ПОСТАНОВА
Іменем України

24 січня 2020 року 
Київ
справа №803/3910/15
адміністративне провадження №К/9901/19739/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на постанову  Волинського окружного адміністративного суду від 28 січня 2016 року (суддя Смокович В.І.) та ухвалу  Львівського апеляційного адміністративного суду від 22 листопада 2016 року (судді: Гінда О.М. (головуючий), Ніколін В.В., Старунський Д.М.) у справі  № 803/3910/15 за позовом  Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до  Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області,  Головного управління Державної казначейської служби України у Волинській області про  визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, зобов`язання вчинити дії,

УСТАНОВИВ:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернулась до суду з позовом до Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі - відповідач, контролюючий орган, Луцька ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області), Головного управління Державної казначейської служби України у Волинській області (далі - відповідач, ГУ ДКСУ у Волинській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення форми «В1» від 19 листопада 2015 року № 00622331701, зобов`язання відповідача подати до ГУ ДКС України у Волинській області висновок про відшкодування з Державного бюджету України на користь ФОП ОСОБА_1 23  309,00 грн бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення було прийнято контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідач зробив висновки про порушення позивачем чинного податкового законодавства не обґрунтовані посиланням на відповідні обставини, зокрема, висновок контролюючого органу про те, що позивачем не підтверджено використання та списання у періоді, що перевірявся (з 1 серпня 2015 року по 31 серпня 2015 року), пального, придбаного в Україні в кількості 9 954,16 л, та у зв`язку з цим завищено податковий кредит. Крім того, позивач зазначає, що не має вирішального значення використання чи не використання всього обсягу купленого у періоді, що перевірявся, пального для того, щоб включити суми ПДВ сплачені при його купівлі до складу податкового кредиту для зазначеного періоду.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 28 січня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 22 листопада 2016 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області від 19 листопада 2015 року № 00622331701. Зобов`язано Луцьку об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області подати Головному управлінню Державної казначейської служби України у Волинській області висновок про відшкодування з Державного бюджету України на користь ФОП ОСОБА_1 23  309,00 грн бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 19 листопада 2015 року № 00622331701 діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного законодавства, оскільки платник податків мав право включити суми сплаченого в серпні 2015 року податку на додану вартість за придбане пальне незалежно від того, чи використовувалося воно у межах господарської діяльності протягом звітного періоду, та незалежно від кількості його залишків на кінець звітного періоду, а тому контролюючий орган безпідставно позбавив платника податків права на включення податкового кредиту на загальну суму 169  596,00 грн до податкової декларації з податку на додану вартість за серпень 2015 року.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій Луцька ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області подала касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Волинського окружного адміністративного суду від 28 січня 2016 року та ухвалу  Львівського апеляційного адміністративного суду від 22 листопада 2016 року, та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_1 у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Луцькою ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань правомірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за серпень 2015 року, що виникло за рахунок від`ємного значення ПДВ та декларувалося в серпні 2015 року, яка оформлена актом від 06.11.2015 № 5357/17/01/2820510269.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п.  198.4  ст.  198, п.  199.1  ст.  199, п.  200.1, п.  200.4  «б» ст.  200 ПК України, в результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку у податковій декларації за серпень 2015 року на суму 23  309,00 грн. До таких висновків контролюючий орган дійшов з огляду на те, що позивачем у серпні 2015 року не підтверджено використання та списання у періоді, який підлягав перевірці, пального придбаного в Україні в кількості 9954,16 л, у зв`язку з чим завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку у податковій декларації за серпень 2015 року на суму 23  309,00 грн ПДВ.
З аналізу шляхових листів відповідач дійшов висновку, що у серпні 2015 року позивачем у господарській діяльності використано пального придбаного на території України лише в кількості 44 963 л (з загальної кількості придбаного за перевіряємий період у об. - 54917,16 л). Контролюючий орган вважає, що позивачем не підтверджено використання та списання у періоді, що перевірявся, пального придбаного в Україні в кількості 9 954,16 л та завищено податковий кредит за серпень 2015 року на суму 23  309,00 грн податку на додану вартість (3 865 л*14,05/6, де 14,05 грн  вартість пального (дизельного пального) придбаного в ТзОВ «Синергія 1999»).
На підставі вказаного акта перевірки контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення форми «В» від 19.11.2015 № 0062331701, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 23  309,00 грн та встановлено штрафні (фінансові) санкції на суму 11 654,50 грн.
Судами першої та апеляційної інстанції також встановлено, що  в ході проведення перевірки позивачем було надано контролюючому органу шляхові листи, товарно-транспортні накладні, міжнародні товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт, залишки товарно-матеріальних цінностей (пального). Крім того, позивачем включені до складу податкового кредиту суми сплаченого податку на додану вартість за придбане дизельне паливо в серпні 2015 року у ТОВ  «Синергія 1999», ТОВ  «ВОГ Рітейл», ТОВ «ВТФ  Авіас»  та ПП  «Укрпалетсистем»  на загальну суму           169 596,00 грн, що підтверджується видатковими накладними від 08.08.2015              № 3958,  11.08.2015 № 4035, 15.08.2015 № 4180, 21.08.2015 № 4269, 26.08.2015           № 4346, 30.08.2015 № 4409, 31.08.2015 № 158121, 31.08.2015 № 0018/1001558, 31.08.2015 № 043-3253.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
7. В доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій окремих положень Податкового кодексу України щодо визначення суми бюджетного відшкодування, а також того, що позивачем не підтверджено належними документами використання та списання у перевіряємому періоді пального, придбаного в Україні в кількості 9  954,16 л, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.
8. Позивачем відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надано не було.
9. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до пункту 3 частини першої  статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року № 2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Підпункт 14.1.18 пункту 14.1 статті 14.
Бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у  розділі V  цього Кодексу.
10.2. Пункт 185.1 статті 185.
Об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до  статті 186  цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;      в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений  Митним кодексом України.
10.3. Пункт 198.3 статті 198.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
10.4. Пункт 199.1 статті 199.
У разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до  пункту 189.1  статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.
10.5. Пункти 200.1, 200.4, 200.7, 200.10, 200.12, 200.13 статті 200.
Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  пункту 200-1.3  статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  200-1.3  статті 200-1  цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.
Контролюючий орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
На підставі отриманого висновку відповідного контролюючого органу орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п`яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
11. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
12. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
13. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. 
14. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
15. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
16. Судами першої та апеляційної інстанції, у справі, що розглядається, встановлено, що позивачем у серпні 2015 року не підтверджено використання та списання у періоді, який підлягав перевірці контролюючим органом, пального придбаного в Україні в кількості 9954,16 л, що не заперечується позивачем.
Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом, з наданих для перевірки позивачем документів (зокрема, шляхових листів) на підтвердження придбання та використання/списання пального придбаного на території України у серпні 2015 року, встановлено, що позивачем за перевіряємий період у господарській діяльності використано пального придбаного на території України лише в кількості 44 963 л       (з загальної кількості придбаного за перевіряємий період у об. - 54917,16 л). У зв`язку з чим, контролюючий орган дійшов обґрунтованого висновку, що позивачем не підтверджено використання та списання у періоді, що перевірявся, пального придбаного в Україні в кількості 9 954,16 л та завищено податковий кредит за серпень 2015 року на суму 23  309,00 грн податку на додану вартість (3 865 л*14,05/6, де 14,05 грн  вартість пального (дизельного пального) придбаного в ТзОВ «Синергія 1999»).
Відповідно до підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у  розділі V  цього Кодексу. При цьому визначення суми бюджетного відшкодування залежить від правильності визначення платниками податку сум податкових зобов`язань та податкового кредиту з податку на додану вартість.
Колегія суддів зазначає, що відсутність на обліку залишку пального та  відсутність документального підтвердження використання такого пального для здійснення господарської діяльності свідчить, що придбане пальне не використовувалось позивачем у власній господарській діяльності, що не дає права на віднесення суми ПДВ з придбання такого пального до податкового кредиту та до від`ємного значення суми ПДВ за відповідний період, що підлягає бюджетному відшкодуванню.
17. Таким чином, колегія суддів зазначає, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення форми «В» від 19.11.2015 № 0062331701, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 23  309,00 грн та встановлено штрафні (фінансові) санкції на суму 11 654,50 грн, діяв у межах та у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
18. Судами попередніх інстанцій правильно та в повній мірі встановлено фактичні обставини справи.
19. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми  Податкового кодексу України, приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суд першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права (неправильне тлумачення), що призвело до безпідставного скасування податкового повідомлення-рішення, яке було прийнято контролюючим органом у відповідності до норм податкового законодавства, а тому касаційна скарга Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на постанову  Волинського окружного адміністративного суду від 28 січня 2016 року та ухвалу  Львівського апеляційного адміністративного суду від 22 листопада 2016 року підлягає задоволенню.
20. Відповідно до пункту 3 частини першої  статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
21. Підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права (частина перша  статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України). Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню (частина третя  статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями  341,  345,  349,  351,  355,  356,  359, пунктом 4 частини першої РозділуПерехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області задовольнити.
Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 28 січня 2016 року та ухвалу  Львівського апеляційного адміністративного суду від 22 листопада 2016 року у справі № 803/3910/15 скасувати та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні адміністративного позову Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .
Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
І.А. Гончарова 
Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду