ПОСТАНОВА
Іменем України

21 січня 2020 року 
Київ
справа №820/1730/17
адміністративне провадження №К/9901/3373/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., 

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління державної фіскальної служби у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 14.07.2017 (суддя Заічко О.В.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 17.10.2017 (головуючи суддя Григоров А.М., судді: Тацій Л.В., Подобайло З.Г.) у справі №820/1730/17 за позовом Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 про накладення арешту на кошти, 

ВСТАНОВИВ:

ГУ ДФС у Харківській області вернулося до суду з адміністративним позовом до ФОП ОСОБА_1 , в якому, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, податковий орган просив суд накласти арешт на кошти, які перебувають на рахунках ФОП ОСОБА_1 шляхом зупинення видаткових операцій на таких рахунках.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 14.07.2017, яка залишена без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 17.10.2017, у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України. У касаційній скарзі податковий орган просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій, прийняти у справі нове рішення, яким позов задовольнити.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 03.11.2017 касаційну скаргу залишено без руху у зв`язку з невідповідністю вимогам статті 213 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №820/1730/17 згідно правил підпункту 4 частини першої Розділу VІІ Перехідних положень цього кодексу.

Ухвалою Верховного Суду від 04.01.2018 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС у Харківській області у справі №820/1730/17. 

Ухвалою від 20.01.2020 розгляд справи призначено у порядку письмового провадження на 21.01.2020.

В обґрунтування вимог касаційної скарги позивач посилається на те, що у зв`язку з відмовою платника податків в реалізації контролюючим органом права на проведення фактичної перевірки - відмовою у допуску відповідних посадових (службових) осіб до проведення перевірки, податковим органом прийнято рішення про застосування адміністративного арешту майна платника податків, яке надіслано на адресу відповідача. Також, позивач наголошує, що відповідач не допустив перевіряючих до проведення документальної позапланової виїзної перевірки, призначеної згідно наказу, за наявності законних підстав для її проведення. Позивач звертає увагу, що судовим рішенням у справі №820/1757/17, яке набрало законної сили, відмовлено у задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 про визнання протиправними дій податкового органу та скасування наказу. 

Відповідач у відзиві на касаційну скаргу вказує, що у зв`язку з тим, що наказ на проведення перевірки вже вичерпано у часі, вважав, що такий не породжує правових наслідків для платника податків, як і обов`язку допустити посадових осіб контролюючого органу до перевірки. Крім того, відповідач вважає, що в силу приписів ПК України, арешт коштів на рахунках платника податків є у якості складової загального арешту майна, що відрізняється виключно процедурою застосування та зазначає, що застосування арешту коштів є можливим лише у разі існування арешту майна.

Крім іншого, на адресу суду надійшло клопотання позивача про заміну сторони його правонаступником.

Керуючись положеннями частини першої статті 52 КАС України згідно якої, у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив, суд вважає достатніми підстави для задоволення клопотання податкового органу про заміну сторони її правонаступником.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно до наказу в.о. начальника ГУ ДФС у Харківській області від 31.03.2017 №1289  призначено з 04.04.2017 провести фактичну перевірку господарського об`єкту, розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п НОМЕР_1 ).

На підставі наказу видані направлення на перевірку від 31.03.2017 №1966 та №1967. 
Зазначений наказ та відповідні дії контролюючого органу оскаржено платником податків у судовому порядку.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 17.05.2017 у справі №820/1757/17, яка без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 11.07.2017, у задоволенні адміністративного позову ФОП ОСОБА_1 до ГУ ДФС у Харківській області про визнання протиправними дій та скасування наказу відмовлено.

Відповідно до частини першої статті 72 КАС України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

Так, в рамках розгляду справи №820/1757/17, судом було встановлено, що посадові особи відповідача не були допущені до проведення перевірки, про що ними було складено акт недопуску до проведення фактичної перевірки від 13.04.2017 №626/20/40-14-10. 

Позивач відмовився від отримання акту недопуску до проведення фактичної перевірки та надання пояснень, від отримання копії наказу, від підпису в направленнях на перевірку, про що свідчить акт відмови від отримання акту недопуску до проведення фактичної перевірки та надання пояснень від 13.04.2017 №633/20-40-14-10. 

На підставі звернення та доданих до нього матеріалів відділу перевірок платників податків ризикових категорій управління податкового аудиту ГУ ДФС у Харківській області про застосування адміністративного арешту майна платника податків ФО-П ОСОБА_1 , зважаючи на недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки, заступником начальника ГУ ДФС у Харківській області 24.04.2017 прийнято рішення №4371/10/20-40-14-10 про застосування умовного адміністративного арешту майна платника податків ФОП ОСОБА_1 . 

ГУ ДФС у Харківській області звернулось до суду з поданням про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків ФОП ОСОБА_1 . Згідно ухвали Харківського окружного адміністративного суду від 27.04.2017, яка міститься в матеріалах справи, закрито провадження по справі №820/1718/17 за поданням ГУ ДФС у Харківській області про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна, за наявності на час розгляду справи №820/1718/17 в провадженні Харківського окружного адміністративного суду справи № 20/1757/17 за позовом ФОП ОСОБА_1 до ГУ ДФС у Харківській області про визнання протиправними дій та скасування наказу.

Суди вказали, що в рамках розгляду справи №820/1718/17 за поданням ГУ ДФС у Харківській області про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків суд дійшов висновку про наявність у спірних правовідносинах спору про право, тобто предметом спору були правовідносини, існування яких стало передумовою виникнення підстав для застосування спеціальних заходів, а саме: платник податків заперечував не лише щодо накладення адміністративного арешту, а й висловлював сумнів законності проведення перевірки взагалі.

Підставою подання позовної заяви про накладення арешту на кошти, які перебувають на рахунках ФОП ОСОБА_1 НОМЕР_6 (українська гривня), № НОМЕР_2 (українська гривня) відкритих в ПАТ МЕГАБАНК", МФО 351629, № НОМЕР_3 (українська гривня); № НОМЕР_4 (українська гривня), № НОМЕР_5 (українська гривня) відкритих в Харківському ГРУ ПАТ КБ "ПРИВАТБАНК", МФО 351533, шляхом зупинення видаткових операцій на таких рахунках, слугувала відмова платника податків від допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки.

Відмовляючи у задоволенні позову, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що враховуючи вимоги статті 94 Податкового кодексу України, які визначають арешт коштів на рахунках платника податків у якості складової загального арешту майна, застосування арешту коштів є можливим лише у разі існування арешту майна, застосованого згідно з пунктом 94.2 статті 94 Податкового кодексу України. З урахуванням того, що арешт майна відповідача, застосованого на підставі рішення заступника начальника ГУ ДФС у Харківській області про застосування умовного адміністративного арешту майна платника податків ФОП ОСОБА_1 , не підтверджено судом, у даних спірних правовідносинах суди вважали відсутніми підстави для застосування арешту коштів на рахунках відповідача, оскільки такий арешт є складовою загального арешту майна, що відрізняється виключно процедурою застосування.

Суд касаційної інстанції не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій,  надаючи оцінку, Верховний Суд виходить з неповного з`ясування судами попередніх інстанції усіх обставин справи та неправильного застосування норм матеріального права.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Загальна процедура і підстави застосування адміністративного арешту контролюючими органами визначені статтею 94 Податкового кодексу України. 

Визначення адміністративного арешту, як виняткового способу забезпечення виконання обов`язків платника податків, наведене в пункті 94.1 статті 94 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), за своїм змістом однаково охоплює як арешт коштів, так і арешт іншого майна. 

Згідно з пунктом 94.4 статті 94 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) арешт може бути накладено контролюючим органом на будь-яке майно платника податків, крім майна, на яке не може бути звернено стягнення відповідно до закону, та коштів на рахунку платника податків. 

Арешт коштів на рахунку платника податків відповідно до абзацу другого підпункту 94.6.2 пункту 94.6 статті 94 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) здійснюється виключно на підставі рішення суду шляхом звернення контролюючого органу до суду.

Підстави для застосування як адміністративного арешту майна, так і арешту коштів на рахунках платника податків, є універсальними та визначені пунктом 94.2 статті 94 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). Обидва види арешту, за загальним правилом, застосовуються з однакових підстав і розрізняються лише процедурою застосування - або за рішенням керівника податкового органу (щодо майна, відмінного від коштів), або за рішенням суду (арешт коштів).

Із системного тлумачення положень статті 94 Податкового кодексу України судом не встановлено, що адміністративний арешт коштів платника податків є похідним від адміністративного арешту майна, відмінного від коштів, і може бути застосований судом виключно у випадку існування рішення контролюючого органу про накладення арешту на майно платника податків.

Положення статті 94 Податкового кодексу України не визначає послідовності процедур застосування адміністративного арешту майна та адміністративного арешту коштів.

Натомість, приписи статті 94 Податкового кодексу України викладаються в єдиному контексті та відповідні правові норми регулюють як правовідносини, що виникають при накладенні адміністративного арешту майна, так і арешту коштів платника податків.

Виходячи з аналізу наведеного правового регулювання, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що арешт на кошти платника податків накладається за наявності підстав, визначених пунктом 94.2 статті 94 Податкового кодексу України, та не залежить від наявності рішення контролюючого органу про накладення арешту на майно платника податків.

Непідтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків в судовому порядку не обмежує право податкового органу на звернення до суду про застосування арешту коштів на рахунках платника податків, але за умови наявності відповідних підстав, визначених Податковим кодексом України.

Відповідно до підпункту 94.2.3 пункту 94.2 статті 94 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) арешт майна може бути застосовано, якщо платник податків відмовляється від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу.

При цьому, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду вказує, що постановою від 27.11.2018 у справі № 820/1929/17 (К/9901/40847), ухваленою у складі суддів першої палати, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду висловив позицію щодо підстав застосування адміністративного арешту майна платника податків.

Крім того, касаційний суд зазначає про помилковість позиції суду апеляційної інстанції, який вказав наступне. Щодо визначеного контролюючим органом способу накладення арешту на кошти платника, а саме: шляхом зупинення видаткових операцій, суд зазначає, що статтею 94 Податкового кодексу України унормовано можливість прийняття рішення виключно про арешт коштів на рахунку платника податків, проте можливість прийняття рішення про зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків приписами цієї статті не передбачена. Суд звертає увагу, що законодавцем згадано про такий захід податкового примусу як зупинення видаткових операцій на рахунках платника (статті 20, 89, 91 Податкового кодексу України), але не визначено, що відмова від проведення перевірки є приводом для його застосування.

Верховний Суд, з урахуванням Інформаційного листа Вищого адміністративного суду України від 29.04.2013 №642/12/13-13, зауважує, що Податковим кодексом України вживаються два поняття, які позначають арешт коштів на рахунках платника податків - власне арешт коштів, а також зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків. Аналіз норм Податкового кодексу України, а також чинного законодавства, що регулює банківську діяльність і порядок здійснення безготівкових розрахунків, дає підстави для висновку про тотожність зазначених понять для цілей регулювання податкових правовідносин. Повноваження податкових органів щодо звернення до суду з вимогами як про накладення арешту на кошти платника податків (підпункт 20.1.17 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України), так і про зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків (зокрема, передбачені нормами підпунктів 20.1.15, 20.1.16 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, пунктом 89.4 Податкового кодексу України), варто розуміти як право на звернення з вимогою про накладення адміністративного арешту на кошти платника податків, що перебувають на його рахунках у банку.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З огляду на те, що у податкового органу були наявні законні підстави для проведення перевірки позивача, призначеної згідно наказу, що підтверджено судовим рішенням у справі №820/1718/17, яке набрало законної сили, суди попередніх інстанцій дійшли неправильного висновку про відсутність підстав для задоволення позову про застосування арешту коштів на рахунках позивача, з огляду на що ухвалені у даній справі судові рішення підлягають скасуванню. Відповідно, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що контролюючий орган діяв правомірно, у межах наданих йому повноважень, таким чином, у даному спорі наявні правові підстави для задоволення позовних вимог.

Правилами статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. 

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 

Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Пунктом 3 частини першої статті 349 КАС України унормовано, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд. 

Відповідно до частин першої, третьої статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права; неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Керуючись статтями 52, 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Замінити Головне управління Державної фіскальної служби у Харківській області її правонаступником - Головним управлінням Державної податкової служби у Харківській області.

Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Харківській області задовольнити.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 14.07.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 17.10.2017 скасувати.

Ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна
Судді Верховного Суду