ПОСТАНОВА
Іменем України

14 лютого 2020 року 
Київ
справа №814/3606/15
адміністративне провадження №К/9901/28051/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 25 лютого 2016 року (судді: Романішин В.Л. (головуючий), Запорожан Д.В., Шляхтицький О.І.) у справі                         № 814/3606/15 за позовом      Товариства з обмеженою відповідальністю Виробництва заморожених продуктів «ЕЛІКА» до      Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області про      визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю Виробництво заморожених продуктів «ЕЛІКА» (далі - позивач, ТОВ ВЗП «ЕЛІКА») звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДФС у Миколаївській області) про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень форми «Р» ГУ ДФС у Миколаївській області від 03.09.2015 № 00000082205 та № 00000092205.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 03.09.2015 № 00000082205 та        № 00000092205, діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного законодавства, оскільки висновки викладені в акті перевірки, на підставі якого були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, є необґрунтованими, а позивачем були дотримані всі необхідні умови (передбачені діючим законодавством) при ввезенні товарів іноземними інвесторами на митну територію України, внаслідок чого позивач був звільнений від сплати ввізного мита.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 9 листопада 2015 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 03.09.2015 № 00000082205 та        № 00000092205 діяв у межах та у відповідності до вимог чинного законодавства, оскільки позивач не звертався для здійснення державної реєстрації іноземних інвестицій, а тому у позивача            відсутні підстави для отримання пільг.
4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ТОВ ВЗП «ЕЛІКА» подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просило скасувати постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 9 листопада 2015 року та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги ТОВ ВЗП «ЕЛІКА» у повному обсязі.
5. Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 25 лютого 2016 року апеляційну скаргу ТОВ ВЗП «ЕЛІКА» задоволено повністю. Скасовано постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 9 листопада 2015 року та прийнято нове рішення, яким задоволено позовні вимоги ТОВ ВЗП «ЕЛІКА» у повному обсязі. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області від 3 вересня 2015 року № 00000092205 та № 00000082205. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 03.09.2015 № 00000082205 та № 00000092205, діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного законодавства, оскільки частиною другою      статті 287            Митного кодексу України      встановлено, що товари (крім товарів для реалізації або використання з метою, безпосередньо не пов`язаною з провадженням підприємницької діяльності), що ввозяться на митну територію України на строк не менше трьох років іноземними інвесторами відповідно до      Закону України «Про режим іноземного інвестування»      з метою інвестування на підставі зареєстрованих договорів (контрактів) або як внесок іноземного інвестора до статутного капіталу підприємства з іноземними інвестиціями, звільняються від сплати ввізного мита. Крім того, суд апеляційної інстанції зазначив, що чинним законодавством не встановлено обов`язку здійснення реєстрації іноземних інвестицій, а також      не встановлено конкретного терміну, протягом якого підприємство з іноземними інвестиціями має звернутися до уповноважених на здійснення такої реєстрації органів щодо реєстрації іноземних інвестицій.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, ГУ ДФС у Миколаївській області подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 25 лютого 2016 року та залишити в силі постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 9 листопада 2015 року у справі      № 814/3606/15.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що контролюючим органом 18 серпня 2015 року було проведено документальну невиїзну перевірку щодо обґрунтованості та законності надання пільг і звільнення від оподаткування ТОВ ВЗП «ЕЛІКА» під час митного оформлення іноземних інвестицій, про що було складено акт перевірки № 005/22-05/35048287.
Згідно акта перевірки відповідачем було встановлено наступні порушення: ст.      278,     ч. 1 ст.      279, ч. 1 ст.      281, ч. 2 ст.      287 Митного кодексу України,      ст. 13 Закону України «Про режим іноземного інвестування»      в результаті чого до майна, яке ввезено на територію України, як внесок іноземного інвестора до статутного капіталу неправомірно застосовано умовне повне звільнення від оподаткування ввізного мита та на підставі цього встановлено не сплату ввізного мита у сумі 385 707,51 грн;       п.п. «в» п. 185.1      ст. 185, п. 187.8      ст. 187, п.      190.1      ст.      190 Податкового кодексу України      призвело до не нарахування та не сплати ПДВ на імпорт на суму                     77 141,48 грн.
3 вересня 2015 року на підставі вказаного акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: № 00000082205, яким визначено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 77 141,55 грн та застосовано штрафну санкцію у розмірі 19 285,38 грн (всього - 96 426,93 грн);            № 00000092205, яким визначено суму податкового зобов`язання з мита на товари, що ввозяться на територію України у розмірі 385 707,51 грн та застосовано штрафну санкцію у розмірі 96 426,89 грн (всього - 482 134,40 грн).
Судом першої інстанції встановлено, що митне оформлення відповідного майна згідно декларацій було здійснено із звільненням від оподаткування ввізного мита, як товари, що ввозяться на митну територію України на строк не менше трьох років іноземними інвесторами відповідно до      Закону України «Про режим іноземного інвестування»      з метою інвестування на підставі зареєстрованих договорів (контрактів) або як внесок іноземного інвестора до статутного капіталу підприємства з іноземними інвестиціями (в графі 36 МД зазначено код тарифної пільги (тарифної преференції) - « 152»).
Крім того, судом першої інстанції встановлено, що згідно листа від 17.06.2015             № 748/7-03 Миколаївської обласної державної адміністрації, звернень від іноземного інвестора щодо державної реєстрації іноземних інвестицій до ТОВ ВЗП «ЕЛІКА» не надходило.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. В доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на порушення, які на його думку допущено позивачем, зокрема, зазначає, що ТОВ ВЗП «ЕЛІКА» неправомірно скористалося пільгою зі сплати ввізного мита, оскільки Закон України «Про режим іноземного інвестування»      встановлює обов`язок державної реєстрації іноземних інвестицій, що також не було враховано судом апеляційної інстанції та у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.
9. Позивач надіслав заперечення на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції без змін.
10. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до пункту 3 частини першої      статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України      (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року № 2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
11. Митний кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Частина друга статті 287.
Товари (крім товарів для реалізації або використання з метою, безпосередньо не пов`язаною з провадженням підприємницької діяльності), що ввозяться на митну територію України на строк не менше трьох років іноземними інвесторами відповідно до      Закону України «Про режим іноземного інвестування»      з метою інвестування на підставі зареєстрованих договорів (контрактів) або як внесок іноземного інвестора до статутного капіталу підприємства з іноземними інвестиціями, звільняються від сплати ввізного мита. При відчуженні таких товарів раніше трьох років з часу зарахування їх на баланс ввізне мито сплачується на загальних підставах.
12. Закон України від 19.03.1996 № 93/96-ВР «Про режим іноземного інвестування» (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):
12.1. Стаття 1.
Іноземні інвестиції - цінності,  що вкладаються іноземними інвесторами в об`єкти інвестиційної  діяльності відповідно до законодавства України з метою отримання прибутку або досягнення соціального ефекту;
підприємство з іноземними інвестиціями - підприємство (організація) будь-якої організаційно-правової  форми, створене відповідно  до  законодавства  України,  іноземна інвестиція в статутному  капіталі якого, за його наявності, становить не менше 10 відсотків;
державна реєстрація  іноземної  інвестиції  - фіксування факту  внесення  іноземної  інвестиції  шляхом  присвоєння органом державної реєстрації Ради міністрів Автономної Республіки Крим, обласних,   Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій інформаційному повідомленню реєстраційного номера з відповідним записом у журналі обліку державної реєстрації внесених іноземних інвестицій.
12.2. Частина друга, п`ята статті 13.
Державна реєстрація (перереєстрація) іноземних інвестицій та її  анулювання  здійснюються Радою міністрів Автономної Республіки Крим, обласними, Київською та Севастопольською міськими державними адміністраціями у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, в семиденний  строк з дня подання іноземним інвестором  документів  для  реєстрації (перереєстрації) іноземних інвестицій та її анулювання.
Незареєстровані іноземні інвестиції не дають права на одержання пільг та гарантій, передбачених цим Законом.
12.3. Стаття 18.
Оподаткування митом майна, що ввозиться в Україну як внесок іноземного інвестора до статутного  капіталу підприємств з іноземними інвестиціями (крім товарів для реалізації або використання з  метою, безпосередньо не пов`язаною з провадженням підприємницької діяльності), здійснюється у порядку, встановленому Митним кодексом України.
13. Порядок державної реєстрації (перереєстрації) іноземних інвестицій та її анулювання, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 06.03.2013 № 139 «Про затвердження Порядку державної реєстрації (перереєстрації) іноземних інвестицій та її анулювання» (чинний на час виникнення спірних правовідносин):
13.1. Пункт 2.
Державна реєстрація (перереєстрація) іноземних інвестицій та її анулювання здійснюються Радою міністрів Автономної Республіки Крим, обласними, Київською та Севастопольською міськими держадміністраціями (далі - органи державної реєстрації) у семиденний строк з дня подання іноземним інвестором документів для реєстрації (перереєстрації) іноземних інвестицій або її анулювання.
13.2. Пункти 4 та 5.
Для державної реєстрації іноземних інвестицій іноземний інвестор або уповноважена ним в установленому порядку особа (далі - заявник) подає органу державної реєстрації такі документи: інформаційне повідомлення згідно з      додатком 1      до цього Порядку у трьох примірниках з відміткою територіального органу Міністерства доходів і зборів за місцем здійснення інвестицій про їх фактичне здійснення. Зазначене повідомлення заповнюється згідно з      додатком 2      до цього Порядку; документи, що підтверджують форму здійснення іноземних інвестицій (установчі документи, договори (контракти) про виробничу кооперацію, спільне виробництво та інші види спільної інвестиційної діяльності, концесійні договори тощо); документи, які підтверджують вартість іноземних інвестицій, що визначається відповідно до статті 2      Закону України «Про режим іноземного інвестування».
Орган державної реєстрації зазначає дату надходження документів у      журналі обліку державної реєстрації іноземних інвестицій      (далі - журнал обліку), форма якого затверджується Мінекономрозвитку, та протягом семи днів розглядає подані документи і приймає рішення про реєстрацію іноземних інвестицій або про відмову в їх реєстрації.
13.3. Пункт 11.
Державна реєстрація іноземних інвестицій діє протягом усього періоду використання інвестицій.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
14. Колегія суддів зазначає, що з 1 червня 2012 року оподаткування митом майна, що ввозиться в Україну як внесок іноземного інвестора до статутного капіталу підприємств з іноземними інвестиціями здійснюється у порядку, встановленому Митним кодексом України.
Відповідно до положень частини другої      статті 287 Митного кодексу України      встановлюються особливості оподаткування митом окремих видів товарів. Товари (крім товарів для реалізації або використання з метою, безпосередньо не пов`язаною з провадженням підприємницької діяльності), що ввозяться на митну територію України на строк не менше трьох років іноземними інвесторами відповідно до      Закону України «Про режим іноземного інвестування»      з метою інвестування на підставі зареєстрованих договорів (контрактів) або як внесок іноземного інвестора до статутного капіталу підприємства з іноземними інвестиціями, звільняються від сплати ввізного мита. При відчуженні таких товарів раніше трьох років з часу зарахування їх на баланс ввізне мито сплачується на загальних підставах.
15. Таким чином, на час виникнення спірних правовідносин      Митний кодекс України      встановлював режим умовного звільнення від оподаткування під час митного оформлення товарів, які розмитнювалися як внесок іноземного інвестора до статутного капіталу підприємства з іноземними інвестиціями. Умовами, які дозволяли суб`єктам господарювання використовувати спеціальний митний режим, була не тільки заборона відчуження таких товарів протягом трьох років з часу зарахування їх на баланс підприємства, а також те, що такий товар було ввезено відповідно до вимог встановлених Законом України «Про режим іноземного інвестування», нормами якого прямо передбачено державну реєстрацію іноземних інвестицій та імперативно зазначено, що незареєстровані іноземні інвестиції не дають права на одержання пільг та гарантій.
16. Отже, негативні наслідки для платника податків, який скористався особливим режимом оподаткування, передбаченим      статтею 287 Митного кодексу України, наступають не лише у випадку відчуженням таких товарів раніше трьох років з часу зарахування їх на баланс (у такому випадку ввізне мито сплачується на загальних підставах), а і у випадку, коли платник податків скористався вказаної пільгою безпідставно (а саме - у випадку ввезення товару, який задекларований як іноземна інвестиція, однак без її державної реєстрації), оскільки положеннями Митного кодексу України не передбачено звільнення від державної реєстрації таких інвестицій (внесок іноземного інвестора до статутного капіталу підприємства з іноземними інвестиціями) у порядку встановленому Постановою Кабінету Міністрів України від 06.03.2013 № 139 «Про затвердження Порядку державної реєстрації (перереєстрації) іноземних інвестицій та її анулювання» (чинному на час виникнення спірних правовідносин).
17. Крім того, колегія суддів зазначає, що посилання суду апеляційної інстанції, при вирішення спірних правовідносин, на встановлений статтею 4 Податкового кодексу України принцип презумпції правомірності дій платника податків, за яким у разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу - рішення приймається на користь платника податків, як на підставу обґрунтування визнання протиправності прийнятих контролюючим органом оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, є безпідставними, оскільки положення статей 13 та 18 Закону України «Про режим іноземного інвестування» (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) та положення частини другої статті 287 Митного кодексу України не припускають неоднозначного (множинного) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, в частині регулювання спірних правовідносин щодо обов`язку платника податків здійснювати державну реєстрацію інвестицій (таких, як внесок іноземного інвестора до статутного капіталу підприємства з іноземними інвестиціями).
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
18. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша      статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).
19. Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судами першої та апеляційної інстанції обставин справи, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 03.09.2015 № 00000082205 та № 00000092205, діяв у межах та у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.
У справі, що розглядається судами попередніх інстанцій встановлено, та не заперечується позивачем, що позивач не звертався до Миколаївської обласної державної адміністрації (орган, який здійснював державну реєстрацію іноземних інвестицій на час виникнення спірних правовідносин) для здійснення державної реєстрації іноземних інвестицій, у зв`язку з чим суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що у позивача не було правових підстав для використання режиму умовного звільнення від оподаткування під час митного оформлення товарів (передбаченого частиною другою статті 287 Митного кодексу України).
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
20. Судами першої та апеляційної інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи.
21. Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.
22. Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).
23. З огляду на зазначене, враховуючи положення Митного кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), Закону України «Про режим іноземного інвестування»,      колегія суддів приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення суд апеляційної інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права, у частині неправильного тлумачення закону та скасував рішення суду першої інстанції, яке відповідає закону, що є підставою для скасування такого судового рішення, а тому касаційна скарга Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області      на      постанову      Одеського апеляційного адміністративного суду від 25 лютого 2016 року підлягає задоволенню.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного суду України, суд,

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області задовольнити.
Постанову      Одеського апеляційного адміністративного суду від 25 лютого 2016 року у справі № 814/3606/15 скасувати, а постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 9 листопада 2015 року в даній справі залишити в силі.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
І.А. Гончарова 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду