ПОСТАНОВА
Іменем України

06 лютого 2020 року 
Київ
справа №804/3461/15
адміністративне провадження №К/9901/5678/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
за участю секретаря судового засідання Лопушенко О.В.,

представника відповідача Сігалової М.Е.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду у складі судді Коренева А.О. від 21 квітня 2015 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Божко Л.А., суддів Лукманової О.М., Прокопчук Т.С. від 23 червня 2015 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Восток-Руда» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У березні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Восток-Руда» (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Верхньодніпровської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області (далі - відповідач, Інспекція), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 09 лютого 2015 року: №0000172201, яким визначено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) у розмірі 2261517 грн., в тому числі 1507678 грн. за основним платежем та 753839 грн. штрафних (фінансових) санкцій; №0000192201, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на 1738541 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 869271 грн.; №0000212201, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ на 2316799 грн.; №0000222201, яким визначено суму податкового зобов`язання по надходженням від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях у розмірі 36362,10 грн., в тому числі 29089,68 грн. за основним платежем та 7272,42 грн. штрафних (фінансових) санкцій; №0000232201, яким визначено суму податкового зобов`язання по надходженням від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях у розмірі 610214,53 грн., в тому числі 488171,62 грн. за основним платежем та 122042,91 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Суди встановили, що Інспекцією проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2013 року, за результатами якої складений акт від 26 грудня 2014 року №1663/04-16-22-01/19354901. На підставі акту складено податкові повідомлення-рішення, які є предметом розгляду у справі.

Підставою для визначення позивачу податкових зобов`язань слугував викладений у акті перевірки висновок відповідача про порушення позивачем вимог підпунктів 14.1.36, 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого підприємством у січні та лютому 2013 року занижено ПДВ на загальну суму 1507678 грн., завищено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту у розмірі 866517 грн., завищено суму бюджетного відшкодування у розмірі 1738541 грн., завищено залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, у сумі 1450283 грн.; пункту 246.4 статті 246 ПК України, в результаті чого підприємством у 1-4 кварталах 2013 року занижено екологічний податок у загальній сумі 613123,98 грн.

Зокрема, перевіркою достовірності та повноти визначення податкового кредиту з ПДВ за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2013 року виявлено його завищення на загальну суму 5563019 грн.

Такі порушення мотивовані: 

- безпідставним включенням Товариством до складу податкового кредиту суми ПДВ в розмірі 283360,40 грн., сформованого по взаємовідносинам з ТОВ «Торгівельний дім «Днепр Петроліум», оскільки перевіркою документально не підтверджено реальності здійснення таких господарських операцій з огляду на те, що: товарно-транспортні накладні, якими оформлено перевезення дизельного палива від контрагента позивачу, складені з порушеннями, не містять деяких підписів та даних; за такими формально заповненими товарно-транспортними накладними неможливо встановити особу, яка прийняла дизельне пальне до перевезення та була відповідальною за цілісність товару в дорозі; в документах або зазначено прізвище особи, яка прийняла товар для перевезення, та немає підпису, або є підпис але відсутнє прізвище особи, яка прийняла товар для перевезення; неможливо встановити перевізника через відсутність коду фізичних осіб-підприємців; перевезення однієї і тієї ж кількості дизельного пального здійснювалось одним і тим же автомобілем, але в одному випадку із зазначенням причепа, а в іншому - без причепа; підпис особи, яка відпустила товар, на видаткових накладних із однаковим прізвищем візуально відрізняється на різних видаткових накладних;

- відсутністю права на податковий кредит у сумі 5279658,67 грн. у зв`язку із ненаправленістю діяльності Товариства на одержання прибутку та її збитковість.

Окрім того перевіркою повноти нарахування екологічного податку за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2013 року виявлено його заниження на загальну суму 613123,98 грн. і на обґрунтування цього вказується, що при нарахуванні податку, який справляється за розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах, Товариство застосувало коефіцієнт 1 замість 3.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 квітня 2015 року, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23 червня 2015 року, позов Товариства задоволено повністю; визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Застосувавши пункт 14.1 статті 14, пункт 185.1 статті 185, пункт 187.1 статті 187, пункт 188.1 статті 188, пункти 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункти 201.1, 201.4, 201.6 статті 201 ПК України, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV), суди дійшли висновку, що операції між позивачем та його контрагентом (ТОВ «Торгівельний дім «Днепр Петроліум») щодо поставки останнім нафтопродуктів є реальними, їх проведення та використання придбаних товарів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності Товариства підтверджується матеріалами справи, а відтак позивачем дотримано передбачені податковим законодавством умови для формування податкового кредиту за результатами таких відносин. За висновком суду доводи відповідача про порушення Товариством норм ПК України документально не підтверджуються, а збільшення оскаржуваними рішеннями розміру грошових зобов`язань зі сплати ПДВ та зменшення суми бюджетного відшкодування є протиправним.

Також суди виходили й безпідставності збільшення Товариству податкового зобов`язання по надходженням від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях внаслідок недоведення відповідачем обставин розміщення таких відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах, зокрема на звалищах, які не забезпечують повного виключення забруднення атмосферного повітря або водних об`єктів, а також застосування коефіцієнту 3 всупереч положенням пункту 246.4 статті 246 ПК України і до екологічного податку за розміщення відходів, і до екологічного податку за скид зворотних вод в водні об`єкти, який, як визнано самим контролюючим органом, позивач взагалі не повинен сплачувати.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування ними норм матеріального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

В своїй касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій, наводячи нормативно-правове обґрунтування й мотиви, аналогічні викладеним контролюючим органом у акті перевірки.

Письмових заперечень на касаційну скаргу не надходило.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Справу призначено до касаційного розгляду в судовому засіданні, у яке представник позивача, належним чином повідомлений про дату, час і місце касаційного розгляду, не з`явився; при цьому до суду надійшла заява від Товариства про розгляд справи за відсутності його представника.

Судом здійснено заміну відповідача у справі - Верхньодніпровську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області її правонаступником - Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.

В судовому засіданні представник відповідача підтримала касаційну скаргу, просила їі задовольнити.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.

Частинами четвертою, п`ятою статті 11 КАС України (в редакції, чинній на час розгляду справи у судах попередніх інстанцій) передбачено, що суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

У відповідності до змісту наведених положень суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також обставини, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на їх підтвердження.

Загальне правило оцінки доказів сформульоване у частині першій статті 86 КАС України, згідно з яким суд оцінює докази, що ґрунтується на всебічному, повному, об`єктивному та безпосередньому дослідженні наявних у справі доказів.

Частиною першою статті 138 КАС України встановлено, що предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Тобто предметом доказування у кожній справі є факти, які становлять основу заявлених вимог і заперечень проти них або мають інше значення для правильного розгляду справи і підлягають встановленню для прийняття судового рішення. З`ясуванню і перевірці доказами підлягають також причини і умови, які сприяли правопорушенню або виникненню публічно-правового спору.

Як передбачено статтею 159 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим.

Рішення є законним тоді, коли суд, виконавши всі вимоги адміністративного судочинства і всебічно перевіривши обставини, вирішив справу у відповідності з нормами матеріального права, що підлягають застосуванню до цих правовідносин, а також правильно витлумачив ці норми.

Аналогічні за змістом положення закріплені і в КАС України в редакції Закону України від 03 жовтня 2017 року №2147-VIII «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів».

У справі, яка розглядається, суди попередніх інстанцій, дійшовши висновку про незаконність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень про визначення податкових зобов`язань з ПДВ, свої мотиви обґрунтовували лише тим, що залучені до матеріалів справи документи є достатніми та належними доказами реальності господарських операцій по поставці ТОВ «Торгівельний дім «Днепр Петроліум» позивачу нафтопродуктів й їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, тому Товариство, включивши до складу податкового кредиту суми ПДВ за наслідком таких відносин, дотрималось передбачених законодавством умов для формування податкової вигоди. Як зазначили суди, сформована позивачем по взаємовідносинам з ТОВ «Торгівельний дім «Днепр Петроліум» сума податкового кредиту в подальшому трансформувалась в спірні суми від`ємного значення, бюджетного відшкодування та залишку від`ємного значення ПДВ.

Проте такі висновки зроблені судами першої та апеляційної інстанцій за неповної й неналежної оцінки всіх обставин справи, оскільки, приймаючи повідомлення-рішення про зменшення позивачу суми від`ємного значення та бюджетного відшкодування з ПДВ, контролюючий орган виходив й з того, що Товариством систематично протягом 2013 року здійснювалась реалізація готової продукції за цінами, нижчими ніж виробнича собівартість такої продукції, внаслідок чого отримано збитки на загальну суму 53076411,96 грн., тобто діяльність позивача не направлена на отримання доходу, а її метою є вилучення коштів із державного бюджету шляхом безпідставного відшкодування ПДВ. Такі дії, на думку відповідача, призвели до завищення Товариством суми податкового кредиту у розмірі 5279658,67 грн.

Конституційний правовий порядок у сфері оподаткування ґрунтується на положеннях частини першої статті 67, пункту 1 частини другої статті 92 Конституції України, згідно з якими кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори, що встановлюються виключно законами України, у порядку і розмірах, передбачених ними.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПК України.

За правилами пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Як визначено у пункті 198.5 статті 198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу); б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

За змістом пункту 199.1 статті 199 ПК України у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, до сум податку, які платник має право віднести до податкового кредиту, включається та частка сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях.

Зміст наведених норм права дає підстави вважати, що до оподатковуваних операцій, які регулюються цими нормами права, відносяться операції, які здійснюються у зв`язку з веденням господарської діяльності платника податку.

Згідно з пунктами 1, 2 статті 3 Господарського кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - ГК України) як господарську діяльність у цьому Кодексі розуміють діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямовану на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Підприємництво це самостійна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (стаття 42 ГК України).

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином при здійсненні платником податку господарської діяльності можливі збиткові операції. Віднесення таких операцій до господарських можливе у випадках обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за виробничу собівартість.

Однак судами попередніх інстанцій у ході розгляду справи не з`ясовано чи не були дії позивача спрямовані на безпідставне одержання коштів із державного бюджету та об`єктивних факторів збитковості розглядуваних (оспорюваних) операцій, не перевірено наявності у Товариства наміру отримати додатковий приріст активів чи зберегти їх вартість за наслідками їх вчинення. 

Суди не встановили й не обґрунтували наявність розумних економічних або інших причин (ділової мети) систематичного продажу позивачем товару за цінами, нижчими від їх собівартості, та одержання внаслідок таких операцій збитків. Такі причини можуть бути наявними лише за умови, що платник податку має намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності, а не виключно чи переважно за рахунок відшкодування з державного бюджету ПДВ. Намір платника податку одержати дохід лише в такий спосіб без здійснення реальної господарської діяльності не можна розглядати як самостійну ділову мету.

Тобто не з`ясовано на підставі належних і допустимих доказів усіх обставин, з якими контролюючий орган пов`язує порушення позивачем вимог податкового законодавства, й не надано належної правової оцінки останнім у контексті особливостей організації та ведення діяльності Товариства.

Стосовно ж висновку Інспекції про заниження позивачем у 2013 році екологічного податку внаслідок незастосування коефіцієнту 3 до ставки податку за розміщення відходів на звалищах, які не забезпечують повного виключення забруднення атмосферного повітря або водних об`єктів, слід зазначити наступне.

Відповідно до підпункту 14.1.57 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) екологічний податок - це загальнодержавний обов`язковий платіж, що справляється з фактичних обсягів викидів у атмосферне повітря, скидів у водні об`єкти забруднюючих речовин, розміщення відходів, фактичного обсягу радіоактивних відходів, що тимчасово зберігаються їх виробниками, фактичного обсягу утворених радіоактивних відходів та з фактичного обсягу радіоактивних відходів, накопичених до 1 квітня 2009 року, а також за утилізацію знятих з експлуатації транспортних засобів, для забезпечення екологічної безпеки, а також безпеки життя та здоров`я громадян.

Згідно з підпунктами 242.1.1, 242.1.3 пункту 242.1 статті 242 ПК України об`єктом та базою оподаткування є, зокрема: обсяги та види забруднюючих речовин, які викидаються в атмосферне повітря стаціонарними джерелами; обсяги та види (класи) розміщених відходів, крім обсягів та видів (класів) відходів як вторинної сировини, що розміщуються на власних територіях (об`єктах) суб`єктів господарювання.

Ставки податку за розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах встановлені статтею 246 ПК України з диференціацією ставок, зокрема, залежно від місця та об`єкту, на якому розміщуються відходи. Так, згідно з пунктом 246.4 цієї статті за розміщення відходів на звалищах, які не забезпечують повного виключення забруднення атмосферного повітря або водних об`єктів, ставки податку, зазначені в пунктах 246.1-246.3 цієї статті, збільшуються у 3 рази.

Отже приписи пункту 246.4 статті 246 ПК України пов`язують застосування трьохкратної ставки податку із ступенем фактичного захисту навколишнього природного середовища від забруднення, а не з категорією місця розміщення відходів. Умовою незастосування підвищеної ставки податку є розміщення відходів у місці чи об`єкті, які забезпечують повне виключення попадання забруднюючих речовин в атмосферне повітря або водні об`єкти внаслідок експлуатації таких місць.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про відходи» від 05 березня 1998 року №187/98-ВР (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - Закон №187/98-ВР) під розміщенням відходів розуміється зберігання та захоронення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи об`єктах; відведені місця чи об`єкти - це місця чи об`єкти (місця розміщення відходів, сховища, полігони, комплекси, споруди, ділянки надр тощо), на використання яких отримано дозвіл уповноважених органів на видалення відходів чи здійснення інших операцій з відходами.

Вирішення питань щодо розміщення на своїй території об`єктів поводження з відходами, здійснення контролю за раціональним використанням та безпечним поводженням з відходами на своїй території входить до повноважень органів місцевого самоврядування у сфері поводження з відходами (стаття 21 Закону №187/98-ВР).

Статтею 28 цього ж Закону передбачено, що з метою повного обліку та опису функціонуючих, закритих та законсервованих місць видалення відходів, їх якісного і кількісного складу, а також здійснення контролю за впливом відходів на навколишнє природне середовище та здоров`я людини ведеться реєстр місць видалення відходів.

Реєстр місць видалення відходів ведеться на підставі відповідних паспортів, звітних даних виробників відходів, відомостей уповноважених органів виконавчої влади у сфері поводження з відходами. Дані реєстру підлягають щорічному уточненню. Порядок ведення реєстру місць видалення відходів визначається Кабінетом Міністрів України.

Частинами другою та четвертою статті 33 Закону №187/98-ВР встановлено, що на кожне місце видалення відходів складається спеціальний паспорт, в якому зазначаються найменування та код відходів (згідно з державним класифікатором відходів), їх кількісний та якісний склад, походження, а також технічні характеристики місць чи об`єктів зберігання чи видалення і відомості про методи контролю та безпечної експлуатації цих місць чи об`єктів. Зберігання та видалення відходів здійснюються в місцях, визначених органами місцевого самоврядування з врахуванням вимог земельного та природоохоронного законодавства, за наявності спеціальних дозволів, у яких визначені види та кількість відходів, загальні технічні вимоги, заходи безпеки, відомості щодо утворення, призначення, методів оброблення відповідно до встановлених лімітів та умови їх зберігання.

Постановою Кабінету Міністрів України від 03 серпня 1998 року №1216 (з наступними змінами і доповненнями) затверджено Порядок ведення реєстру місць видалення відходів (далі - Порядок №1216), за визначенням, наведеним у пункті 3 якого, місця видалення відходів (далі - МВВ) - це спеціально відведені місця чи об`єкти (полігони, комплекси, котловани, споруди, ділянки надр тощо), на використання яких для видалення відходів отримано дозвіл від спеціально уповноважених органів у сфері поводження з відходами.

Нормами пунктів 5, 10, 19, 20 Порядку №1216 встановлено, що на кожне МВВ складається спеціальний паспорт, у якому зазначається найменування і код відходів, їх кількісний та якісний склад, походження, а також технічні характеристики і відомості про методи контролю та безпечної експлуатації. Спеціальний паспорт складається власником МВВ відповідно до Інструкції про зміст і складання паспорта місць видалення відходів.

Реєстр створюється і ведеться на підставі паспортів МВВ, звітних даних, що подаються виробниками відходів, відомостей спеціально уповноважених органів виконавчої влади у сфері поводження з відходами.

Щорічно паспорти МВВ підлягають перегляду за результатами спостережень, контрольних замірів, додаткових робіт тощо і погоджуються Радою міністрів Автономної Республіки Крим, обласними, Київською та Севастопольською міськими держадміністраціями. У разі необхідності за рішенням місцевих державних адміністрацій може здійснюватися позачергове уточнення даних паспортів МВВ.

На підставі даних паспортів Рада міністрів Автономної Республіки Крим, обласні, Київська та Севастопольська міські держадміністрації готують висновки щодо рівня екологічної безпеки МВВ, визначають категорію їх екологічної безпеки для навколишнього природного середовища та здоров`я людини. Висновки надсилаються власникам МВВ для вжиття ними заходів, спрямованих на забезпечення екологічно безпечного функціонування МВВ.

Відповідно до глави 1 Інструкції про зміст і складання паспорта місць видалення відходів, затвердженої наказом Міністерства охорони навколишнього природного середовища та ядерної безпеки України від 14 січня 1999 року №12 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 03 лютого 1999 року за №60/3353) спеціальний паспорт місця видалення відходів складається власником МВВ відповідно до цієї Інструкції. Дані паспорта МВВ, після його затвердження і присвоєння реєстраційного номера, вносяться до реєстру місць видалення відходів відповідно до Порядку ведення реєстру місць видалення відходів.

Паспорт складається за матеріалами інвентаризації МВВ на підставі всього комплексу наявної інформації, включаючи вихідні дані проектів, матеріали виробничої паспортизації відходів (що утворювалися і видалялися), дані карток і відомостей прибутково-видаткових документів, дані моніторингу та спеціальних робіт, відомості спеціально уповноважених органів виконавчої влади у сфері поводження з відходами, матеріали постійно діючих комісій з питань поводження з безхазяйними відходами при Раді міністрів Автономної Республіки Крим, обласних, Київській та Севастопольській міських державних адміністраціях та органах місцевого самоврядування.

За відсутності потрібних даних щодо МВВ власник МВВ здійснює на вимогу місцевої державної адміністрації потрібний обсяг досліджень, робіт чи спостережень, достатніх для складання паспорта МВВ. Обсяг і терміни проведення відповідних робіт погоджуються з місцевою державною адміністрацією, відповідальною за ведення реєстру МВВ, а також з органом Мінекобезпеки на місцях.

Названою Інструкцією визначено порядок заповнення розділу ХІ паспорту місця видалення відходів «Категорія екологічної безпеки місць видалення відходів», а саме зазначено, що категорію екологічної безпеки місць видалення відходів для навколишнього природного середовища і здоров`я людини визначають органи Мінекономіки на місцях разом з місцевими державними адміністраціями на підставі даних паспорта місць видалення відходів про обсяги накопичених відходів та клас їхньої небезпеки для людини, про наявність у районі місць видалення відходів забруднення вод, ґрунтів, атмосферного повітря та його рівень, про рівень природних та штучних засобів (водотривкі шари порід, ізоляційні екрани тощо) відвертання забруднення навколишнього середовища, про наявність та рівень моніторингу вод, ґрунтів, атмосферного повітря в районі місць видалення відходів, про особливості розташування місць видалення відходів, про рівень додержання вимог експлуатації місць видалення відходів тощо.

Зміст наведених правових норм свідчить про те, що документом, який є підставою для визначення категорії екологічної безпеки МВВ для навколишнього природного середовища, є дані паспортів, які занесені до реєстру місць видалення відходів. При цьому повноваження щодо визначення категорії екологічної безпеки МВВ для навколишнього природного середовища і здоров`я людини належать органам Мінекономіки на місцях разом з місцевими державними адміністраціями.

Отже для встановлення наявності чи відсутності податкового обов`язку Товариства з екологічного податку в контексті положень пункту 246.4 статті 246 ПК України (застосування його трьохкратної ставки) слід виходити з фактичної здатності/нездатності МВВ забезпечити повне виключення забруднення атмосферного повітря або водних об`єктів у перевіреному періоді, що повинно підтверджуватися паспортом МВВ, а також іншими даними, наданими (зібраними) відповідними уповноваженими органами.

Однак у цій справі суди, дійшовши висновку про відсутність у позивача обов`язку сплачувати підвищену (трьохкратну) ставку екологічного податку за розміщення відходів, не навели мотивів, з посиланням на конкретні місця розміщення Товариством відходів, а також на відповідні документи (дані, інформацію), які б характеризували ці місця, визначали б категорію їх екологічної безпеки й, як наслідок, свідчили б про здатність таких МВВ забезпечити повне унеможливлення попадання забруднюючих речовин в атмосферне повітря або водні об`єкти.

Тобто суди не перевірили на підставі належних та допустимих доказів якісного складу місць розміщення Товариством відходів та дійсний вплив від розміщених там відходів на навколишнє природне середовище та здоров`я людини, а тому не надали належної правової оцінки правильності декларування та сплати позивачем екологічного податку.

З огляду на це, висновки судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень не можна визнати повними, всебічними та обґрунтованими й такі недоліки унеможливлюють формулювання правового висновку по суті заявлених позовних вимог.

Невстановлення та ненадання правової оцінки всім обставинам, які мають суттєве значення у справі, свідчить про недотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при вирішенні даного спору.

Враховуючи, що допущені судами першої та апеляційної інстанцій порушення не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, який процесуальним законом позбавлений можливості досліджувати докази і встановлювати нові обставини, судові рішення на підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 квітня 2015 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23 червня 2015 року скасувати, а справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник
І.А. Васильєва 
 В.П. Юрченко ,
Судді Верховного Суду