ПОСТАНОВА
Іменем України

14 лютого 2020 року 
Київ
справа №440/198/19
адміністративне провадження №К/9901/27529/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 

судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Желтобрюх І.Л., Усенко Є.А.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Полтавській області
на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 3 квітня 2019 року (суддя Супрун Є.Б.)
та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2019 року (головуючий суддя Рєзнікова С.С., судді: Мінаєва О.М., Бегунц А.О.)
у справі за позовом Товариства з додатковою відповідальністю «Полтавтрансбуд» 
до Головного управління ДФС у Полтавській області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з додатковою відповідальністю «Полтавтрансбуд» (далі також - позивач, ТДВ «Полтавтрансбуд») звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області (далі також - відповідач, Управління), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 2 січня 2019 року: - №0000031401, яким йому збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в загальному розмірі 942838,50 грн., з яких за основним платежем - 628559,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 314279,50 грн.; - №0000021401, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 284178,75 грн., з яких за основним платежем - 227343,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 56835,75 грн.
Обґрунтовуючи позовну заяву, платник податків вказував, що відповідачем протиправно прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, оскільки реальність господарських операцій з отримання послуг за договорами будівельного підряду, укладеними з ТОВ «Техно Холдинг», ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 підтверджується первинними документами бухгалтерського обліку. В той же час, висновки контролюючого органу про безтоварність операцій носять характер припущень, які ґрунтуються лише на непідтвердженій належними доказами інформації.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 3 квітня 2019 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2019 року, позов задоволено.
Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що господарські правовідносини між позивачем та його контрагентами мали реальний характер, підтверджені належним чином оформленими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку. При цьому Управлінням не надано доказів, які б підтверджували порушення позивачем вимог податкового законодавства. Крім того, щодо ухвали Київського районного суду м.   Полтави у справі №552/2279/18 про надання дозволу на тимчасовий доступ та вилучення оригіналів документів ТОВ «Техно Холдинг» з приводу фінансово-господарських взаємовідносин з сумнівними контрагентами на підставі матеріалів досудового розслідування, внесених до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №42018170000000052 від 15 березня 2018 року за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 212 Кримінального кодексу України, суди зазначили, що така інформаціє є лише відомостями про джерело фактів, які можуть стати доказами у податковому спорі після їх закріплення процесуальним шляхом. Водночас акт перевірки не містить доказів наявності вироку та/або ухвали про закриття кримінального провадження, які набрали законної сили та якими б посадових осіб контрагента позивача або безпосередньо посадових осіб ТОВ «Техно Холдинг» було визнано винними у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених статтями 190, 205, 209, 212 Кримінального кодексу України.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив рішення судів скасувати, прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити у повному обсязі.
У відзиві на касаційну скаргу позивач з доводами та вимогами скаржника не погоджується, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін. Вказує, що судами попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень не допущено порушень норм матеріального та процесуального права.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що за результатами документальної планової виїзної перевірки ТДВ «Полтавтрансбуд» з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2016 року по 30 червня 2018 року відповідачем складено акт від 3 грудня 2018 року №1597/16-31-14-01-10/01377190, яким встановлено порушення позивачем: - П(С)БО 16 «Витрати», пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 886860 грн., в тому числі: 1 квартал 2016 року - 55515 грн., півріччя 2016 року - 301244 грн., 9 місяців 2016 року - 528909 грн., 2016 рік - 668288 грн., півріччя 2017 року - 30282 грн., 9 місяців 2017 року - 112431 грн., 2017 рік - 172231 грн., 1 квартал 2018 року - 4140 грн., півріччя 2018 року - 46341 грн.; - пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в сумі 227343 грн., в тому числі лютий 2016 року - 5000 грн., березень 2016 року - 56683 грн., квітень 2016 року - 48650 грн., травень 2016 року - 54012 грн., червень 2016 року - 50065 грн., липень 2016 року - 12933 грн.; - абзацу «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України та Порядку заповнення податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку (форма 1-ДФ), затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 21 січня 2014 року №49 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 лютого 2014 року за №228/25005, а саме: подання за перевіряємий період податкових розрахунків не у повному обсязі та з недостовірними відомостями про платника податку.
За результатами розгляду заперечень на акт перевірки Головним управлінням ДФС у Полтавській області (лист від 27 грудня 2018 року №29918/10/16-31-14-01-10) висновки в акті перевірки від 3 грудня 2018 року №1597/16-31-14-01-10/01377190 щодо недостовірності поданих податкових розрахунків форми 1-ДФ та проведених нарахувань з поліпшення власних основних фондів скасовано.
В частині донарахувань: - податку на прибуток в сумі 628559 грн., в тому числі: 1 квартал 2016 року - 55515 грн., півріччя 2016 року - 270485 грн., 9 місяців 2018 року - 325269 грн., 2016 рік - 409987 грн., півріччя 2017 року - 30462 грн., 9 місяців 2017 року - 112431 грн., 2017 рік - 172231 грн., 1 квартал 2018 року - 745 грн., півріччя 2018 року - 46341 грн.; - податку на додану вартість в сумі 227343 грн., лютий 2016 року - 5000 грн., березень 2016 року - 56683 грн., квітень 2016 року - 48650 грн., травень 2016 року - 54012 грн., червень 2016 року - 50065 грн., липень 2016 року - 12933 грн. висновки в акті перевірки залишено без змін.
На підставі акта перевірки, з урахуванням результатів розгляду заперечень, контролюючим органом 2 січня 2019 року прийнято податкові повідомлення-рішення: - №0000031401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток приватних підприємств» в загальному розмірі 942838,50 грн., з яких за основним платежем - 628559,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 314279,50 грн.; - №0000021401, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» в загальному розмірі 284178,75 грн., з яких за основним платежем - 227343,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 56835,75 грн. 
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що під час вирішення питання щодо реальності господарських операцій між позивачем та ТОВ «Техно Холдінг» на підставі договорів будівельного підряду судами попередніх інстанцій не враховано: - наявність ухвали Київського районного суду м.   Полтави у справі №552/2279/18, у межах якої розглядаються матеріали досудового розслідування, внесені до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №42018170000000052 від 15 березня 2018 року за ознаками вчинення службовими особами вказаного контрагента кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 212 Кримінального кодексу України; - податкову інформацію щодо нереальності надання послуг ТОВ «Техно Холдінг» як субпідрядником іншим СГД; - відсутність проектної документації, яка враховує тип джерела тепла, схему підключення тощо. 
Щодо господарських правовідносин з ФОП ОСОБА_1 та з ФОП ОСОБА_3 на підставі договорів будівельного підряду, контролюючий орган вказує на не врахування судами відомостей з інформаційних баз ДФС про відсутність у вказаних контрагентів трудових ресурсів, дозволів на виконання робіт з підвищеної небезпеки, а також доказів проходження ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_3 за рахунок роботодавця спеціального навчання і перевірки знань нормативно-правових актів з охорони праці. Крім того, скаржник посилається на позицію Вищого адміністративного суду України, викладену в ухвалах від 6 травня 2015 року у справі №2а-3318/10/2170, від 20 квітня 2016 року у справі №823/2240/13-а, а також на постанову Верховного Суду від 20 листопада 2018 року у справі №815/2995/17, від 19 вересня 2019 року у справі №804/7009/13-а.
Також контролюючий орган вказує, що посилання позивача та судів попередніх інстанцій на суперечливість висновків акта перевірки положенням пункту 77.8 статті 77 та статті 83 Податкового кодексу України є безпідставним та не відповідає правовому висновку, сформованому у постановах Верховного Суду від 5 вересня 2019 року у справі №826/420/15, від 13 грудня 2018 року у справі №810/6689/14, від 2 жовтня 2018 року у справі №816/2328/17, від 7 березня 2018 року у справі №808/3720/14, від 25 квітня 2018 року у справі №826/1902/15 та від 25 квітня 2018 року у справі №813/8411/13-а, а також у постановах Верховного Суду України від 3 листопада 2015 року у справі №21-99а15, від 10 листопада 2015 року у справі №2479а15 та від 17 листопада 2015 року у справі №2944а15.
Окрім зазначеного, доводи касаційної скарги зводяться до того, що відсутність на час розгляду справи щодо посадових осіб контрагентів вироків у кримінальних справах не може спростовувати достовірність їх пояснень про характер укладених угод і фактичного здійснення за цими угодами операцій (правова позиція Верховного Суду України, викладена у постанові від 20 січня 2016 року у справі за позовом ПАТ «МТС Україна» до Міжрегіонального головного управління Міністерства доходів і зборів України та у подальшому врахована в постановах Верховного Суду від 27 грудня 2018 року у справі №815/6646/13-а, від 4 вересня 2018 року у справі №820/477/17, від 15 серпня 2018 року у справі №808/2593/13-а, від 6 червня 2018 року у справі №814/864/13-а). Такі обставини, відповідно до висновків в постанові Верховного Суду від 22 січня 2019 року у справі №810/1229/17, входять до предмета доказування у справі та мають істотне значення для вирішення питання щодо права позивача на формування даних податкового обліку.
В решті, скаржник звертає увагу на правові позиції Верховного Суду у категоріях справ, які вказують про правомірність дій податкових органів, викладені у постановах Верховного Суду від 19 червня 2018 року у справі №808/2447/17, від 17 липня 2019 року у справі №826/18656/14, від 17 листопада 2018 року у справі №813/1910/16, від 11 квітня 2018 року у справі №2а/576/12/0970, від 20 листопада 2018 року у справі №816/2995/17.
Крім того, Управління зазначає про порушення судами попередніх інстанцій статті 129 Конституції України, а також статей 6, 9, 72, 90, 242 Кодексу адміністративного судочинства України. 
3.2. Доводи позивача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
У відзиві на касаційну скаргу позивач вказує на те, що твердження контролюючого органу щодо порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права є необґрунтованими. Реальність спірних господарських операцій підтверджується належним чином оформленими первинними документами, які дозволяють встановити адресу сторін, ціну продажу робіт, дату та місце складання документів, відомості щодо уповноважених осіб, якими вони складені, об`єм робіт, об`єкт, кількість використаних матеріалів, вартість експлуатації машин, заробітної плати робітників тощо. Щодо посилань скаржника на відсутність проектної документації, позивач зазначає, що вона не відноситься до числа документів первинного бухгалтерського обліку, а тому її наявність чи відсутність не може впливати на формування витрат та податкового кредиту. Водночас долучені до матеріалів справи декларації про початок виконання будівельних робіт на об`єктах, а також декларації про готовність таких об`єктів до експлуатації підтверджують дотримання позивачем вимог законодавства про містобудівну діяльність та будівельних норм. За наведеного, зафіксовані у акті перевірки порушення державного архітектурно-будівельного нагляду, що не належать до повноважень податкового органу, вказують на невідповідність такого акта вимогам пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України та пункту 3 розділу II Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року №727. Щодо посилань скаржника ухвалу Київського районного суду м.Полтави у справі №552/2279/18, ТДВ «Полтавтрансбуд» вказує на те, що факти, встановлені в рамках кримінального провадження, можуть засвідчувати наявність певних обставин лише після набрання законної сили рішенням суду. Водночас, а ні в ході проведення перевірки, а ні під час розгляду справи в суді першої та апеляційної інстанцій контролюючим органом не надано підтвердження наявності вироків стосовно контрагентів позивача. Також платник податків вказує про безпідставність доводів контролюючого органу щодо позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту через недодержання вимог охорони праці. До того ж, відповідач не є органом Держгірпромнагляду України та здійснює перевірок з питань охорони праці. В свою чергу, жодних контрольних заходів щодо контрагентів позивача відповідачем не проводилося, а його висновки ґрунтуються лише на інформації з бази даних АІС «Податковий блок». Не заслуговують на увагу, на думку позивача, й посилання Управління на судові практику, зокрема у справах №826/420/15 та №808/3270/14, оскільки вона стосується іншого предмета спору.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу. 
За правилами пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. 
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Основним документом, який регулює формування витрат у бухгалтерському обліку, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати (П(С)БУ 16), затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 №318.
Пунктом 6 П(С)БУ 16 встановлено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. 
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду..
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 Податкового кодексу України).
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Зміст цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. 
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Отже, фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань. 
При цьому правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту з податку на додану вартість та від`ємного значення фінансового результату (витрат) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.
Водночас наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування витрат та податкового кредиту, зокрема, це: непов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.
Наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах. 
Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами. При цьому для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податкові зобов`язання, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. 
Як встановлено судами попередніх інстанцій, між позивачем (Замовник) та ТОВ «Техно Холдинг» (Підрядник) укладено ряд договорів будівельного підряду, відповідно до умов яких Замовник доручає, а Підрядник, в межах договірної ціни, забезпечує виконання визначених окремо кожним із договорів робіт на визначених об`єктах до здачі їх в експлуатацію та усуненню протягом гарантійного періоду експлуатації недоліків та прихованих дефектів, зокрема:
- №17/06 від 17 червня 2016 року з виконання опоряджувальних робіт на об`єкті: «Багатоквартирний житловий будинок з вбудованими приміщеннями та підземним паркінгом по АДРЕСА_3 в м. Полтава»;
- №24/05-М від 24 травня 2016 року з улаштування мозаїчних покриттів підлог товщиною 30 мм на об`єкті: будівництво багатоквартирного будинку по АДРЕСА_1 ;
- №25/03 від 25 березня 2016 року з улаштування полістиролбетонної стяжки товщиною 40 мм, цементно-піщаної стяжки товщиною 10 мм на об`єкті: будівництво багатоквартирного будинку по АДРЕСА_1 ;
- №16/03 від 16 березня 2016 року з виконання опоряджувальних робіт на об`єкті: багатоквартирний житловий будинок з вбудованими приміщеннями по АДРЕСА_2 ;
- №24/03 від 24 березня 2016 року з улаштування полістиролбетонної стяжки товщиною 40 мм, цементно-піщаної стяжки товщиною 30 мм на об`єкті: багатоквартирний житловий будинок з вбудованими приміщеннями та підземним паркінгом по АДРЕСА_3 ;
- №11/02 від 11 лютого 2016 року з виконання опоряджувальних робіт 4-5 поверхів на об`єкті: багатоквартирний житловий будинок з вбудованими приміщеннями по АДРЕСА_4 ;
- №21/12 від 21 грудня 2015 року з виконання монтажу опалення офісних приміщень на об`єкті: багатоквартирний житловий будинок з вбудованими приміщеннями по АДРЕСА_2 ;
- №11/12 від 11 грудня 2015 року з виконання робіт з монтажу систем опалення, водопроводу, каналізації житлових приміщень та установлення сантехнічного обладнання на об`єкті: багатоквартирний житловий будинок з вбудованими приміщеннями по АДРЕСА_4 ; 
- №23/11 від 23 листопада 2015 року з виконання монтажу системи опалення приміщень підвального та першого поверху на об`єкті: багатоквартирний житловий будинок з вбудованими приміщеннями та підземним паркінгом по АДРЕСА_3 в м . Полтава;
- №14/12 від 14 грудня 2015 року з виконання монтажу системи опалення житлових приміщень на об`єкті: багатоквартирний житловий будинок з вбудованими приміщеннями та підземним паркінгом по АДРЕСА_3 .
За наслідками виконання вказаних договорів ТОВ «Техно Холдинг» видано та зареєстровано у встановленому чинним законодавством порядку податкові накладні від 12 лютого 2016 року №3, від 3 березня 2016 року №6, від 10 березня 2016 року №7, від 31 березня 2016 року №18, №27 та №28, від 8 квітня 2016 року №35, від 14 квітня 2016 року №43, від 27 квітня 2016 року №60, від 29 квітня 2016 року №67 та №68, від 4 травня 2016 року №69 та №70, від 31 травня 2016 року №116, №118 та №119, від 23 червня 2016 року №147, від 30 червня 2016 року №166, №167, №169, №170 та №171, від 1 липня 2016 року №176, від 29 липня 2016 року. Сторонами договору складено довідки про вартість виконаних підрядних робіт типової форми КБ-3, акти приймання виконаних будівельних робіт типової форми КБ-2в разом з додатками.
Будь-яких порушень щодо оформлення вказаних документів судами не встановлено, зауваження до їх змісту та форми у відповідача відсутні. 
Задовольняючи позов у відповідній частині, суди встановили, що зазначені документи дозволяють встановити: адресу місцезнаходження сторін, ціну продажу робіт, дату та місце складання документів, відомості щодо уповноважених осіб, якими вони складені, який об`єм робіт виконано, на якому об`єкті виконувалися такі роботи, які саме матеріали використано при виконанні робіт, їх кількість, вартість, вартість експлуатації машин, заробітної плати робітників тощо.
Оплата наданих робіт підтверджена копіями платіжних доручень з відмітками банківської установи.
Щодо тверджень відповідача стосовно змісту договору будівельного підряду №21/12 від 21 грудня 2015 року, відповідно до пункту 2.1. якого кінцевий строк виконання робіт визначений у термін до грудня 2015 року, судами встановлено також, що за змістом пункту 10.1 цього ж договору передбачено, що він набирає чинності з моменту його підписання сторонами та діє до виконання сторонами своїх договірних зобов`язань.
Перевіряючи посилання відповідача щодо результатів аналізу Єдиного державного реєстру судових рішень на предмет причетності ТОВ «Техно Холдинг» та його постачальників до схем ухилення від оподаткування шляхом формування фіктивного податкового кредиту з ПДВ іншим суб`єктам господарювання з огляду на наявність по вказаному контрагенту кримінального провадження, суди встановили, що підставою для таких висновків слугувала виявлена відповідачем у Єдиному державному реєстрі судових рішень ухвала Київського районного суду м.Полтави від 8 травня 2018 року у справі №552/2279/18 про надання дозволу на тимчасовий доступ та вилучення оригіналів документів ТОВ «Техно Холдинг» з приводу фінансово-господарських взаємовідносин з сумнівними контрагентами, де відповідне клопотання обґрунтоване тим, що в провадженні СУ фінансових розслідувань ГУ ДФС у Полтавській області знаходяться матеріали досудового розслідування, внесені до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №42018170000000052 від 15 березня 2018 року за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 212 Кримінального кодексу України.
Щодо таких обставин справи, Верховний Суд погоджується із висновками, зробленими судами, про те, що факти, встановлені в рамках кримінального провадження, можуть належним чином засвідчувати наявність певних обставин лише після набрання законної сили рішення суду за результатами розгляду відповідної кримінальної справи. 
Однак, в даному випадку акт перевірки не містить доказів існування вироку та/або ухвали про закриття кримінального провадження, які набрали законної сили та якими б посадових осіб контрагента позивача або безпосередньо посадових осіб ТОВ «Техно Холдинг» було визнано винними у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених статтями 190, 205, 209, 212 Кримінального кодексу України. Про відсутність таких доказів зазначено і представником відповідача під час розгляду справи в суді першої інстанції.
В частині доводів контролюючого органу, які також викладені ним у касаційній скарзі, а саме: про відсутність проектної документації, яка враховує тип джерела, схему підключення до системи гарячого тепло, водопостачання, тип регулювання системи, діаметри труб, обладнання (радіатори, конвектори, фанкойли) і їх комбінацію, без якої неможливо виконання робіт, обчислення кількісних та вартісних показників по реконструкції теплоопалення, Верховний Суд погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про те, що акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Водночас виявлення вказаних порушень державного архітектурно-будівельного нагляду, що, крім того, не віднесено до повноважень податкового органу, не може бути покладено в основу висновків про нереальність господарських операцій, якщо дані первинних документів вказують на фактичне здійснення певних субпідрядних робіт, що обумовлені договорами, та з них можна встановити їх обсяг та зміст.
Натомість судами досліджено надані позивачем на спростування доводів відповідача у цій частині засвідчені примірники декларації про початок виконання будівельних робіт на об`єктах, вказаних у договорах будівельного підряду, а також декларації про готовність таких об`єктів до експлуатації, відповідно до змісту яких жодних порушень органами Держархбудінспекції не встановлено.
Отже, Верховний Суд погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про те, що позивачем на підставі належним чином оформлених первинних бухгалтерських документів, складених під час здійснення господарських операцій з ТОВ «Техно Холдинг», правомірно включено суму податку на додану вартість до складу податкового кредиту за відповідні періоди, та сформовано витрати по придбанню підрядних робіт.
Також, у перевіряємий період між позивачем (Замовник) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (Підрядник) укладено ряд договорів будівельного підряду, відповідно до умов яких Замовник доручає, а Підрядник, в межах договірної ціни, забезпечує виконання визначених окремо кожним із договорів робіт на визначених об`єктах до здачі їх в експлуатацію та усуненню протягом гарантійного періоду експлуатації недоліків та прихованих дефектів, зокрема:
- №17/03-1 від 17 березня 2016 року з утеплення фасаду на об`єкті: будівництво багатоквартирного будинку по АДРЕСА_1;
- №03/05-16 від 3 травня 2016 року з утеплення фасаду та облицювання балконів профнастилом на об`єкті: будівництво багатоквартирного будинку по АДРЕСА_6 ;
- №04/07-16 від 4 липня 2016 року з улаштування покрівлі на об`єкті: багатоквартирний житловий будинок обмеженого АДРЕСА_2 (Житловий будинок по АДРЕСА_2 - ІІІ черга);
- №19/08-16 від 19 червня 2016 року з фарбування механізмів;
- №01/11-16 від 1 листопада 2016 року з герметизації швів на об`єкті: багатоквартирний житловий будинок з вбудованими приміщеннями по АДРЕСА_2 ;
- №12/05-17 від 12 травня 2017 року з утеплення фасаду та улаштування покрівлі на об`єкті: будівництво багатоквартирного будинку по АДРЕСА_10 ; 
- №01/06-17 від 1 червня 2017 року з улаштування покрівлі балконів та утеплення фасаду на об`єкті: будівництво багатоквартирного будинку по АДРЕСА_8 ;
- №17/0/-1 від 17 січня 2018 року з утеплення фасаду, демонтажних та інших робіт на об`єкті: будівництво багатоквартирного житлового будинку з громадськими приміщеннями по АДРЕСА_11.
Під час виконання вказаних договорів сторонами складено акти здачі-приймання робіт, довідки про вартість виконаних підрядних робіт типової форми КБ-3, локальні кошториси. Оплата наданих робіт підтверджена копіями платіжних доручень з відмітками банківської установи. 
Крім того, у перевіряємий період між позивачем (Замовник) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 (Підрядник) укладено ряд договорів будівельного підряду, відповідно до умов яких Замовник доручає, а Підрядник, в межах договірної ціни, забезпечує виконання визначених окремо кожним із договорів робіт на визначених об`єктах до здачі їх в експлуатацію та усуненню протягом гарантійного періоду експлуатації недоліків та прихованих дефектів, зокрема:
- №05/04/16 від 5 квітня 2016 року з утеплення фасаду та улаштування покрівлі на об`єкті: будівництво багатоквартирного будинку по АДРЕСА_1;
- №1/25 від 25 лютого 2016 року з виконання опоряджувальних робіт на об`єкті: багатоквартирний житловий будинок з вбудованими приміщеннями по АДРЕСА_2 ;
- №04/05/16 від 4 травня 2016 року з улаштування покрівлі на об`єкті: багатоквартирний житловий будинок обмеженого АДРЕСА_2 (Житловий будинок по АДРЕСА_2 - ІІІ черга);
- №01/06/16 від 1 червня 2016 року з улаштування покрівлі на об`єкті: багатоквартирний житловий будинок з вбудованими приміщеннями та підземним паркінгом по АДРЕСА_3 ;
- №03/05/17 від 3 травня 2017 року з улаштування покрівлі на об`єкті: будівництво багатоквартирного будинку по АДРЕСА_8 ;
- №103/10/16 від 3 жовтня 2016 року з улаштування покрівлі на об`єкті: будівництво багатоквартирного житлового будинку по АДРЕСА_6 .
Під час виконання вказаних договорів сторонами договору складено акти виконаних робіт, довідки про вартість виконаних підрядних робіт типової форми КБ-3, локальні кошториси. Оплата наданих робіт підтверджена копіями платіжних доручень з відмітками банківської установи. 
Зауваження відповідача про те, що у деяких з вказаних документів не зазначені посади осіб, якими вони підписані, судами визнані неприйнятними, оскільки відповідні первинні документи містять підписи відповідальних осіб, а також їх прізвища та ініціали, що не позбавляє можливості встановити посади таких осіб та їх належність до відповідних суб`єктів господарювання. 
Крім того, судами враховано вимоги статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (одним із принципів бухгалтерського обліку є превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми).
Отже, перевіряючи факт здійснення господарської операції, на підставі якої платником податків сформовано дані податкового обліку, судами досліджено її реальність в сукупності чинників, що впливають на її реальний зміст та враховано, що окремі недоліки у оформленні первинних документів не є беззаперечним свідченням фіктивності господарської операції.
Твердження відповідача про те, що ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 не мали найманих працівників, не залучали до виконання сторонніх суб`єктів господарювання, судами відхилено з огляду на те, що матеріали такої податкової інформації відповідачем не надані. Так само не надані докази, які б свідчили про те, що наявні у контрагентів позивача трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для виконання умов договорів. Крім того, судами не встановлено фактів, які б свідчили про неправомірну поведінку контрагента, про обізнаність позивача щодо такої поведінки та злагодженості дій між ними.
Стосовно посилань відповідача на специфіку виконуваних робіт, що вимагає наявності дозволів, передбачених чинним законодавством, судами правильно зауважено, що дотримання контрагентами правил охорони праці та будівельних норм не віднесено до повноважень фіскального органу, визначених Податковим кодексом України.
Судами досліджено надані на спростування доводів відповідача у цій частині примірники декларації про початок виконання будівельних робіт перелічених вище об`єктів, а також декларацій про готовність таких об`єктів до експлуатації, відповідно до змісту яких жодних порушень органом Держархбудінспекції не встановлено.
За таких обставин, Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що висновки податкового органу щодо правовідносин між позивачем та ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 носять характер необґрунтованих припущень, тоді як позивач, на підставі належним чином оформлених первинних бухгалтерських документів, складених під час здійснення господарських операцій із вказаними суб`єктами господарювання, підтвердив правомірність формування складу податкового кредиту та валових витрат.
В цілому обґрунтування касаційної скарги податкового органу фактично зводяться до вимог здійснити переоцінку встановлених судами обставин справи, а також надати перевагу одним доказам над іншими, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
Посилання скаржника на правові висновки, викладені у рішеннях Верховного Суду України, Вищого адміністративного суду України, а також правові позиції, сформовані Верховним Судом, не заслуговують на увагу, оскільки висновки судів першої та апеляційної інстанцій у справі, що переглядається, не суперечать тим зазначеним у касаційній скарзі рішенням, в яких предметом спору були подібні правовідносини.
Так, у постанові Верховного Суду України від 14 березня 2017 року у справі №826/757/13-а сформовано висновок про те, що статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами, а Вищий адміністративний суд України в ухвалі від 6 травня 2015 року у справі №2а-3318/10/2170 погодився з рішенням суду апеляційної інстанції про те, позивачем надано до перевірки первинні документи бухгалтерського обліку, які є формально складеними та не підтверджують фактичне здійснення господарських операцій між позивачем. При цьому ухвалою від 20 квітня 2016 року Вищий адміністративний суд України справу №823/2240/13-а направив на новий розгляд до суду першої інстанції. 
Постанова Верховного Суду від 20 листопада 2018 року у справі №815/2995/17, а також постанова Верховного Суду від 19 вересня 2019 року у справі №804/7009/13-а, ухвалені за обставин надання платником податків документів, які за своїм змістом не підтверджують та не розкривають суті спірних господарських операцій. 
Щодо постанов Верховного Суду від 5 вересня 2019 року у справі №826/420/15, від 13 грудня 2018 року у справі №810/6689/14, від 7 березня 2018 року у справі №808/3720/14, від 25 квітня 2018 року у справі №826/1902/15, від 25 квітня 2018 року у справі №813/8411/13-а, а також постанов Верховного Суду України від 3 листопада 2015 року у справі №21-99а15, від 10 листопада 2015 року у справі №21-2479а15 та від 17 листопада 2015 року у справі №21-2944а15, то вони ухвалені у справах, в яких предметом спору були зобов`язання вилучити з системи «Податковий блок» інформацію, внесену на підставі акта перевірки.
У справі №816/2328/17, постанова Верховним Судом у якій прийнята 2 жовтня 2018 року, предметом спору було визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, які прийнято за наслідками перевірки операцій з поставки товару.
Верховний Суд також не вважає обґрунтованими посилання скаржника на суперечливість оскаржуваних рішень висновку Верховного Суду України, викладеному у постанові від 20 січня 2016 року у справі за позовом ПАТ «МТС Україна» до Міжрегіонального головного управління Міністерства доходів і зборів України (факт того, що на момент розгляду справи щодо офіційних осіб контрагентів не було постановлено вироків, не може спростовувати достовірність їх пояснень відносно характеру укладених угод і фактичного здійснення за цими угодами операцій) та у подальшому врахованому в постановах Верховного Суду від 27 грудня 2018 року у справі №815/6646/13-а, від 4 вересня 2018 року у справі №820/477/17, від 15 серпня 2018 року у справі №808/2593/13-а, від 6 червня 2018 року у справі №814/864/13-а), від 22 січня 2019 року у справі №810/1229/17, від 11 квітня 2018 року у справі №2а-576/12/0970. У справі, що переглядається, контролюючим органом не було надано відомостей про те, що засновки чи учасники контрагентів позивача надали пояснення щодо непричетності до діяльності даних суб`єктів господарювання. 
Щодо правової позиції Верховного Суду, на яку вказує скаржник, і яка висловлена у постанові Верховного Суду від 19 червня 2018 року у справі №808/2447/17, то слід зазначити про необґрунтованість посилань скаржника у цій частині з тих підстав, що, залишаючи касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін, Суд виходив із доведеності платником податків належними та допустимими доказами правомірності формування витрат та податкового кредиту за реально вчиненими господарськими операціями.
Обставини, викладені у постановах Верховного Суду від 17 липня 2019 року у справі №826/18656/14 (щодо заперечення особи, яка підписала первинні документи участь у підписанні від імені зазначеного товариства будь-яких первинних документів), від 17 листопада 2018 року у справі №813/1910/16 (залучені до справи матеріали не дають можливості ідентифікувати ані виконавця маркетингових робіт, ані їх реальний зміст), від 20 листопада 2018 року у справі №815/2995/17 (первинні документи не розкривають змісту здійснених операцій, що у взаємозв`язку з установленими у рамках кримінального провадження обставинами вказує на необґрунтованість податкової вигоди платника) не вказують на те, що судами першої та апеляційної інстанцій не дотримано висловленої Верховним Судом правової позиції, оскільки правовідносини у перелічених справах є відмінними зі спірними.
Отже, під час розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо заниження податкових зобов`язань. Зокрема судами досліджено первинні документи, які згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України є підставою для податкового обліку та містять відомості, що у повній мірі відображають суть господарських операцій та підтверджують їх фактичне здійснення.
Так, застосовуючи правила оподаткування при оцінці господарських операцій між позивачем та його контрагентами, судові інстанції встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими ТДВ «Полтавтрансбуд» до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарської операції та її учасників, підтверджують фактичність здійснення такої операції, а також господарський характер понесених за нею витрат.
Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Касаційний суд погоджується із висновками судів першої та апеляційної інстанцій про те, що відповідачем - суб`єктом владних повноважень, на якого покладено обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, в ході розгляду справи не надано будь-яких належних та допустимих доказів, не доведено наявності обставин та підстав, які б свідчили про порушення позивачем податкового законодавства та наявність яких би призводила до невизнання права позивача на формування відповідних податкових вигод.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд звертає увагу на таке.
Стаття 129 Конституції України визначає основні засади судочинства.
Частиною четвертою статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Зазначеним вимогам процесуального закону рішення судів першої та апеляційної інстанцій відповідають, а викладені у касаційній скарзі доводи скаржника є необґрунтованими.
Отже, переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування ними норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому в задоволенні касаційної скарги Управління слід відмовити.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Згідно із частиною третьою статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Керуючись статтями 3, 343, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Полтавській області залишити без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 3 квітня 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 2 вересня 2019 року у справі №440/198/19 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                             Н.Є. Блажівська

Судді                                                                                 І.Л. Желтобрюх

                                                                                Є.А. Усенко

Згідно з оригіналом
Помічник судді                                         І.Л.Щирська 
14.02.20