ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

14 січня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/1909/19	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Семененка Я.В. (доповідач),
         суддів:  Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,     
         за участю секретаря судового засідання Кязимової Д.В.  
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційні скарги Головного управління ДФС у Запорізькій області 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2019 року та додаткове рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 06.11.2019р. (суддя – Новікова І.В.) у справі №280/1909/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Променергоспецмонтаж» до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

                                              в с т а н о в и В :
      
ТОВ «Променергоспецмонтаж» звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:
№0020391406, яким підприємству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 16667,00 грн.;
№0020401406, яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 178558,00 грн., у т.ч. за податковим зобов`язанням – 174808,00 грн. та 3750,00 грн. за штрафними санкціями.
В обґрунтування заявлених вимог позивач посилався на безпідставні висновки перевіряючих осіб щодо нереальності правочинів, укладених у перевіреному періоді, і вказував на реальність господарських операцій, за наслідками яких позивачем визначено фінансовий результат господарської діяльності, у тому числі податкові зобов`язання з податку на прибуток та з податку на додану вартість.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2019 року позов задоволено частково, а саме:
визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 21.12.2018 №0020401406 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму податкового зобов`язання 136102,00 грн. (сто тридцять шість тисяч сто дві гривні 00 копійок).
В іншій частині позову відмовлено.
Частково задовольняючи позов, судом першої інстанції встановлено те, що спірні суми грошового зобов`язання (136102,0грн.) нараховані контролюючим органом з огляду на його позицію щодо нереальності господарських операцій позивача з ТОВ «Астіон Девелопмент». Дослідивши вказані господарські операції суд першої інстанції дійшов висновку про те, що встановлені обставини справи свідчать про реальність господарських операцій, які не визнаються відповідачем та підтвердження цих операцій належним чином оформленими первинними документами.
Додатковим рішенням Запорізького окружного суду від 06 листопада 2019 року вирішено питання щодо розподілу судових витрат у справі та стягнуто на користь позивача витрати на правничу допомогу у розмірі 5758,50грн.
Не погоджуючись з рішенням та додатковим рішенням суду першої інстанції, ГУ ДФС у Запорізькій області подало апеляційні скарги, в яких посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову, а також скасувати додаткове рішення суду про розподіл судових витрат. Апеляційні скарги фактично обґрунтовані висновками перевіряючих осіб, які зроблено в Акті перевірки та яким, на думку заявника апеляційної скарги, судом першої інстанції не надано належної правової оцінки. За позицією відповідача господарські операції, які відображені позивачем у податкового обліку, не мали реального характеру, а їх документальне оформлення переслідувало лише одну мету – зменшення податкових зобов`язань позивача.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін з огляду на його законність і обґрунтованість. Фактично позиція позивача полягає у тому, що спірні господарські взаємовідносини мали реальний характер, господарські договори виконано у повному обсязі, факт здійснення господарських взаємовідносин підтверджено належним чином оформленими первинними документами, зауважень до оформлення яких контролюючим органом висловлено не було.
Перевіривши, в межах доводів апеляційних скарг, законність та обґрунтованість судового рішення, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційні скарги підлягають задоволенню з таких підстав.
Встановлені судом першої інстанції обставини справи свідчать про те, що у період з 27.11.2018 по 03.12.2018 співробітниками ГУ ДФС у Запорізькій області проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача за період діяльності 2015, 2016 роки з метою встановлення своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з контрагентами ТОВ “Астіон Девелопмент” (код ЄДРПОУ 39315905) за 2015 рік, ТОВ “Джуна Дістрібьюшн” (код ЄДРПОУ 40488664) за 2016 рік податку на додану вартість при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з контрагентом ТОВ “Джуна Дістрібьюшн” (код ЄДРПОУ 40488664) за період серпень 2016 року.
За результатами перевірки складено Акт перевірки від 10.12.2018 №763/08-01-14-06/36358862, в якому зроблено висновки про порушення підприємством:
п.44.1 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 174808,00 грн., у т.ч.: за 2015 рік  у сумі 159808,00 грн.; за 2016 рік – 15000,00 грн.;
пп.14.1.36, пп.14.1.181 п.14.1 ст.14, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого: завищено від`ємне значення податку на додану вартість, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.19 декларації) всього у сумі 16667,00 грн., в т.ч. по періодах: за серпень 2016 року на суму 16667,00 грн.
Такі висновки контролюючого органу, з огляду на акт перевірки, ґрунтуються на такому.
Перевіркою встановлено відображення ТОВ «Променергоспецмонтаж» у податковому обліку господарських взаємовідносин з ТОВ “Астіон Девелопмент”, з приводу придбання підрядних робіт і консультативних послуг та з ТОВ “Джуна Дістрібьюшн”, з приводу придбання консультативних послуг.
Вказані господарські операції контролюючий орган вважав нереальними. Нереальність операцій пов`язував з тим, що підприємства – постачальники не мають необхідних трудових ресурсів, технічного та кваліфікованого персоналу, необхідного для здійснення діяльності, зазначеної в укладених договорах. Перевіркою ланцюга постачання не можливо підтвердити придбання підприємствами-постачальниками тих робіт та послуг, які були реалізовані на адресу ТОВ «Променергоспецмонтаж». Керівник ТОВ “Астіон Девелопмент”, яким на час здійснення господарських операцій була ОСОБА_1 , заперечує своє відношення до господарської діяльності підприємства в період з квітня-червня 2015 року у зв`язку з втратою документів. В провадженні відділу кримінальних розслідувань слідчого управління ФР ГУ ДФС у Дніпропетровській області знаходиться кримінальне провадження №32014040000000130, під час якого встановлено те, що групою осіб створено ряд суб`єктів підприємницької діяльності, у тому числі ТОВ «Астіон Девелопмент», для прикриття незаконної діяльності, тобто фіктивні підприємства.
З наведених підстав, контролюючим органом зроблено висновок про нереальність господарських операцій між ТОВ «Променергоспецмонтаж» та ТОВ “Астіон Девелопмент”, ТОВ “Джуна Дістрібьюшн” і, як наслідок, про неправомірність відображення ТОВ «Променергоспецмонтаж» по цим господарським операціям витрат та податкового кредиту, що призвело до завищення від`ємного значення з податку на додану вартість та заниження податкових зобов`язань з податку на прибуток.
21 грудня 2018 року контролюючим органом, на підставі висновків Акту перевірки від 10.12.2018 №763/08-01-14-06/36358862, прийнято податкові повідомлення – рішення:
№0020391406, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 16667,00 грн.;
№0020401406, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 178558,00 грн., у т.ч. за податковим зобов`язанням – 174808,00 грн. та 3750,00 грн. за штрафними санкціями.
Правомірність та обґрунтованість вказаних рішень відповідача є предметом спору, який передано на вирішення суду.
За наслідками розгляду справи суд першої інстанції погодився з позицією контролюючого органу щодо неправомірності відображення позивачем фінансових результатів по взаємовідносинам з ТОВ “Джуна Дістрібьюшн”. В той же час, суд першої інстанції дійшов висновку про необґрунтованість визначення контролюючим органом податкових зобов`язань з податку на прибуток у розмірі 136102,00 грн. по взаємовідносинам позивача з ТОВ “Астіон Девелопмент”, оскільки, за позицією суду, встановлені обставини справи не давали підстав для висновку про нереальність зазначених господарських операцій.
Визначаючи межі апеляційного перегляду справи суд апеляційної інстанції виходить з того, що рішення суду оскаржено лише відповідачем. Тобто судом апеляційної інстанції надається оцінка рішенню суду першої інстанції, на предмет його законності та обґрунтованості, в частині задоволених позовних вимог.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що основним видом діяльності позивача є будівництво житлових і нежитлових будівель.
В перевіреному періоді позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ “Монтажно-налагоджувальне управління-34” (договір від 14.04.2015 №35/с, від 05.05.2015 №14140714/6с, від 05.05.2015 №14140714/5с, від 01.04.2015 №14140714/3с, від 01.04.2015 №14140714/4с); ВАТ “Запоріжсталь” (договір №201201411542 від 24.06.2014); ТОВ “Запорізьке спеціально-монтажне управління” (договір від 22.01.2014 №1/2014/4, від 01.12.2014 №22/2014/5, від 20.02.2015 №6/2015/7); АСК Укррічфлот філія «Запорізький річковий флот» (без укладення договору).
За своїм змістом вказані договори є договорами підряду за умовами яких позивач, як Підрядник, взяв на себе зобов`язання по виконанню будівельно-монтажних робіт.
Як стверджує позивач, з метою виконання своїх зобов`язань за договорами підряду, ним укладалися договори субпідряду з ТОВ «Астіон Девелопмент».
Так, надані позивачем документи свідчать про те, що 01 квітня 2015 року між ТОВ “Променергоспецмонтаж” - Замовник та ТОВ “Астіон Девелопмент” - Підрядник укладено договір підряду №01/04/2015, відповідно до умов якого, Замовник доручає, а Підрядник приймає на себе зобов`язання виконати технічне обслуговування гравійних фільтрів “ОЦОССНКЩС” з очищенням вертикальних відстійників. Енергочастина. Енергосиловий цех. ПАТ “Дніпроспецсталь”. Замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи на умовах даного Договору (а.с.112-113, т.1).
01 квітня 2015 року між ТОВ “Променергоспецмонтаж” - Замовник та ТОВ “Астіон Девелопмент” - Підрядник укладено договір підряду №02/04/2015, відповідно до умов якого, Замовник доручає, а Підрядник приймає на себе зобов`язання виконати технічне обслуговування з очисткою ливньової каналізації та поточний ремонт дренажних стоків. Енергочастина. Енергосиловий цех. ПАТ “Дніпроспецсталь”. Замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи на умовах даного Договору (119-120, т.1).
14.04.2015 між ТОВ “Променергоспецмонтаж” - Замовник та ТОВ “Астіон Девелопмент” - Підрядник укладено договір підряду №03/04/2015, відповідно до умов якого, Замовник доручає, а Підрядник приймає на себе зобов`язання виконати чистку відстійника та парогазоматеріалопроводів. Цех 22. ПрАТ “Завод напівпровідників”. Замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи на умовах даного Договору (а.с.128-129, т.1).
01 квітня 2015 року між ТОВ “Променергоспецмонтаж” - Замовник та ТОВ “Астіон Девелопмент” - Підрядник укладено договір підряду №04/04/2015, відповідно до умов якого, Замовник доручає, а Підрядник приймає на себе зобов`язання виконати будівельно-монтажні роботи на об`єкті: “ДП-2.Капітальний ремонт ІІ розряду та Енергетична частина” ВАТ “Запоріжсталь”. Замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи на умовах даного Договору (а.с.142-143, т.1).
01.04.2015 між ТОВ “Променергоспецмонтаж” - Замовник та ТОВ “Астіон Девелопмент” - Підрядник укладено договір підряду №05/04/2015, відповідно до умов якого, Замовник доручає, а Підрядник приймає на себе зобов`язання виконати будівельно-моетажні роботи на об`єкті “Відновлювальний ремонт ДП№4. Аспираційна система бункерної естакади. Механізми прибирання пилу. Монтаж обладнання електротехнічного” ВАТ “Запоріжсталь”. Замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи на умовах даного Договору (а.с.177-178, т.1).
01.04.2015 між ТОВ “Променергоспецмонтаж” - Замовник та ТОВ “Астіон Девелопмент” - Підрядник укладено договір підряду №05/04/2015, відповідно до умов якого, Замовник доручає, а Підрядник приймає на себе зобов`язання виконати будівельно-монтажні роботи на об`єкті: “Капітальне будівництво. Газовий цех. Ввід №1 природного газу на комбінат. Установка каліброваної ділянки ДУ500мм. Силове енергообладнання” ВАТ “Запоріжсталь”. Замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи на умовах даного Договору (а.с.189-190, т.1).
04.05.2015 між ТОВ “Променергоспецмонтаж” - Замовник та ТОВ “Астіон Девелопмент” - Підрядник укладено договір підряду №02/05/2015, відповідно до умов якого, Замовник доручає, а Підрядник приймає на себе зобов`язання виконати монтажні роботи по ремонту кабельних ліній в порту на об`єкті: “Акціонерна суднохідна компанія “Укррічфлот” філія “Запорізький річковий порт”. Замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи на умовах даного Договору (а.с.201-202, т.1).
04.05.2015 між ТОВ “Променергоспецмонтаж” - Замовник та ТОВ “Астіон Девелопмент” - Підрядник укладено договір підряду №01/05/2015, відповідно до умов якого, Замовник доручає, а Підрядник приймає на себе зобов`язання виконати поточний ремонт вентиляторних міні градирень та трубопроводів з очисткою зрошувачів ОЦВСП. Замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи на умовах даного Договору (а.с.223-224, т.1).
На підтвердження фактичного виконання сторонами умов зазначених договорів позивачем надано акти приймання-здачі виконаних робіт.
Надаючи оцінку поданих позивачем доказів, суд першої інстанції виходив з того, що вказані акти приймання-здачі виконаних робіт є належним чином оформленими, вони містять всі необхідні реквізити, які дозволяють ідентифікувати як суть господарських взаємовідносин так і сторін господарських операцій. При цьому суд першої інстанції зазначив те, що контролюючим органом не було висловлено зауважень щодо форми та змісту вказаних документів.
Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що надані позивачем акти приймання-здачі виконаних робіт по взаємовідносинам з ТОВ «Астіон Девелопмент» за своєю формою та змістом відповідають вимогам ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» і вказані обставини фактично не заперечувалися контролюючим органом.
Натомість позиція відповідача, з якою погоджується суд апеляційної інстанції, полягає у тому, що сам факт правильності оформлення первинних документів, за відсутності самої господарської операції, не може бути підставою для відображення такої операції у бухгалтерському та податковому обліку платника податків.
Отже, з метою встановлення реальності господарських взаємовідносин позивача з ТОВ «Астіон Девелопмент», дослідженню підлягають не лише первинні документи, а й інші обставини, які підтверджують або спростовують фактичне виконання сторонами умов договорів, що в контексті спірних відносин свідчить про необхідність встановлення того, чи виконані роботи, які обумовлені укладеними договорами, саме ТОВ «Астіон Девелопмент», по взаємовідносинам з яким позивачем і визначено фінансовий результат господарської діяльності, у тому числі визначено податкові зобов`язання з податку на прибуток та з податку на додану вартість.
Як зазначено вище, обґрунтовуючи необхідність придбання послуг (робіт) від ТОВ «Астіон Девелопмент», позивач посилався на те, що такі послуги (роботи) необхідні для виконання ним зобов`язань перед ТОВ “Монтажно-налагоджувальне управління-34”, ВАТ “Запоріжсталь”, ТОВ “Запорізьке спеціально-монтажне управління”, АСК Укррічфлот філія «Запорізький річковий флот», які обумовлені укладеними договорами Підряду з вказаними Замовниками.
Укладені позивачем Договори підряду з ТОВ “Монтажно-налагоджувальне управління-34”, ВАТ “Запоріжсталь”, ТОВ “Запорізьке спеціально-монтажне управління” передбачали можливість залучення Підрядником (позивачем) Субпідрядних організацій для виконання робіт. В той же час, Договорами визначено застереження відносно того, що такі Субпідрядні організації можуть бути допущені лише за письмовою згодою Замовника.
Доказів того, що Підрядником погоджувалась з Замовниками можливість залучення до виконання робіт Субпідрядної організації – ТОВ «Астіон Девелопмент», позивачем надано не було.
При цьому, надані позивачем акти приймання виконаних робіт з ТОВ «Астіон Девелопмент» не погоджувалися з боку Замовників.
Отже надані суду докази не дозволяють дійти висновку про те, що ТОВ «Астіон Девелопмент» залучалося до виконання робіт як Субпідрядна організація.
Крім цього встановлені обставини справи свідчать про те, що роботи, згідно укладених позивачем договорів з ТОВ «Астіон Девелопмент», проводилися у квітні-травні 2015 року. У вказаний період керівником ТОВ «Астіон Девелопмент» була ОСОБА_1 , що підтверджується витягом з ЄДР.
Під час досудового слідства по кримінальному провадженню №12017040000000753 від 27.05.2017 встановлено непричетність посадової особи ТОВ "Астіон Девелопмент" (код ЄДРПОУ 39315905) - ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ) до діяльності ТОВ «Астіон Девелопмент». У своїх поясненнях ОСОБА_1 зазначала, що у період квітня-червня 2015 року підприємство ТОВ «Астіон Девелопмент» господарську діяльність не здійснювало, а червні 2015 року вона втратила статутні документи підприємства. Документів фінансово-господарської діяльності підприємства вона не підписувала.
Також суд апеляційної інстанції вважає за необхідне звернути увагу на те, що таке «багатопрофільне» підприємство ТОВ «Астіон Девелопмент», яке окрім виконання робіт, у вказаному періоді надавало позивачу і юридичні послуги (ці господарські операції у межах цієї справи судом першої інстанції визнано непідтвердженими), у другому кварталі 2015 року мало п`ять працівників, що підтверджувалося податковою звітності форми ДФ-1.
Враховуючи обсяги робіт, які начебто виконувалися ТОВ «Астіон Девелопмент» на підставі укладених договорів з позивачем, не можливо стверджувати про те, що такі роботи могло виконати підприємство із штатом працівників у 5 осіб.
При цьому суду не було надано доказів можливості залучення ТОВ «Астіон Девелопмент» як трудових так і технічних ресурсів для виконання взятих зобов`язань перед позивачем.
Отже встановлені обставини справи, у своїй сукупності, не дають підстав для висновку про те, що операції між позивачем та ТОВ «Астіон Девелопмент», які документально оформлені, насправді відбувалися та мали реальний характер.
Враховуючи вищевикладене суд апеляційної інстанції приходить до висновку про обґрунтованість аргументів відповідача щодо неправомірності формування позивачем фінансового результату по взаємовідносинам з ТОВ «Астіон Девелопмент» з огляду на те, що встановлені перевіркою обставини свідчили про нереальність цих господарських операцій.
З цих підстав суд апеляційної інстанції приходить до висновку про наявність підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та скасування рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2019 року у справі, в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 21.12.2018 №0020401406 щодо збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму податкового зобов`язання 136102,00 грн., з прийняттям нової постанови про відмову у задоволенні позову, в цій частині заявлених вимог.
У зв`язку із скасування рішення суду, в частині задоволених позовних вимог, та прийняття нової постанови про відмову у задоволенні позову, підлягає скасуванню як рішення суду першої інстанції, в частині стягнення з відповідача судового збору у розмірі 2041,53грн. так і Додаткове судове рішення про стягнення на користь позивача витрат на правничу допомогу.
На підставі викладеного, керуючись п.2 ч.1 ст.315, ст.ст. 317, 321, 322, 325 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Головного управління ДФС у Запорізькій області – задовольнити.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2019 року у справі №280/1909/19, в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 21.12.2018 №0020401406 щодо збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму податкового зобов`язання 136102,00 грн., та в частині стягнення судового збору у розмірі 2041,53грн. – скасувати та в цій частині прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову.
В іншій частині рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2019 року у справі №280/1909/19 – залишити без змін.
Додаткове рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 06.11.2019р. у справі №280/1909/19 – скасувати.
У задоволенні заяви Товариству з обмеженою відповідальністю «Променергоспецмонтаж» про стягнення витрат на правничу допомогу – відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у строки, визначені ст. 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 14.01.2020р.
          Повне судове рішення складено 17.01.2020р.
   
Головуючий - суддя                                                                      Я.В. Семененко 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк