ПОСТАНОВА
Іменем України

07 лютого 2020 року 
Київ
справа №820/7054/16
касаційне провадження №К/9901/28933/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І.,  Хохуляка В.В., 
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.05.2017 (головуючий суддя - Калиновський В.А., судді: Бондар В.О., Калитка О.М.) у справі № 820/7054/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю фірма «Радій, ЛТД» до Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю фірма «Радій, ЛТД» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 27.10.2016 № 0000291411 та №  0000281411.
Харківський окружний адміністративний суд постановою від 15.03.2017 позовні вимоги залишив без задоволення. 
Харківський апеляційний адміністративний суд постановою від 03.05.2017 скасував постанову Харківського окружного адміністративного суду від 15.03.2017 та ухвалив нове судове рішення про задоволення позовних вимог.
Не погоджуючись із судовим рішенням суду апеляційної інстанції, Головне управління ДФС у Харківській області оскаржило його у касаційному порядку. 
У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.05.2017, ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог. 
В обґрунтування своїх вимог Головне управління ДФС у Харківській області посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, а саме: пункту 44.1 статті 44, пункту 83.1 статті 83, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статей 72, 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент вирішення справи в судах попередніх інстанцій).
Зокрема, зазначає, що із показників зростання кількості продажів неможливо виокремити та точно встановити результати господарської діяльності, досягнуті завдяки придбанню маркетингових та інших послуг у задекларованих постачальників.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи на підставі встановлених фактичних обставин у справі правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Головним управлінням ДФС у Харківській області була проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю фірма «Радій, ЛТД» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2013 по 31.12.2015, валютного законодавства та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2015, результати якої оформлено актом від 18.05.2016 №  231/20-40-14-03-08/14075757.
Вказаним актом зафіксовано порушення позивачем підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пунктів 138.1, 138.2, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.6 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
На підставі акта перевірки від 18.05.2016 № 231/20-40-14-03-08/14075757 відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 15.07.2016:
№ 0001081403, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток у загальній сумі 346189,5 грн., в тому числі: в сумі 230793 грн. за основним платежем та в сумі 115396,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
№ 0001091403, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість в загальній сумі 411852, 00 грн., у тому числі: за основним платежем в сумі 274568,00  грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 137284,00  грн.;
№ 0001071403, яким зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 112000,00 грн.
За результатами адміністративного оскарження вказаних актів індивідуальної дії Державною фіскальною службою України було прийнято рішення про скасування податкових повідомлень-рішень від 15.07.2016 № 0001081403 та № 0001091403 в частині донарахувань за епізодами з приводу формування показників податкового обліку Товариством з обмеженою відповідальністю фірма «Радій, ЛТД» за операціями з Товариством з обмеженою відповідальністю «Алді Трейд Компані», Товариством з обмеженою відповідальністю «Юрполіс Компані», Товариством з обмеженою відповідальністю «Берег», Товариством з обмеженою відповідальністю «Смачне здоров`я», а також податкового повідомлення-рішення від 15.07.2016 №  0001071403.
У зв`язку з вказаними обставинами податковим органом 27.10.2016 було прийнято нові податкові повідомлення-рішення, вимоги щодо оскарження яких є предметом розгляду у цій справі:
№ 0000281411 про визначення грошових зобов`язань з податку на прибуток в загальній сумі 289411,5 грн., в тому числі: в сумі 192941,00 грн. за основним платежем та в сумі 96470,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
№ 0000291411 про визначення грошових зобов`язань з податку на додану вартість у загальній сумі 370423,5 грн., в тому числі: в сумі 246949,00 грн. за основним платежем та в сумі 123474,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
Підставою для визначення грошових зобов`язань на підставі вказаних податкових повідомлень-рішень податковий орган визначив неправомірне формування показників податкового обліку за операціями з придбання:
у Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕХНО-ПРОМКОМПЛЕКС» маркетингових послуг на підставі договору від 06.01.2014 № 3;
у Товариства з обмеженою відповідальністю «ТД «Трейдторг» послуг щодо розповсюдження інформаційних листівок, проведення промоакцій засобів гігієни та дитячого харчування, а також послуг маркетингового дослідження ринків лікарських засобів, засобів гігієни та засобів догляду на підставі договору від 22.04.2014 № 04/79;
у Концерна «Високі технології права» товарів (косметика по догляду за обличчям і тілом, дитяче харчування, засоби гігієни, діабетичне харчування, харчові добавки, БАД, спортивне харчування, вироби медичного призначення) на підставі договору від 07.04.2014 № 07/04-14.
На думку податкового органу, такі операції не були спрямовані на настання реальних правових наслідків. В обґрунтування своєї позиції відповідач посилався на дефектність деяких первинних документів, які стосуються оспорюваних операцій, а також на відсутність у задекларованих Товариством з обмеженою відповідальністю фірма «Радій, ЛТД» постачальників необхідних ресурсів для виконання договірних зобов`язань. Крім того, відповідач вказував на податкову інформацію щодо контрагентів позивача (акт перевірки від 30.06.2015 № 928/20-31-22-03-07/38381673 за наслідками контрольного заходу щодо Товариства з обмеженою відповідальністю «Техно-промкомплекс»; акт перевірки від 18.08.2014 № 179/08-27-2211/38993653 за наслідками контрольного заходу щодо Товариства з обмеженою відповідальністю «Техно-промкомплекс»; листи-застереження від 21.04.2015 №  1422/7/20-31-22-03-12, від 16.07.2015 №  883/20-31-22-03-07), згідно з якою встановлено здійснення операцій, пов`язаних з наданням вигоди третім особам. 
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що пред`явлені позивачем первинні документи не підтверджують фактичне здійснення оспорюваних господарських операцій, оскільки не конкретизують змісту та обсягу отриманих послуг, їх суті та зв`язку з господарською діяльністю Товариства з обмеженою відповідальністю фірма «Радій, ЛТД». 
Скасовуючи судове рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове - про задоволення позову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що фактичне виконання спірних договірних зобов`язань підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, а недоліки деяких з них чи їх відсутність не є підставою для беззаперечного висновку про безтоварних характер господарських операцій, яких вони стосуються.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності).
Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
У пункті 198.6 статті 198 Податкового кодексу України зазначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. 
З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) у межах господарської діяльності та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.
Відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
У той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні показників податкового обліку, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю. 
У свою чергу, висновки про нереальність господарських операцій з придбання платником податку товарів або про узгодженість дій платника податків з недобросовісним постачальником з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальника чи сприяння ухиленню постачальником товару від виконання податкових зобов`язань можуть ґрунтуватися лише на належних, достатніх, а також допустимих доказах.
Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, суд апеляційної інстанції встановив, що вони є реальними та підтверджуються долученими Товариством з обмеженою відповідальністю «Реал, ЛТД» до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій, а саме: договори, акти здачі-приймання виконаних робіт, звіти про надані послуги,  податкові накладні, видаткові накладні, рахунки-фактури, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення, листівки, акти про надання послуг та інше.
Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Судом апеляційної інстанції також досліджено питання доцільності придбання позивачем маркетингових послуг та послуг щодо розповсюдження інформаційних листівок, проведення промоакцій у Товариства з обмеженою відповідальністю «ТД «Трейдторг» та у Товариства з обмеженою відповідальністю «Техно-промкомплекс», в результаті чого встановлено, що в умовах конкуренції в аптечному бізнесі, яким займається Товариство з обмеженою діяльністю фірма «Радій, ЛТД», отримання таких послуг було дієвим засобом підвищення об`ємів роздрібної торгівлі, стимулювання попиту на товари, що реалізуються в аптеках, зацікавлення нових клієнтів асортиментом товарів. Так, обсяги реалізації товарів Товариством з обмеженою відповідальністю фірма «Радій, ЛТД» в 2015 році порівняно з 2014 роком зросли.
Також позивачем на підтвердження реальності господарських операцій надано копії макетів листівок та дисконтних карток, які розповсюджувалися Товариством з обмеженою відповідальністю «ТД «Трейдторг», а також копії фотознімків, виконаних з метою контролю за особами, які були безпосередніми виконавцями розповсюдження листівок. Судом апеляційної інстанції встановлено, що вказані листівки та дисконтні картки були виготовлені ПАТ «Тяжпромавтоматика» та ПП «Кардмайстер» на замовлення позивача, за такі послуги Товариство з обмеженою відповідальністю фірма «Радій, ЛТД» здійснило оплату на підставі платіжних доручень, копії яких наявні в матеріалах справи. 
Крім того, суд апеляційної інстанції обґрунтовано врахував і долучення позивачем до матеріалів справи усі належним чином оформлені первинні документи, які підтверджують факт поставки Концерном «Високі технології права» товарів (косметика по догляду за обличчям і тілом, дитяче харчування, засоби гігієни, діабетичне харчування, харчові добавки, БАД, спортивне харчування, вироби медичного призначення) з урахуванням їх специфіки. Судом встановлено, що для перевезення придбаного товару партіями позивачем залучався перевізник - ПП «Вегамакс» на підставі договору від 28.03.2014 № ВМ-280304, що підтверджується первинними документами (податковими накладними, товарно-транспортними накладними, актом надання послуг), які відображають суть транспортно-експедиторських послуг, їх вартість та здійснені маршрути.
У ситуації, що розглядається, відповідачем не подано жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його постачальників - Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕХНО-ПРОМКОМПЛЕКС», Товариства з обмеженою відповідальністю «ТД «Трейдторг», Концерна «Високі технології права», як-от: пояснень посадових осіб щодо їх непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваних суб`єктів господарювання, судових рішень, вироків тощо. 
За таких обставин у сукупності висновок суду апеляційної інстанцій про безпідставність твердження контролюючого органу про неправомірність формування позивачем показників податкового обліку за здійсненими з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТЕХНО-ПРОМКОМПЛЕКС», Товариством з обмеженою відповідальністю «ТД «Трейдторг», Концерном «Високі технології права» господарськими операціями ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.
З огляду на викладене, суд касаційної інстанції погоджується з позицією суду апеляційної інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову.  
Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Враховуючи викладене, суд касаційної інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги та скасування оскаржуваного судового рішення.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області залишити без задоволення.
Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.05.2017 у справі № 820/7054/16 залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Судді Верховного Суду 	 	Т.М.Шипуліна Л.І.Бившева В.В.Хохуляк