ф
ПОСТАНОВА
Іменем України

20 лютого 2020 року 
Київ
справа №802/1255/17-а
адміністративне провадження №К/9901/21661/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Вінницькій області на постанову Вінницького окружного адміністративного суду (суддя Воробйова І.А.) від  05.10.2017 та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду (головуючий суддя: Сторчак В. Ю., судді: Совгира Д. І. , Курко О. П.) від  20.12.2017 у справі № 802/1255/17-а за позовом Приватного підприємства "Альбіон-Трейд" до Головного управління ДФС у Вінницькій області про  визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

                Приватне підприємство "Альбіон - Трейд" (далі- Підприємство) звернулося до суду із позовом до Головного управління ДФС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14.07.2017 р. №0006141415 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1877 827 грн. податкового зобов`язання та 469457 грн. штрафних санкцій.
               В обґрунтування позову Підприємство  зазначило  , що не погоджується з прийнятим відповідачем податковим повідомленням-рішенням та вважає його безпідставним та таким, що прийнято всупереч чинному законодавству України.
               Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від  5 жовтня 2017 року, залишеною без змін постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року, позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення ГУ ДФС у Вінницькій області № 0006141415 від 14.07.2017 р.
              Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції, з доводами якого погодився апеляційний суд, дійшов висновку, що податковий орган неправомірно заперечує фактичне здійснення господарських операцій з контрагентом позивача та стверджує про безпідставність формування останнім податкового кредиту по цих операціях, оскільки право позивача на такий кредит підтверджується податковими накладними та сукупністю інших наданих до перевірки первинних документів.
              Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, податковий орган подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову. Доводи касаційної скарги повторюють доводи апеляційної скарги.
          В обґрунтування своїх вимог посилається на те, що позивачем були неправомірно віднесені до складу податкового кредиту суми за господарськими операціями з ОВ "Технобуд-Поліс", ТОВ "Еллада Трейд", ТОВ "ТД Євротрубпласт"  , оскільки господарські операції між вказаними підприємствами не спрямовані на настання реальних наслідків .
              В письмовому запереченні на касаційну скаргу позивач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
               Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи  та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
              Суди першої та апеляційної інстанції встановили, що на підставі направлення від 22.06.2017 року № 1161 та наказу від 21.06.2017року за №1355 податковим органом у період з 22.06.2017року по 29.06.2017року проведена позапланова виїзна документальна перевірка ПП "Альбіон-Трейд" з питань своєчасності, достовірності та повноти нарахування податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ "Технобуд-Поліс", ТОВ "Еллада Трейд", ТОВ "ТД Євротрубпласт" за грудень 2016 року.
          За результатом проведеної перевірки відповідачем складено акт від 06.07.2017 року за № 909/1415/40391654, у якому зафіксовані виявлені перевіркою порушення, а саме: п.44.1 ст.44, п.85.2 ст. 85, п. 198.1, 198.3, 198.6 ст.198, Податкового кодексу України, внаслідок чого ПП "Альбіон-Трейд" занижено позитивне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту на суму 1877827 грн. у податковій декларації з ПДВ за звітний період №9265441994 від 16.01.2017 р. (з урах. уточ.№9035061038 від 07.03.2017р., №9036198258 від 09.03.2017).
             Допущення позивачем вказаних порушень податковий орган пов`язує з неправомірним формуванням показників податкового обліку за наслідками господарських операцій щодо придбання ПП "Альбіон Трейд" у ТОВ "Елада Трейд" труб каналізаційних ПП - типу B-P U/SN8DN600/5900мм у кількості 222 шт на підставі договору поставки від 1.12. 2016 № 19,  труб каналізаційних ПП - типу B-P U/SN8DN600/5900мм у кількості 490 шт на підставі договору поставки від 1.12. 2016 № 18 у ТОВ "Технобуд-Поліс",  труб, комплектуючих та обладнання, а також супутніх товарів у кількості, асортименті та за цінами, узгодженими в Специфікаціях та Рахунку-фактурі на підстав договору від 14.12.2016 №728 у ТОВ"ТД Євротрубпласт".
          В ході проведеної перевірки контролюючим органом встановлена відсутність факту реального вчинення господарських операції позивача з ТОВ "Технобуд-Поліс", ТОВ "Еллада Трейд", ТОВ "ТД Євротрубпласт" у зв`язку із відсутністю документального підтвердження необхідного персоналу для задекларованого обсягу та визначення можливості виконання операцій з придбання, виробництва/ продажу ідентифікованих товарів, тощо. В свою чергу, необхідною умовою для відображення операцій у складі витрат та податкового кредиту є факт придбання товарів та послуг. 
               На підставі акту перевірки відповідачем 14.07.2017 року прийнято спірне податкове повідомлення-рішення №0006141415, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 1877827 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі у сумі 469457 грн.
              Судами попередніх інстанцій також встановлено, що предметом перевірки контролюючого органу були господарські операції позивача із ТОВ "Технобуд-Поліс", ТОВ "Еллада Трейд" та ТОВ "ТД "Євротрубпласт".
              Досліджуючи взаємовідносини позивача з вищезазначеними контрагентами, суди попередніх інстанцій встановили, що 01.12.2016 року між ТОВ "Еллада Трейд" (продавець) та ПП "Альбіон-Трейд" (покупець) укладено договір поставки №19, предметом, якого є труба каналізаційна ПП - типу B-P U/SN8DN600/5900мм. 
               На підтвердження постачання вказаного товару позивачем надано наступні документи: видаткову накладну №703 від 27.12.2016 р.; податкову накладну №703 від 27.12.2016 р.; оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 за 2017 р.; платіжні доручення №226 від 11.01.2017 р., №253, №254, №255, №256 від 31.01.2017 р.,№263, №264, №265, №266 від 02.02.2017 р., №268, №269 від 03.02.2017 р., №273 від 09.02.2017р., акти звіряння взаємних розрахунків.
              Також, 14.12.2016 р. між ТОВ "ТД Євротрубпласт" (постачальник) та ПП "Альбіон - Трейд" (покупець) укладено договір № 728, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити, а продавець-прийняти товар та оплатити труби, комплектуючі та обладнання, а також супутні товари за цінами узгодженими Сторонами в рахунках- фактурах або специфікаціях (додатках).
               На підтвердження виконання договору ПП "Альбіон-Трейд", позивачем надано наступні документи: рахунок-фактуру №ЕТП КВ0812/029 від 08.12.2016р.; видаткову накладну №ЕТП КВ0702/017, №ЕТП КВ0702/018, №ЕТП КВ0702/019 від 07.02. 2017 р., №ЕТП КВ2802/010 від 28.02.2017 р., №ЕТП КВ1804/019 від 18.04.2017 р.; податкові накладні №101428, №101429, №101430 від 27.12.2016 р.; оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 за 2017 р.; платіжні доручення №205, №206, №207 від 27.12.2016 р.; акт звірки взаємних розрахунків.
               01.12.2016 року між ТОВ "Технобуд-Поліс" (продавець) та ПП "Альбіон - Трейд" (покупець) укладено договір поставки № 18, предмет та умови якого аналогічні договору укладеного з ТОВ "Еллада Трейд" . При цьому, загальна вартість товару, що передбачається до постачання за цим договором, складає 6 994 852 грн. 90 коп. в т.ч. ПДВ.
               На підтвердження постачання товару позивачу, останнім надано наступні документи: видаткову накладну №115 від 23.12.2016 р.; податкову накладну №115 від 23.12.2016 р.; оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 за 2017 р.; платіжні доручення №222, №223, №224, №225 від 11.01.2017 р., №229, №230, №231, №232 від 17.01.2017 р., №244, №245, №246 від 25.01.2017 р., №247 від 26.01.2017 р., №248, №249, №250, №251 від 27.01.2017 р. та акт звіряння взаємних розрахунків.
          Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій посилались на те, що позивач належними та допустимими доказами довів реальність господарських операцій з контрагентами. На думку суду, первинні документи в повній мірі відображають зміст, обсяги та вартісні показники господарських операцій позивача. Натомість, відповідач не довів суду обґрунтованості висновку про непідтвердження реальності господарських операцій з контрагентами позивача, як це зазначено в акті перевірки.
          Судова колегія касаційної інстанції вважає висновки  судів першої та апеляційної інстанцій про задоволення позовних передчасними з таких підстав.
                Згідно пункту  75.1  статті  75 ПК України  контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
                Підпунктом  14.1.181  пункту  14.1  статті  14 ПК України  податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з  розділом V цього Кодексу.
               Згідно з пунктом  44.1  статті  44 ПК України  для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
          Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
               Відповідно до приписів підпункту «а» пункту 198.1 та пунктів 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
                В силу положень пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
          За вимогами пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
               Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
          Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
          Водночас,  статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"  визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
               Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
     Згідно із частинами першою та другою  статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
          Таким чином, для віднесення витрат до податкового кредиту з ПДВ та врахування їх при обчисленні податку на прибуток такі витрати повинні бути фактично здійсненими, підтверджуватися належними первинними документами та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
                Надаючи оцінку обставинам у справі, Верховний Суд виходить з неповного з`ясування судами попередніх інстанції усіх обставин справи, з огляду на наступне.
                Законодавчі положення свідчать на користь висновку про те, що податкові наслідки у вигляді формування податкового кредиту є правомірними лише у випадку реального виконання господарської операції та її підтвердження належними первинними документами, що відповідають критерію повноти та достовірності представлення інформації про юридичний факт і дозволяють встановити дійсний рух активів у процесі виконання господарської операції.
               Так, суди попередніх інстанцій, задовольняючи позовні вимоги визнали достатніми доказами реальності господарських операцій позивача із контрагентами: ТОВ "Технобуд-Поліс", такі документи як договір поставки, податкові та видаткові накладні, платіжні доручення , акти звіряння взаємних розрахунків; ТОВ "Еллада Трейд", такі документи як договір поставки, податкові та видаткові накладні, оборотно-сальдова відомість, акти звіряння взаємних розрахунків; ТОВ "ТД Євротрубпласт",     такі документи як договір, рахунок-фактура, податкові та видаткові накладні, оборотно-сальдова відомість, платіжні доручення, акти звіряння взаємних розрахунків; 
              При цьому, судами не взято до уваги посилання податкового органу на те, що зміст правочинів, укладених між позивачем та його контрагентами, не відповідає дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав і обов`язків .
                У свою чергу, як вбачається з матеріалів справи, висновки податкового органу про безтоварність господарських операцій з його контрагентами обґрунтовані, серед іншого, посиланням на те, що операції з ТОВ "Технобуд-Поліс", ТОВ "Еллада Трейд", ТОВ "ТД Євротрубпласт"  не підтверджуються стосовно місцезнаходження майна, можливості виконання операцій з придбання, виробництва/продажу ідентифікованих товарів, наявності трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для виконання умов договорів, укладених позивачем з контрагентами, та, як наслідок, відсутні умови для отримання результатів відповідної господарської, економічної діяльності, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень і транспортних засобів.
                Вказані доводи податкового органу залишено поза увагою.
               Дійшовши висновків щодо реальності операцій по поставці товарів позивачу суди попередніх інстанцій свої мотиви обґрунтовували відповідно неможливістю застосування до платника податків негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування податкових вигод за операціями з контрагентами.
          Водночас предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, які підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій (поставки товару), а відтак і обґрунтованість визначення валових витрат позивача.
              При оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.
               Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку. З`ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції слід ретельно перевіряти доводи податкових органів про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.
          Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
          Зокрема, факт відсутності здійснення господарської операції може підтверджуватись неможливістю реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу недостатності фізичних, технічних та технологічних можливостей певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, відсутність управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій.
                  Разом з тим, ні суд першої, ні апеляційної інстанції не навели відповідних мотивів, з посиланням на конкретні умови передачі товарно-матеріальних цінностей, обставини їх переміщення і доставки, умови переходу права власності, передачі тощо, за яких додані до матеріалів справи документи свідчать або не свідчать про фактичне виконання зобов`язань (справжність операцій).
                 Верховний Суд наголошує, що суд повинен надати належну правову оцінку доводам позивача та відповідача, якими вони мотивують свою правову позицію у справі, оцінити представлені учасниками провадження докази у сукупності та взаємозв`язку за правилами  статті 90 КАС України  та надати належне обґрунтування щодо причин відхилення певних доказів, надання переваги тим чи іншим доводам або доказам. Вирішуючи даний спір, суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки доводам податкового органу, якими він мотивує правомірність оспорюваних нарахувань за цими операціями.
          Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що у даній справі дослідженню підлягає реальність господарських операцій, що є підставою для виникнення права на податковий кредит; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті; взаємозв`язок між отриманими товарами та використанням їх у господарській діяльності. Суди попередніх інстанцій не перевірили, чи були обумовлені розумними економічними чи іншими причинами (метою ділового характеру) господарські операції позивача та його контрагентів. Для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій платника податку судам слід з`ясувати реальність задекларованих господарських операцій; встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; визначити об`єктивний зміст вчинених операцій у порівнянні із задекларованим, оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції.  
                Судами попередніх інстанцій в порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи залишено поза увагою, обставини, що входять до предмета доказування в даній справі та мають істотне значення для вирішення питання щодо права позивача на формування даних податкового обліку за розглядуваними операціями з придбання товарів/послуг. Таким чином, судами не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, з якими пов`язане нарахування податкового зобов`язання, обставини справи встановлено неповно, вимоги процесуального законодавства щодо безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів виконано не було, що і потягло за собою прийняття рішення, яке не відповідає вимогам щодо законності та обґрунтованості судового рішення.
          За відсутності належної доказової бази касаційний суд обмежений в можливості сформулювати правовий висновок про те, як слід правильно застосовувати норми податкового законодавства, правильність застосування яких оспорюється в касаційній скарзі.
          Разом з цим, судом встановлено, що 23.05.2018 здійснено державну реєстрацію припинення юридичної особи - Приватного підприємства «Альбіон-Трейд», про що вчинено запис 13551110008009443.
                Відповідно до приписів статті 354 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судові рішення в касаційному порядку повністю або частково і залишає позовну заяву без розгляду або закриває провадження у справі у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу.
              Якщо суд першої або апеляційної інстанції ухвалив законне і обґрунтоване рішення, смерть фізичної особи чи припинення юридичної особи - сторони в спірних правовідносинах, що не допускають правонаступництва, після ухвалення рішення не може бути підставою для застосування положення частини першої цієї статті.
          Згідно пункту 5 частини 1 статті 238 Кодексу адміністративного судочинства України суд закриває провадження у справі у разі смерті або оголошення в установленому законом порядку померлою  фізичної особи або припинення юридичної особи, за винятком суб`єкта владних повноважень, які були однією із сторін у справі, якщо спірні правовідносини не допускають правонаступництва.
                Зважаючи на відсутність підстав для визнання судових рішень законними, а також припинення юридичної особи позивача, провадження у даній справі підлягає закриттю.
Керуючись статтями 238, 341, 345, 349, 354, 355 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

          1.Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Вінницькій області задовольнити частково.
          2.Постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 5 жовтня 2017 року та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року у справі № 802/1255/17-а  -  скасувати.
          3.Закрити провадження у справі.
          4.Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
І.А. Васильєва 
 С.С. Пасічник ,
Судді Верховного Суду