ПОСТАНОВА
Іменем України

16 грудня 2019 року 
м. Київ
справа №817/775/18
адміністративне провадження №К/9901/16543/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Усенко Є.А.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Гусака М.Б., 
секретар судового засідання Кривда В.І.,
представник позивача - Деркача Т.А., представник відповідача не з`явився,
розглянув у судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження з повідомленням сторін касаційну скаргу Рівненського обласного виробничого комунального підприємства водопровідно-каналізаційного господарства ''РІВНЕОБЛВОДОКАНАЛ'' на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.05.2019 (головуючий суддя - Гудим Л.Я., судді - Довгополов О.М., Глушко І.В.) у справі за адміністративним позовом Рівненського обласного виробничого комунального підприємства водопровідно-каналізаційного господарства ''РІВНЕОБЛВОДОКАНАЛ'' до Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області про визнання протиправними в частині, скасування в частині акта перевірки та податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
У березні 2018 року Рівненське обласне виробниче комунальне підприємство водопровідно-каналізаційного господарства ''РІВНЕОБЛВОДОКАНАЛ'' (далі - КП ''РІВНЕОБЛВОДОКАНАЛ'', Підприємство, позивач) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у місті Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області (далі - ДПІ, відповідач) про визнання протиправним та скасування акта перевірки від 04.12.2015 №364/17-16-22-02/03361678 в частині пункту 3.5.5.1 "Податок на доходи фізичних осіб" розділу 3.5.5, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 18.12.2015 №0000911702 про збільшення Підприємству суми грошового зобов`язання за платежем ''податок на доходи фізичних осіб'' на 1' 344' 208,62 грн (в тому числі, 8940,25 грн - основний платіж та 1' 335' 268,37 грн - штрафні (фінансові) санкції).
Позовні вимоги обґрунтовані доводами Підприємства, що стягнення з Підприємства за позовом ДПІ згідно з постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 13.05.2014 у адміністративній справі №817/1142/14 податкового боргу за платежем "податок на доходи фізичних осіб" у розмірі 1' 961' 450,71 грн та примусове виконання рішення суду впродовж 2014 року унеможливило вчасно сплатити нарахований та утриманий податок на доходи фізичних осіб за цей період. Ці обставини не були враховані контролюючим органом під час перевірки, тому висновок в акті перевірки від 04.12.2015 №364/17-16-22-02/03361678 щодо порушення  Підприємством норм пункту 168.1 статті 168, пункту 171.1 статті 171, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, викладений в пункті 3.5.5.1 акта, та прийняте на підставі цього акта податкове повідомлення-рішення від 18.12.2015 №0000911702 про застосування до Підприємства штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1' 335' 268,37 грн за несвоєчасну сплату податку на доходи фізичних осіб є протиправними. Підтвердженням цього є скасування постанови Рівненського окружного адміністративного суду від 13.05.2014 та відмова в задоволенні позову ДПІ про стягнення з Підприємства податкового боргу в розмірі 1' 961' 450,71 грн за результатами перегляду справи №817/1142/14 за нововиявленими обставинами відповідно до постанови Рівненського окружного адміністративного суду від 16.02.2016.
Рівненський окружний адміністративний суд рішенням від 09.10.2018 адміністративний позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення ДПІ від 18.12.2015 №0000911702 в частині застосування до Підприємства штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 1' 335' 268,37 грн; в іншій частині позовних вимог відмовив.
Вмотивовуючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд першої інстанції вказав, що вилучення у Підприємства готівкових коштів на виконання постанови від 13.05.2014 у справі №817/1142/14, яка в подальшому була скасована, а в позові ДПІ про стягнення податкового боргу було відмовлено, унеможливило своєчасну сплату позивачем зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, а тому склад податкового правопорушення в діяннях Підприємства відсутній. Що ж до позовних вимог, які стосувалися правомірності висновку ДПІ, викладеного в акті перевірки, суд зазначив, що акт перевірки та його висновки є відображенням дій працівників контролюючого органу, самі по собі не породжують правових наслідків для платника податків, у зв`язку з чим не можуть бути предметом оскарження до адміністративного суду.
В частині визначення позивачу податкового зобов`язання згідно з податковим повідомленням-рішенням від 18.12.2015 №0000911702 податкового зобов`язання (основного платежу) в сумі 8940,25 грн суд відмовив в позові за необґрунтованістю.
Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 14.05.2019 рішення суду першої інстанції скасував та прийняв постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовив повністю з тих підстав, що наявність судових актів про стягнення податкової заборгованості не припиняє податкового обов`язку  платника податків. Крім того, суд апеляційної інстанції вказав, що вилучення у Підприємства коштів у зв`язку з виконанням постанови Рівненського окружного адміністративного суду від 13.05.2014 у справі №817/1142/14 мало місце в червні - грудні 2014 року, а податкове зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб, що стало підставою для застосування  штрафних (фінансових) санкцій,  позивач не виконував впродовж 2014 року, починаючи з січня місяця цього року.
Підприємство подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.05.2019, в якій, з посиланням на порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права, просить скасувати зазначене судове рішення та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
У касаційній скарзі позивач зазначає, що суд апеляційної інстанції при ухваленні постанови не врахував обставини щодо відсутності у Підприємства джерел для своєчасної сплати зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, зокрема, у зв`язку з блокуванням рахунків Підприємства та щоденною виїмкою коштів на виконання судового рішення від 13.05.2014 у справі №817/1142/14, а також вирішення цим же судом питання про поворот виконання рішення за заявою позивача про повернення стягнених з нього за скасованим рішенням грошових коштів.
Крім того, позивач, обґрунтовуючи довід про порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права, посилається на безпідставне поновлення апеляційним судом відповідачу строку на апеляційне оскарження суду першої інстанції, а відтак і на безпідставне відкриття апеляційного провадження, що, як вважає позивач, є достатньою підставою для скасування оскаржуваної постанови.
Відповідач не реалізував право подати відзив на касаційну скаргу.
У судовому засіданні представник позивача підтримав доводи, викладені у касаційній скарзі.
Касаційний перегляд справи здійснено в межах доводів та вимог касаційної скарги, як це передбачено частиною першою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає.
Як установили суди попередніх інстанцій, ДПІ проведено планову виїзну перевірку КП ''РІВНЕОБЛВОДОКАНАЛ'' з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт перевірки від 04.12.2015 №364/17-16-22-02/03361678 про порушення Підприємством підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, пункту 54.2 статті 54, пункту 168.1 статті 168, пункту 171.1 статті 171, пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України (далі - ПК) (Підприємство не утримало та не перерахувало до бюджету податок на доходи фізичних осіб, виплачені в січні - грудні  2014 року, у розмірі 8940,25 грн; не перерахувало до бюджету податок на доходи фізичних осіб, нарахований та утриманий при виплаті доходу (заробітної плати) в грудні 2013 року - листопаді 2014 року, у строк, встановлений ПК для місячного податкового періоду), а саме: 30.01.2014 - 226' 777,58 грн, 02.03.2014 - 211' 307,88 грн, 30.03.2014 - 133' 094,06 грн, 30.04.2014 - 103' 705,92 грн, 30.05.2014 - 131' 991,60 грн, 30.07.2014 - 233' 360,46 грн, 30.08.2014 - 394' 903,39 грн, 30.09.2014 - 138' 496,81 грн, 30.10.2014 - 29' 607,78 грн, 30.11.2014 -167' 492,09 грн (а.с. 43 т. 1-й).
На підставі акта перевірки ДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір, про збільшення Підприємству суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 1 344208,62 грн, з яких 8940,25грн - основний платіж, а 1' 335' 268,37грн - штрафні (фінансові) санкції, застосовані на підставі пункту 127.1 статті 127 ПК.
У судовому процесі встановлено, що постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 13.05.2014 у справі №817/1142/14 14 за позовом ДПІ у м. Рівному ГУ Міндоходів у Рівненській області до КП ''РІВНЕОБЛВОДОКАНАЛ'' про стягнення коштів за податковим боргом  стягнуто з КП ''РІВНЕОБЛВОДОКАНАЛ'' кошти в рахунок погашення податкового боргу з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 1' 961' 450,71 грн за рахунок готівки, що належить Підприємству. Вказаний податковий борг (1' 961' 450,71 грн) виник у зв`язку з несплатою Підприємством у встановлений ПК строк суми грошового зобов`язання за платежем ''податок на доходи фізичних осіб'' за жовтень 2010 року - грудень 2011 року, узгодженої в адміністративному порядку. 
Відповідно до журналу проводок Підприємства за 2014 рік по рахунках бухгалтерського обліку 6411 та 301, видаткових касових ордерів та актів виїмки у рахунок погашення податкового боргу ДПІ на підставі постанови суду від 13.05.2014 у справі №817/1142/14 в червні - грудні 2014 року вилучила у позивача кошти в сумі 747' 299,00 грн та зарахувала їх на відповідний бюджетний рахунок на погашення податкового боргу Підприємства. 
Рівненський окружний адміністративний суд постановою від 16.02.2016 у справі №817/1142/14 задовольнив заяву КП ''РІВНЕОБЛВОДОКАНАЛ'' про перегляд за нововиявленими обставинами постанови  від 13.05.2014 у справі №817/1142/14, скасував зазначену  постанову та прийняв нову, якою в задоволенні позову ДПІ у м. Рівному ГУ Міндоходів у Рівненській області про стягнення коштів за податковим боргом відмовив.
Ухвалою Рівненського окружного адміністративного суду від 16.02.2016 у справі №817/1142/14 заяву КП ''РІВНЕОБЛВОДОКАНАЛ'' про поворот виконання рішення суду задоволено: допущено поворот виконання постанови Рівненського окружного адміністративного суду від 13.05.2014 шляхом зарахування вилучених з каси КП ''РІВНЕОБЛВОДОКАНАЛ'' коштів в сумі 1' 959' 450,71 грн на зменшення (погашення) податкового боргу Підприємства з податку на доходи фізичних осіб, а у разі його відсутності - на погашення податкових зобов`язань майбутніх періодів.
Статтею 168 цього Кодексу встановлено порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету, зокрема, пунктом 168.1 цієї статті визначено порядок оподаткування доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податку податковим агентом.
Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу (підпункт 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Кодексу).
Відповідно до підпункту 168.1.2 податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету. 
Якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).
Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду (підпункти 168.1.4 та 168.1.5).
Відповідно до положень підпункту 168.1.6 пункту 168.1 для цілей розділу IV та пункту 54.2 статті 54 цього Кодексу під терміном "граничний термін сплати до бюджету податку" розуміються строки сплати податку, визначені цим пунктом.
Пунктом 171.1 статті 171 ПК встановлено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.
Згідно з пунктом 176.2 статті 176 ПК податкові агенти зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок; нести відповідальність у випадках, визначених цим Кодексом (підпункти ''а'', ''ґ'').
Відповідно до пункту 126.1 статті 126 ПК (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Пунктом 127.1 статті 127 ПК передбачено, що ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. 
Відповідальність за погашення суми податкового зобов`язання або податкового боргу, що виникає внаслідок вчинення таких дій, та обов`язок щодо погашення такого податкового боргу покладається на особу, визначену цим Кодексом, у тому числі на податкового агента. При цьому платник податку - отримувач таких доходів звільняється від обов`язків погашення такої суми податкових зобов`язань або податкового боргу, крім випадків, встановлених розділом IV цього Кодексу (абзац другий пункту 127.1).
Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що у разі якщо до виплати доходу на користь фізичної особи податковий агент хоч і з порушенням передбаченого статті 168 ПК строку сплачує суму податку, він може понести відповідальність, встановлену статтею 126 цього Кодексу. Аналогічні наслідки мають місце у разі одночасної виплати доходу і сплати податку.
Якщо ж виплата доходу передувала сплаті податку, відповідальність для податкового агента в разі ненарахування, неутримання та/або несплати (неперерахування) податку  настає на підставі пункту 127.1 статті 127 ПК.
Така правова позиція щодо застосування статей 126 та 127 ПК вже була висловлена Верховним Судом України у постанові від 10.11.2015 у справі №21-2919а15 та Верховним Судом у постановах від 27.03.2018 у справі №П/811/618/17 та від 02.03.2018 №820/6196/16.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, виплата доходу Підприємством передувала сплаті податку; перерахування Підприємством утриманих сум податку до бюджету мало місце за межами граничного терміну, встановленого пунктами 49.18.1 пункту 49.18 статті 49, пунктом 57.1 статті 57 ПК для місячного податкового періоду. 
Позивач ці обставини не заперечує.
Враховуючи зазначене, суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку про правомірне застосування до Підприємства штрафних (фінансових) санкцій, встановлених пунктом 127.1 статті 127 ПК.
Суд апеляційної інстанції обґрунтовано відхилив довід позивача щодо причини не виконання податкового обов`язку сплатити податок в установлений нормами ПК строк, як такий, що не відповідає нормам пункту 37.3 статті 37 ПК, якими встановлені підстави припинення податкового обов`язку, зокрема виконання податкового обов`язку.
Відповідно до пункту 38.1 статті 38 ПК виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.
Перелік підстав припинення податкового обов`язку, встановлений пунктом 37.3 статті 37 ПК, є вичерпним. Податковий обов`язок має характер безумовного. Нормами ПК не встановлені підстави, за яких платник податків звільняється від відповідальності за не виконання податкового обов`язку. У разі якщо невиконання платником податків податкового обов`язку знаходиться в причинному зв`язку з неправомірним рішенням, дією (бездіяльністю) контролюючого органу, платник податків відповідно до статті 56 Конституції України, підпункту 17.1.11 пункту 17.1 статті 17 ПК має право на повне відшкодування збитків (шкоди), завданої неправомірним рішенням, дією (бездіяльністю). 
Крім того, суд апеляційної інстанції слушно взяв до уваги, що невиконання позивачем податкового обов`язку тривало довше за період часу, впродовж якого мало місце вилучення коштів (червень - грудень 2014 року). У справі не встановлено, що сума вилучених у позивача коштів (747' 299,00 грн) на виконання судового рішення у справі №817/1142/14 в рахунок погашення податкового боргу по податку з доходів фізичних осіб в розмірі 1' 961' 450,71 грн була достатня для сплати податкових зобов`язань за грудень 2013 року - листопад 2014 року.
Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Частиною другою цієї статті встановлено, що не може бути скасовано правильне по суті і законне судове рішення з мотивів порушення судом норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести  до неправильного вирішення справи. 
Порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування судових рішень, передбачені частиною третьою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України. Серед таких підстав немає  підстав, які стосуються  відкриття апеляційного провадження. У зв`язку з цим довід позивача в касаційній скарзі про безпідставне поновлення судом апеляційної інстанції  відповідачу строку на апеляційне оскарження рішення суду апеляційної інстанції  не є підставою для скасування постанови суду апеляційної інстанції.
Керуючись статтями 250, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд 
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Рівненського обласного виробничого комунального підприємства водопровідно-каналізаційного господарства ''РІВНЕОБЛВОДОКАНАЛ'' залишити без задоволення.
Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.05.2019 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Є.А. Усенко
Т.М. Шипуліна 
 М.Б. Гусак ,
Судді Верховного Суду