ПОСТАНОВА
Іменем України

04 лютого 2020 року 
Київ
справа №812/1592/15
адміністративне провадження №К/9901/28602/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Луганську Міжрегіонального Головного управління ДФС на  постанову  Луганського окружного адміністративного суду від 07.12.2015 (суддя - Тихонов І.В.) та  ухвалу  Донецького апеляційного адміністративного суду від 30.06.2016 (головуючий суддя - Гайдар А.В., судді: Василенко Л.А., Ханова Р.Ф.) у справі № 812/1592/15 за позовом  Публічного акціонерного товариства «Луганськтепловоз» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Луганську Міжрегіонального Головного управління ДФС, Головного управління Державної казначейської служби України в Луганській області про  стягнення суми податку на додану вартість, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету, - 

встановив:
В листопаді 2015 року Публічне акціонерне товариство «Луганськтепловоз» (далі - ПАТ «Луганськтепловоз») звернулося до Луганського окружного адміністративного суду з позовом до  Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Луганську Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби (далі - СДПІ з ЛВП у м. Луганську), Головного управління Державної казначейської служби України в Луганській області про  стягнення суми податку на додану вартість, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету в розмірі 729413,00 грн. 

Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 07.12.2015, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 30.06.2016, позовні вимоги задоволено. Стягнуто з Державного бюджету України на користь ПАТ «Луганськтепловоз» суму податку на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню за декларацією з ПДВ за листопад, грудень 2013 року в розмірі 729413,00 грн.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, СДПІ з ОВП у                м. Луганську оскаржила їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Луганського окружного адміністративного суду від 07.12.2015, ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 30.06.2016 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові.

В обґрунтуванням доводів касаційної скарги відповідач зазначає, що судами попередніх інстанцій  не враховано те, в силу положень статті 200 Податкового кодексу України та з урахуванням правового висновку Верховного Суду України, стягнення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість не є правильним способом захисту прав платника податку.

В письмових запереченнях на касаційну скаргу ПАТ «Луганськтепловоз» зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Зокрема зазначає, що враховуючи обставини, встановлені в судовому рішенні, яке набрало законну силу, у справі №812/2085/14, яким підтверджено право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість в розмірі 729413,00 грн., та невиконання податковим органом вимог статті 200 Податкового кодексу України щодо надання у встановлений п`ятиденний строк до органу державного казначейства висновку із зазначенням суми бюджетної заборгованості з відшкодування податку, рішення судів першої та апеляційної інстанції про задоволення позовних вимог є правильними. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Порядок визначення суми податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню) та строки проведення розрахунків до 01.01.2017 року визначались положеннями статті 200 Податкового кодексу України.
Алгоритм дій платника податку та державних органів щодо відшкодування з Державного бюджету України (бюджетного відшкодування) податку на додану вартість визначено статтею 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час спірних правовідносин), а також Порядком взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 17.01.2011 №39 (далі - Порядок №39), Порядком ведення реєстрів заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 22.02.2016 №68 (далі - Порядок №68), та Порядком формування та надсилання узагальненої інформації про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, визначені у висновках, затвердженим наказом Державної податкової адміністрації України, Державного казначейства України від 03.02.2011 №68/23 (далі - Порядок №68/23).

Відповідно до пункту 200.14 статті 200 Податкового кодексу України якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: а) у разі заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з пунктом 200.6 цієї статті у зменшення податкових зобов`язань з цього податку в наступних податкових періодах; б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування; в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, СДПІ у м. Луганську проведено документальну позапланову виїзну перевірку достовірності та законності нарахування    ПАТ «Луганськтепловоз» заявленого бюджетного відшкодування в податкових деклараціях з податку на додану вартість за листопад, грудень 2013 року, результати якої оформлені актом перевірки від 18.02.2014 №16/28-05-47/05763797.

В акті перевірки зазначено про порушення позивачем пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.3, абз. а) пункту 200.4 статті 200   Податкового кодексу України, що призвело до завищення розміру від`ємного значення між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту всього на 2 471 978,00 грн. та завищення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на загальну суму 101457 583,00 грн.

На підставі акту перевірки податковим органом  прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.03.2014 № 0000071702, яким зменшено позивачу розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 863456,00 грн.; податкове повідомлення-рішення від 14.03.2014 № 0000061702, яким зменшено позивачу суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 729413,00 грн. та застосовано фінансові (штрафні) санкції у розмірі 364706,50 грн.

Зазначені донарахування контролюючого органу було оскаржено в судовому порядку.

Так, Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 28.05.2014, залишеною без змін  Ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 25.03.2015, у справі №812/2085/14, податкові повідомлення-рішення СДПІ з ОВП у м. Донецьку від 14.03.2014 №0000071702 та 0000061702 визнано протиправними та скасовано.

Ухвалою Вищого адміністративного суду від 06.10.2018 постанову Луганського окружного адміністративного суду від 28.05.2014  та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 25.03.2015 у справі №812/2085/14 залишено без змін.

Абзацом другим пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження контролюючий орган протягом п`яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов`язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

Таким чином, Податковим кодексом України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) було визначено, що в разі виконання платником податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування податку на додану вартість, вимог, передбачених пунктами 200.7 та 200.8  статті 200 цього Кодексу, та підтвердження достовірності нарахування такого відшкодування контролюючим органом за результатами проведення камеральної чи документальної перевірки, цей орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, який протягом п`яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку.

При цьому, якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган надсилає платнику податку відповідне податкове повідомлення.

Норми Порядків №39 та №68/23 регламентують діяльність та порядок взаємодії органів державної податкової служби між собою, а також з органами Державного казначейства України у процесі відшкодування податку на додану вартість.

За змістом пунктів 8 та 9 Порядку №39 висновок про суми відшкодування податку на додану вартість та узагальнена інформація про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість є підставами для здійснення відшкодування таких сум органами державної казначейської служби.

Згідно з положеннями пункту 4 Порядку №68/23 за результатами підтвердження достовірності нарахування бюджетного відшкодування податку на додану вартість податкові органи місцевого рівня формують висновки із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню, реєстри яких направляють до центрального органу державної податкової служби для формування узагальненої інформації.

На підставі пункту 5 Порядку №68/23 на центральний орган державної податкової служби покладено обов`язок не пізніше робочого дня, наступного за днем отримання реєстрів висновків, здійснити формування узагальненої інформації про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, визначених у висновках. Таку узагальнену інформацію не пізніше наступного робочого дня після її формування центральний орган державної податкової служби надсилає до Державного казначейства України і одночасно органам державної податкової служби в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі для подачі висновків органам державного казначейства.

За правовою позицією Верховного Суду України (постанови від 16.09.2015 у справі         № 21-881а15, від 17.11.2015 у справі № 21-4371а15, від 02.12.2015 у справі № 21-2650а15, від 20.04.2016 у справі № 21-452а16, від 07.03.2017 у справі                                  № 820/19449/14) Порядок № 39, не передбачає бюджетне відшкодування податку на додану вартість у спосіб судового стягнення безпосередньо (водночас) зі здійсненням судового контролю над рішеннями контролюючих органів, ухваленими за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування або окремо від здійснення такого контролю. Відшкодування з Державного бюджету України податку на додану вартість є виключними повноваженнями податкових органів та органів державного казначейства, а отже, суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення такої заборгованості.

Відтак стягнення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість згідно з правовою позицією Верховного Суду України визнано неналежним способом захисту прав платника податків. Правильним механізмом визнано зобов`язання контролюючого органу виконати покладені на нього законом і підзаконними актами обов`язки щодо надання органу казначейства висновку щодо суми, яка підлягає відшкодуванню з бюджету.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 12.02.2019 відступила від цього висновку Верховного Суд України та зазначила, що на момент виникнення спірних правовідносин надання інспекцією висновку до органу казначейства щодо суми, яка підлягає відшкодуванню з бюджету, було передбачено статтею 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та Порядком взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 17.01.2011 № 39 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). Невиконання цього обов`язку спричиняло порушення права платника податку на отримання з бюджету суми відшкодування податку на додану вартість, а такі способи судового захисту як визнання протиправною бездіяльності податкового органу щодо неподання до органу казначейства висновку із зазначенням відповідної суми бюджетного відшкодування та зобов`язання податкового органу вчинити передбачені законодавством дії, спрямовані на підготовку і надання відповідного висновку органам казначейства, були сформульовані Верховним Судом України виходячи, зокрема, з чинного на той час законодавства.
У цій постанові зазначено, що ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам. 

Тому в разі, коли податковий орган в установлений законом строк не надає відповідного висновку органу казначейства, платник податку має право скористатися своїм правом на судове оскарження бездіяльності шляхом звернення з позовом про стягнення відповідної суми коштів з державного бюджету. Такий же спосіб захисту слід застосовувати в разі безпідставної відмови платнику у бюджетному відшкодуванні. 

Ураховуючи наведене та з огляду на те, що такі способи захисту як зобов`язання контролюючого органу надати висновок про підтвердження заявленої платником податків суми бюджетного відшкодування або внести заяву товариства до Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування не призведуть до ефективного відновлення права платника податків, Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку про те, що ефективним способом захисту, який забезпечить поновлення порушеного права позивача, є стягнення з Державного бюджету України через орган державного казначейства на користь товариства заборгованості бюджету із відшкодування ПДВ та пені, нарахованої на суму такої заборгованості.

Отже, спосіб відновлення порушеного права зобов`язального характеру є ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень.

Право платника порушується внаслідок неодержання надміру сплачених митних платежів з бюджету, тому способом захисту цього права повинна бути вимога про стягнення зазначених коштів з Державного бюджету України.

Кошти бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у встановлені пунктами 200.12 та 200.13 статті 200 Податкового кодексу України строки на рахунок у банку платника податків не перераховані.

Враховуючи те, що рішенням, що набрало законної сили у справі № 812/2085/14 встановлено право позивача на отримання суми бюджетного відшкодування за спірні податкові періоди, суми податку не відшкодовані платнику протягом визначеного строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. Відтак, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про задоволення позовних вимог та стягнення суми податку на додану вартість, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету в розмірі 729413,00 грн.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Луганську Міжрегіонального Головного управління ДФС без задоволення.

Постанову Луганського окружного адміністративного суду від 07.12.2015 та  ухвалу  Донецького апеляційного адміністративного суду від 30.06.2016 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева 
Т.М. Шипуліна,
Судді Верховного Суду