П О С Т А Н О В А
іменем  України 
28 листопада 2019 року 	 	справа 0440/4948/18	

                    Третій апеляційний адміністративний суду складі колегії:
                              головуючий суддя  Суховаров А.В. 
                                    судді  Головко О.В., Ясенова Т.І.,     
                                        при секретарі  Троянові А.С. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.12.2018 (суддя Кадникова Г.В.) в адміністративній праві за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мета Д» до Державної фіскальної служби України про скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної та зобов`язання зареєструвати податкову накладну

ВСТАНОВИВ:

          Товариство з обмеженою відповідальністю «Мета Д» 04.07.2018 звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Державної фіскальної служби України, в якому просить скасувати рішення №725830/36363275 від 25.05.2018 про відмову в реєстрації податкової накладної №30 від 18.09.2017 та зобов`язати зареєструвати цю податкову накладну в єдиному реєстрі податкових накладних днем її надсилання.
Позовні вимоги обгрунтовані тим, що відповідач не зазначив норму закону, яку порушило товариство при оформленні документів, які підтверджують реальність господарської операції, відображеній в спірній податковій накладній (ас4).

          Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.12.2018 позов задоволений (ас100).

          В апеляційній скарзі ДФС України просить рішення суду скасувати та відмовити в задоволенні позовних вимог. Посилаються на те, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної прийнято в межах діючого законодавства. Зобов`язавши зареєструвати податкову накладну, суд першої інстанції втрутився в дискреційні повноваження органу влади (ас117).

          Переглядаючи справу, колегія суддів виходить з наступного:

          ТОВ «Мета Д» 22.09.2017 надіслало засобами електронного зв`язку на адресу ДФС України для реєстрації податкову накладну №30 від 18.09.2017 на суму 125’ 520грн, в тому числі податок на додану вартість 20920грн, на реалізацію ТОВ «Вутмарк Україна» феротитану ФТі-35 С5 в кількості 3т (ас9).
          В цей же день на адресу позивача надійшла квитанція в електронному вигляді, згідно якої ДФС України прийняла рішення про зупинення реєстрації податкової накладної, з викладенням таких причин: податкова накладна відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної, визначених пунктом 6 Критеріїв ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених Наказом Міністерства фінансів України №567 від 13.06.2017: виявлено невідповідність обсягів постачання, обсягам придбання товарів згідно УКТ ЗЕД 7202. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної (ас10). 

          Згідно повідомлення №2305/1 від 23.05.2018, ТОВ «Мета Д» подані документи про підтвердження реальності здійснення операцій за податковою накладною, реєстрація якої зупинена (ас13,17):
    - витяг щодо коду діяльності 24.10 виробництво чавуну, сталі, феросплавів (ас11); 
    - опис технологічного процесу отримання феротитану ФТі-35 код УКТ ЗЕД 7202, згідно якого основними постачальниками сировини (ільменіт, окалина, вапно гашене, газ скраплений) є ДП «Об`єднана гірничо-хімічна компанія», ПАТ «Плазматек», ТОВ «Укрбудактив», ТОВ «Дніпрооілгруп». З отриманої сировини ТОВ «Мета Д» виробляє готовий продукт феротитан;
    - штатний розпис №0108 від 01.08.2017, згідно якого на підприємстві працює 20 робітників (ас20);
    - договір оренди нежитлового приміщення №0601 від 06.01.2017 (ас21-26);
    - довідка №1307 від 13.07.2017 про наявність на балансі вантажно-підйомного і вагового обладнання (ас27);
    - наказ №1001/1 від 10.01.2017 про призначення осіб, відповідальних за організацію вантажно-підйомних робіт та розміщення вантажу (ас28);
    - акт №22/17 від 02.03.2017 обстеження спеціалізованого металургійного переробного підприємства, виконаний робочою групою Дніпропетровської обласної державної адміністрації (ас29);
    - договори, рахунки-фактури, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення стосовно купівлі концентрату ільменітового, окалини, вапна гашеного, газу скрапленого, нафтопродуктів, - які використовувались в технологічному процесі виготовлення феротитану (ас33-64);
    - довіреність №180902 від 18.09.2017, видаткова накладна №508 від 18.09.2017, товарна товарно-транспортна накладна Р508 від 18.09.2017, паспорт якості №180917-1 від 18.09.2017, банківська виписка №2610 від 26.10.2017 про перерахунок коштів від ТОВ «Вутмарк Україна» покупця феротитану ФТі-35 С5 в кількості 3т на суму 125’ 520грн згідно податкової накладної №30 від 18.09.2017 (ас65-70);
    - витяг №01/01-1 від 01.01.2018 з інвентаризації товарно-матеріальних цінностей на складі про залишки сировини, яка використовується при виробництві феротитану (ас71-73).

          Рішенням Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №725830/36363275 від 25.05.2018, відмовлено в реєстрації податкової накладної №30 від 18.09.2017 в зв`язку з наданням платником податків документів, складених з порушенням законодавства (ас14). 

          Відповідно до пункту 74.2 статті 74 Податкового Кодексу України (який діяв протягом 2017 року), в єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних / розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних / розрахунків коригування в єдиному реєстрі податкових накладних.  Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.7 статті 201 Податкового Кодексу України, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів, послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 Податкового Кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів, послуг платник податку продавець зобов`язаний в установлений термін скласти податкову накладну, зареєструвати її в єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Відповідно до абзацу 5 пункту 201.10 статті 201 Податкового Кодексу України, підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної або розрахунку коригування до єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді в текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. 
Відповідно до абзацу 10 пункту 201.10 статті 201 Податкового Кодексу України, якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також в разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді в текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
          Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового Кодексу України (який діяв протягом 2017 року), реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, в разі відповідності такої податкової накладної / розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.16.1 статті 201 Податкового Кодексу України (який діяв протягом 2017 року), в разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді в текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Відповідно до абзаців 2-5 пункту 201.16.1 статті 201 Податкового Кодексу України (який діяв протягом 2017 року), в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; б) визначення критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до абзацу 6 пункту 201.16.1 статті 201 Податкового Кодексу України (який діяв протягом 2017 року), вичерпний перелік таких документів в розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до пункту 201.16.2 статті 201 Податкового Кодексу України (який діяв протягом 2017 року), письмові пояснення та копії документів, зазначені в підпункті «в» підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в такій податковій накладній / розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Відповідно до абзаців 1-4 пункту 201.16.3 статті 201 Податкового Кодексу України (який діяв протягом 2017 року), письмові пояснення та копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Зазначена комісія приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних; відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до абзацу 5 пункту 201.16.3 статті 201 Податкового Кодексу України (який діяв протягом 2017 року), підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України.

          Відповідно до абзацу 2 Постанови КМУ №190 від 29.03.2017 «Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації» (яка діяла з 31.03.2017 по 22.03.2018), комісія Державної фіскальної служби приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації на підставі отриманих від платника податку на додану вартість відповідно до підпункту «в» пункту 201.16.1 статті 201 Податкового Кодексу України письмових пояснень щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній / розрахунку коригування, та копій документів, які платник податку має право подати до органу Державної фіскальної служби протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Відповідно до абзаців 3-6 Постанови КМУ №190 від 29.03.2017 (яка діяла з 31.03.2017 по 22.03.2018), підставами для прийняття комісією ДФС рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній / розрахунку коригування, до якої застосована процедура зупинення реєстрації згідно з пунктом 201.16 статті 201 Кодексу; ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту «в» пункту 201.16.1 статті 201 Податкового Кодексу України; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування.

Відповідно до абзаців 1-3 пункту 6 Критеріїв ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених Наказом Міністерства фінансів України №567 від 13.06.2017 (який діяв з 12.08.2017 по 17.11.2017), моніторинг податкової накладної / розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями: 1) обсяг постачання товару, послуги, зазначений в податковій накладній / розрахунку коригування, яка подана на реєстрацію в 1,5 разу більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару, послуги (крім обсягу придбання товарів, послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017 в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання товару, послуги, зазначеного в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01.01.2017 в реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75% загального такого залишку) товарів з кодами УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару, послуги, зазначених в податковій накладній, яка подана на реєстрацію, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару, послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється); 2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб`єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1, 215.3.2 статті 215 Податкового Кодексу України, стосовно товарів, які зазначені платником податку в податковій накладній, поданій на реєстрацію.
Відповідно до абзацу 4 пункту 6 Критеріїв (який діяв з 20.06.2017 по 25.05.2018), в разі якщо за результатами моніторингу визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідає вимогам підпункту 1 цього пункту та сума податку на додану вартість, зазначена в податкових накладних, зареєстрованих платником податку в реєстрі у звітному періоді з урахуванням податкової накладної / розрахунку коригування, поданої на реєстрацію, які відповідають вимогам підпункту 1 цього пункту, більша за середньомісячну суму сплачених за останні 12 місяців єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої при ввезенні товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами, реєстрація такої податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового Кодексу України.
Відповідно до абзацу 5 пункту 6 Критеріїв (який діяв з 20.06.2017 по 25.05.2018), в разі якщо за результатами моніторингу визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідає одній з умов, зазначених в підпункті 2 цього пункту, - реєстрація такої податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового Кодексу України.

          Наказом Міністерства фінансів України №567 від 13.06.2017 затверджений вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (діяв з 20.06.2017 по 25.05.2018), відповідно до якого, в розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених Наказом Міністерства фінансів України №567 від 13.06.2017:
    1) для критерію, зазначеного в підпункті 1 пункту 6 Критеріїв:
- договори, в тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції;
- первинні документи щодо постачання, придбання товарів, послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), в тому числі рахунки-фактури, інвойси, акти приймання-передавання товарів, робіт, послуг з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; 
- розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором або законодавством;
    2) для критерію, зазначеного в підпункті 2 пункту 6 Критеріїв:
- договори, в тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції;
- первинні документи щодо постачання, придбання товарів, послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, в тому числі рахунки-фактури, інвойси, акти приймання-передавання товарів, робіт, послуг з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором або законодавством.

          Як вже наводилось вище, рішення ДФС України про зупинення реєстрації податкової накладної прийнято в зв`язку з невідповідністю обсягів постачання, обсягам придбання феротитану, тобто наявний ризик у відповідності до пункту 6 Критеріїв ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених Наказом Міністерства фінансів України №567 від 13.06.2017. 
          З цього приводу колегія суддів відзначає:
              ТОВ «Мета Д» взагалі не придбаває феротитан, а є його виробником, для чого здійснює закупівлю сировини: ільменіт, окалина, вапно гашене, газ скраплений;
              В рішенні не вказані обсяги невідповідності та за який період здійснювалось порівняння. 
Однак, в пункті 6 Критеріїв конкретизовані невідповідності, які можуть бути підставою для зупинення реєстрації податкової накладної: обсяг постачання товару в 1,5 разу більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару або ввезення на митну територію України такого товару і переважання в такому залишку (більше 75% загального такого залишку) товарів з кодами УКТ ЗЕД, та сума податку на додану вартість, зазначена в податкових накладних більша за середньомісячну суму сплачених за останні 12 місяців єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів.
          Жодного розрахунку величини невідповідності, періоду невідповідності, суми сплачених за останні 12 місяців єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів фіскальною службою не здійснювалось. 
          Як підкреслювалось вище, відповідно до абзаців 2-5 пункту 201.16.1 статті 201 Податкового Кодексу України, в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної мають бути зазначені критерії оцінки ступеня ризиків та конкретний перелік документів, які необхідно подати для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної.
          В рішенні про зупинення реєстрації податкової накладної зазначено лише про необхідність надати пояснення та копії документів.
З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку, що фіскальна служба не навела конкретних критеріїв ризиковості, встановлених Наказом Міністерства фінансів України №567 від 13.06.2017, які б слугували підставою прийняття рішення про зупинення реєстрації податкової накладної, та не вказала конкретний перелік документів, передбачений цим же Наказом, який ТОВ «Мета-Д» необхідно надати. При такому формулюванні позивач поставлений у невизначене становище щодо виконання рішення контролюючого органу, а відтак суб`єктом владних повноважень недотриманий принцип відповідальності за свою діяльність, закріплений в статті 3 Конституції України.

Проаналізувавши документи, подані ТОВ «Мета Д», колегія суддів погоджується з  висновком суду першої інстанції, що поданий необхідний пакет документів, передбачений Наказом Міністерства фінансів України №567 від 13.06.2017, достатній для реєстрації податкової накладної №30 від 18.09.2017. 
Окружний суд правильно наголосив, що суб`єкт владних повноважень, приймаючи рішення №725830/36363275 від 25.05.2018 про відмову в реєстрації податкової накладної, не вказав, які документи складені з порушенням законодавства. 

Доводи ДФС України про втручання в їх дискреційні повноваження є безпідставними. 

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до пунктів 2, 4 частини 1 статті 5 КАС України, кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутись до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом визнання протиправним та скасування індивідуального акту чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії.
Відповідно до пунктів 2, 4 частини 2 статті 245 КАС України, в разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акту чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії.
Відповідно до частини 4 статті 245 КАС України, у випадку, визначеному пунктом 4 частини 2 цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд. У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом в рішенні.

Отже адміністративний суд, в разі встановлення порушень прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб, має повноваження зобов`язувати суб`єкта владних повноважень, який порушив закон, вчиняти конкретні дії або приймати конкретні рішення, направлені на відновлення порушених прав.
Стосовно дискреційних повноважень, колегія суддів зазначає, що такими є повноваження обирати в конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є законною. Прикладом таких повноважень є повноваження, які закріплені в законодавстві із застосуванням слова «може».
В такому випадку дійсно суд не повинен зобов`язувати суб`єкта владних повноважень обирати один з правомірних варіантів поведінки, оскільки який би варіант реалізації повноважень він не обере, кожен з них буде законним. 
Натомість в даній справі, відповідач помилково вважає свої повноваження дискреційними, тому що є очевидним протиправність його рішень про зупинення реєстрації податкової накладної та про відмову в реєстрації податкової накладної. А відтак єдиним можливим законним рішенням Державної фіскальної служби України є реєстрація податкової накладної №30 від 18.09.2017 в єдиному реєстрі податкових накладних, що обгрунтовано зобов`язав здійснити окружний суд з метою ефективного захисту та відновлення порушеного права ТОВ «Мета Д».

Вже під час апеляційного перегляду від ДФС України надійшли письмові пояснення, в яких вони зазначають, що рішення №725830/36363275 від 25.05.2018 про відмову в реєстрації податкової накладної №30 від 18.09.2017 прийнято ГУ ДФС в Дніпропетровській області (ас144).  
З цього питання колегія суддів відзначає, що ні під час розгляду справи в суді першої інстанції, ні в апеляційній скарзі ДФС України не заперечувало правильність пред`явлення позову саме до них та не заявляло про залучення ГУ ДФС в Дніпропетровській області в якості співвідповідача. В свою чергу, ГУ ДФС в Дніпропетровській області апеляційну скаргу на судове рішення не подавало, при тому що воно підпорядковано ДФС України та разом входять до єдиної системи фіскальних органів. 
Відповідно до частини 1 статті 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними в ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Крім того, зі змісту рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №30 від 18.09.2017 випливає, що воно прийнято ДФС України.   

З урахуванням доводів і заперечень сторін, наданих ними доказів, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 241-244, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.12.2018 – без змін.

Постанова набирає законної сили з 28.11.2019 та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складання повної постанови. 

Головуючий суддя                                                                      А.В. Суховаров 

                               судді                                                                      О.В. Головко 

                               судді                                                                      Т.І. Ясенова