ПОСТАНОВА
Іменем України

18 лютого 2020 року 
Київ
справа №817/2342/16
адміністративне провадження №К/9901/1717/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,  
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у місті Рівному Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 03.07.2017 (суддя - Дорошенко Н.О.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 31.10.2017 (головуючий суддя - Капустинський М.М., судді: Моніч Б.С., Охрімчук І.Г.) у справі №817/2342/16 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у місті Рівному Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

встановив:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) звернулась до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просила  визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у місті Рівному Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області (далі - ДПІ у м. Рівному) від08.12.2016 №0003961303 та №0003941303.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 03.07.2017, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 31.10.2017, позов задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій ДПІ у м. Рівному звернулась з касаційною скаргою до Верховного Суду, в якій просить скасувати постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 03.07.2017, ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 31.10.2017 та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.

В обґрунтування доводів касаційної скарги ДПІ у м. Рівному зазначає про порушення судами норм пункту 181.1 статті 181, пункту 183.2 статті 183 Податкового кодексу України, оскільки при перевищені загальної суми доходу  300000 грн. сукупно від здійснення операцій з постачання товарів, що підлягають оподаткуванню податком на додану вартість протягом 12 календарних місяців, позивач не подала реєстраційну заяву про реєстрацію як платника ПДВ та податкові зобов`язання не декларувала.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційних скарг, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, контролюючим органом проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 27.03.2013 по 31.12.2015, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 27.03.2013 по 31.12.2015.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 07.11.2016 №145/17-16-13-03/ НОМЕР_1 , в якому, зокрема, відображено висновок про порушення позивачем:
пункту 180.1 статті 180, пункту 181.1 статті 181, пункту 183.1 статті 183, підпункту 185.1.1 пункту 185.1 статті 185, пункту 198.5 статті 198, пункту 203.1 статті 203 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим донараховано податок на додану вартість за період з червня 2013 року по грудень 2015 року в сумі 98587,00 грн.;

податкові декларації з ПДВ за період червень - грудень 2014 року, січень - грудень 2015 року до ДПІ у м. Рівному підприємцем не подані, чим порушено підпункт 49.18.1 пункту 49.18 статті 49, пункту 203.1 статті 203 Податкового кодексу України;

підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214, підпунктів 222.3.1, 222.3.2 пункту 222.3 статті 222, підпункту 215.3.10 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано акцизний податок в сумі 3069,00 грн. 

На підставі названого акту перевірки, ДПІ у м. Рівному ГУ ДФС у Рівненській області прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

08.12.2016 №0003961303, згідно з яким нараховано грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 126293,75 грн., у тому числі 98587,00 грн. за основним платежем, 27706,75 грн. за штрафними санкціями;

08.12.2016 №0003941303, згідно з яким нараховано грошове зобов`язання з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 3836,25 грн., у тому числі 3069,00 грн.  за основним платежем, 767,25 грн.  за штрафними санкціями.

Підставою для зазначених донарахувань стали висновки податкового органу про те, що протягом 12 послідовних календарних місяців, а саме з червня 2013 року по червень 2014 року ФОП ОСОБА_1 перевищено суму від здійснення операцій з постачання товарів без реєстрації платника ПДВ - 300000 грн. за результатами господарської діяльності, в яких сума від здійснення операцій з постачання товарів становить 314139,80 грн.

Таким чином, згідно з пунктом 181.1 статті 181, пункту 183.2 статті183 Податкового кодексу України ФОП ОСОБА_1 повинна була зареєструватись платником податку на додану вартість, а саме не пізніше 10 числа місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій - 300000 грн.                             ФОП ОСОБА_1 не здійснила реєстрації як платник податку на додану вартість у вищезазначені терміни. Таким чином, відповідно до пункту 183.10 статті 183 Податкового кодексу України  за період з липня 2014 року по грудень 2015 року                                             ФОП ОСОБА_1  несе відповідальність за не нарахування або несплату податку на додану вартість на рівні зареєстрованого платника ПДВ без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування. 

Перевіркою також встановлено, що в порушення вимог Податкового кодексу України ФОП ОСОБА_1 не включено до податкових зобов`язань ПДВ в сумі 98587,00 грн. У зв`язку з тим, що позивачем податкові декларації з ПДВ за період, що перевірявся, до ДПІ у м. Рівному ГУ ДФС у Рівненській області не подано, позивачу нараховані штрафні санкції в розмірі 27706,75 грн. 

Крім того, у зв`язку з тим, що ФОП ОСОБА_1 повинна була зареєструватись платником податку на додану вартість, то вартість підакцизних товарів, що реалізовані, повинна була визначатись з врахуванням податку на додану вартість, а тому відповідачем здійснено розрахунок податкового зобов`язання та штрафних санкцій з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Згідно з пунктом 181.1. статті 181 Податкового кодексу України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку.

Відповідно до пункту 183.2. статті 183 Податкового кодексу України у разі обов`язкової реєстрації особи як платника податку реєстраційна заява подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу.

Пунктом 183.10. статті 183 Податкового кодексу України передбачено, що будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.

Відповідно до пункту 187.1. статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

З урахуванням наведених норм, якщо особа, у якої обсяг оподатковуваних операцій з постачання товарів/послуг за останні 12 місяців перевищив 300000 грн., не подала до органу державної податкової служби заяву, то обов`язок нарахування та сплати податкових зобов`язань з податку на додану вартість у такої особи виникає з дня, наступного за граничним днем, який встановлений для подання заяви, тобто з 11 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій з постачання товарів/послуг понад 300000 грн.

Судами встановлено, що відповідно до видаткових накладних, які були пред`явлені до перевірки, підтверджено, що при придбанні алкогольних напоїв та тютюнових виробів у контрагентів-постачальників ФОП ОСОБА_1  сплачено  в ціні товару податок на додану вартість, загальна сума отриманого позивачем доходу від реалізації товарів за період з 01.06.2013 по 01.06.2014, за доводами контролюючого органу, перевищила 300000,00 грн. і становила 314139,80 грн.

Виторг відповідно до звітів реєстраторів розрахункових операцій за період червень 2013 року - травень 2014 року становить 314139,80 грн., що відповідає встановленому документальною перевіркою та визнається сторонами.

Поряд з тим, реалізовані товари було придбано з ПДВ, зокрема  за вищевказаний період придбано товарів на загальну суму 259292,74 грн., в т.ч. ПДВ 51858,54 грн., що підтверджено видатковими накладними.

За таких обставин, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що                               ФОП ОСОБА_1  не було допущено перевищення встановленої пунктом 181.1 статті 181 Податкового кодексу України загальної суми від здійснення своєї господарської діяльності, що підлягає оподаткуванню, оскільки загальна нарахована (сплачена) на користь позивача сума протягом останніх 12 календарних місяців від здійснення підприємницької діяльності склала 259292,74 грн., що є менше                   300000 грн.
Отже, у позивача не було обов`язку подати  заяву про реєстрацію платником ПДВ та податкову декларацію за базовий звітний (податковий) період, а відтак, у податкового органу відсутні підстави для нарахування податкового зобов`язання за період з липня 2014 року по грудень 2015 року та відсутність факту порушення правил декларування.

Щодо нарахування грошового зобов`язання з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 3836,25 грн. слід зазначити наступне. 

За змістом підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Відповідно до підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 114 Податкового кодексу України базою оподаткування є вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу.

Пунктом 215.1 ст.215 Податкового кодексу України встановлено, що до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб i більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.

Згідно з підпунктом 215.3.10 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України для підакцизних товарів, реалізованих відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, ставки податку встановлюються за рішенням сільської, селищної або міської ради у відсотках від вартості (з податком на додану вартість), у розмірі 5 відсотків.

Відповідно до пункту 216.9 статті 216 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань щодо реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» , а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.
За доводами контролюючого органу, що 5 відсотків акцизного податку мало бути включено до вартості алкогольних напоїв з урахуванням податку на додану вартість, які реалізовуються в роздрібній торгівлі. Оскільки ФОП ОСОБА_1 з жовтня               2014 року повинна була зареєструватися платником податку на додану вартість, то вартість підакцизних товарів, що  реалізовані, визначено щомісячно з врахуванням податку на додану вартість та донараховано акцизний податок в сумі 3069,00 грн.

Разом з тим, в період з 27.03.2013 по 31.12.2015 ФОП ОСОБА_1 здійснювала діяльність на загальній системі оподаткування, при придбанні товарів позивачем сплачувався в ціні товару податок на додану вартість, що підтверджено дослідженими судами видатковими накладними (на придбання) та не заперечувалось відповідачем.

В акті перевірки контролюючим органом не враховано, що в ціні реалізації товару враховано 20% податку на додану вартість, сплаченого при придбанні товару.

Таким чином, враховуючи, що ФОП ОСОБА_1 не є платником податку на додану вартість, а в ціні реалізації підакцизних товарів враховано 20% податку на додану вартість, тому, і в даному випадку, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку щодо протиправності контролюючого органу в заниженні акцизного податку з реалізації суб`єктом господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Враховуючи викладене, суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог та скасування спірних податкових повідомлень-рішень.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

постановив:
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у місті Рівному Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області залишити без задоволення.

Постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 03.07.2017 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 31.10.2017 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева 
 Т.М. Шипуліна ,
Судді Верховного Суду