рух коштів здійснюється не в банку, а у депозитарію, згідно ст. 8 Закону України "Про Національну депозитарну систему та особливості електронного обігу цінних паперів в Україні".
4. Вищий адміністративний суд України вказав, що посилаючись на правильність встановленого відповідачем порушення щодо заповнення позивачем Декларації з податку на прибуток підприємства не наростаючим підсумком (за III квартали 2009 року у рядок 01.6 «інші доходи крім визначених у 01.1-01.5»декларації з податку на прибуток підприємства - 434 000,00 грн., а за 2009 рік - 204 479,00 грн) суди зазначили на недостатньому підтвердженні реальності отриманої позики. Проте Вищий адміністративний суд зазначив, що судами не вказано з посиланням на відповідні норми матеріального права, якими доказами має підтверджуватись таке отримання та вказати причини відхилення поданих платником доказів, зокрема договору, касових ордерів та оборотів по рахунку.
Врахувавши вказані посилання Вищого адміністративного суду України суди при новому розгляді справи встановили наступне.
В акті перевірки відповідач дійшов висновку про документальне непідтвердження  позивачем отримання/повернення позики на суму 229 521,00 грн, у зв`язку з чим позивачем занижені валові витрати на вказану суму. 
Проте на підтвердження зазначених обставин позивачем до справи надано договір безпроцентної позики між гр. ОСОБА_1 та ТОВ «Фіма Інтернешнл Київ» на суму 230 000,00 грн., прибутковий касовий ордер № 14 від 28.09.2009 року на суму 229 521,00 грн., видатковий касовий ордер від 30.12.2009 року на суму 229 521,00 грн. та обороти по рахунку 301 за 2009 рік (том 1 арк. справи 229, 230, 231, 232), що на думку суду касаційної інстанції в свою чергу вірно прийнято судами першої та апеляційної інстанції як належний доказ.
Відповідачем вищевикладене під час розгляду справи в судах першої, апеляційної, а також касаційної інстанції не спростовано, та не доведено, чому вказані документи не є належним доказом підтвердження отримання/повернення позивачем суми позики у розмірі 229 521,00 грн.
Отже доводи касаційної скарги цілком дублюють висновки акта перевірки, та апеляційної скарги, не знайшли свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального права.
Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій  виконано  всі  вимоги  процесуального  законодавства, всебічно  перевірено  обставини  справи,  вирішено  справу  у  відповідності  до  норм  матеріального  права, постановлено  обґрунтовані  рішення,  в  яких  повно  відображені  обставини,  що  мають  значення  для  справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень судів попередніх інстанцій не встановлено.
Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 345, 349, 350, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві (правонаступник Головне управління ДПС у м. Києві) залишити без задоволення. 
Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.11.2013 року та ухвалу    Київського апеляційного адміністративного суду від 09.10.2014 року залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя | | І.А. Васильєва
Судді: | | С.С. Пасічник
| | В.П. Юрченко