П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

19 лютого 2020 р.	м.Одеса	Справа № 420/3401/19	
Головуючий в 1 інстанції: Бойко О.Я.
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді - Запорожана Д.В.,
суддів - Вербицької Н.В., Джабурія О.В.,
при секретарі Андрушкевич М.Г.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Одесі апеляційну скаргу приватного акціонерного товариства «Пересувна механізована колона-15» «Дунайводбуд» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року у справі за позовом приватного акціонерного товариства «Пересувна механізована колона-15» «Дунайводбуд» до Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про скасування рішення,

В С Т А Н О В И В:

          Приватне акціонерне товариство «Пересувна механізована колона-15» «Дунайводбуд» звернулась до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про скасування податкового повідомлення-рішення від 06.11.2018 року №00481411 форма «Р», яким визначено суму грошового зобов`язання у розмірі 3306035,07 грн., штрафні санкції у розмірі 1653017,54 грн., що в загалом складає  загальну  суму 4959052,61 грн.
          Свої позовні вимоги ПАТ «Пересувна механізована колона-15» «Дунайводбуд» обґрунтував незаконністю спірного рішення.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2019 року позов задоволено частково. Скасовано спірне рішення в частині грошового зобов`язання  в 1    986 318,87 грн., штрафні санкції у розмірі 993   159,43 грн., що загалом  складає загальну суму 2   979 478,30 грн. В іншій частині позовних вимог - відмовлено.
В апеляційній скарзі ПАТ «Пересувна механізована колона-15» «Дунайводбуд» частково просить скасувати вищенаведене рішення, як таке, що прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права і прийняти нове рішення, яким задовольнити позов у відмовленій частині.
          Приймаючи оскаржене рішення суд першої інстанції виходив з часткової обґрунтованості даного позову та наявності підстав для його часткового задоволення.
Колегія суддів частково погоджується з таким висновком суду першої інстанції.
Заслухавши суддю-доповідача, доводи апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що відповідач провів документальну позапланову виїзну перевірку позивача  з питань  дотримання  вимог  податкового законодавства з податку на додану вартість з контрагентами -  постачальниками ТОВ «Артбуд Проект», ТОВ «Лофтбуд» за період  з 01.06.2017, ТОВ «Астіон буд» з 01.04.2017 р. по 30.06.2017 р.,  ТОВ «Славмясо» за період з 01.06.2017 р. по 30.06.2017 р., ТОВ «Продукт Групп» за період з 01.11.2017 р. по 31.12.2017 р., ТОВ «БГ «Вавілон» за період  з 01.11.2017 р. по 30.11.2017 р., ТОВ «Центр Великих Бізнес Послуг» за період з 01.12.2017 р. по 31.12.2017 р.
За результатами перевірки складено акт №2135/15-32-14-11/01035845 (т.1 а.с.12-50), в якому зафіксовані наступні порушення:
п.44.1 ст.44, п.198.1, 198.3 ст.198 ПК України, п.1 п.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» в результаті чого занижено податок на додану вартість, що належить сплаті  в бюджет на загальну суму  3    306    035,07 грн.
06.11.2018 р. на підставі акту перевірки відповідач  06.11.2018 р. прийняв податкове повідомлення рішення №00481411форма «Р», яким визначено позивачу суму грошового зобов`язання у розмірі 3306035,07 грн., штрафні санкції у розмірі 1653017,54 грн., що в загалом складає  загальну  суму 4959052,61 грн. (т.1а.с.9).
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2019 року позов задоволено частково. Скасовано спірне рішення в частині взаємовідносин з контрагентами ТОВ «Центр Великих БізнесПослуг» на суму 988    946,70 грн.; ТОВ «Астіон буд» на суму 527    232,89 грн.; ТОВ «Артбуд Проект» на суму 268252,23 грн.; ТОВ «Славмясо» на суму 38062,88 грн.; ТОВ «Лофтбуд» на суму  81092,24 грн.; ТОВ «БГ «Вавілон» на суму 82    731,92 грн.
В апеляційній скарзі ПАТ «Пересувна механізована колона-15» «Дунайводбуд» просить скасувати спірне рішення в частині взаємовідносин з контрагентом ТОВ «Продукт Груп».           За правилами ч.1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Отже, апеляційний суд розглядає справу виключно у межах апеляційної скарги.
Згідно з ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.    
Відповідно до ст.1 ПК України визначено, що відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює    ПКУ.        
Згідно з пунктом    44.1    статті    44 Податкового кодексу України    (далі -    ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Підпунктом    14.1.181    пункту    14.1    статті    14 ПК України    визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з    Розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту    198.1    статті    198 ПК України    право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пункт    198.3    статті    198 ПК України    встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до    статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом    193.1    статті    193    цього    Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту    198.2    статті    198 ПК України    датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктом    198.6    статті    198 ПК України    не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом    201.11    статті    201цього    Кодексу.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Так, в розумінні статті 1 Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства(ст. 1 Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні").
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом частин першої-другої статті 9 Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні",  Підставою для бухгалтерського обліку              господарських операцій є первинні документи,     які     фіксують факти  здійснення господарських операцій.           
 Первинні документи повинні бути   складені під час здійснення господарської операції,     а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.     Для контролю та      впорядкування оброблення    даних  на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.          Як вбачається з матеріалів справи, суд 1-ї інстанції відмовляючи у задоволенні частини позовних вимог щодо взаємовідносин з контрагентом ТОВ «Продукт Групп» виходив з того, що вказане підприємство є фіктивним та було створене без наміру здійснення господарської діяльності. Одночасно суд 1-ї інстанції посилався на вирок Індустріального районного суду м. Дніпропетровська від 03.04.2019 року по справі №202/790/19.
Колегія суддів не погоджується з такою позиціє суду 1-ї інстанції з наступних підстав.
Посадові особи - представники ПАТ «ПМК-15» «Дунайводбуд», маючи відносини з контрагентом - ТОВ «Продукт Групп», до моменту пред`явлення вимоги про сплату коштів за письмовим повідомленням-рішенням від 06.11.2018 року № 00481411 не знали, й не могли знати про те, що ТОВ «Продукт Групп» має ознаки фіктивної господарської діяльності -адже співробітництво між контрагентами відбувалося у повному обсязі, починаючи з документального забезпечення та закінчуючи реальною взаємодією підприємств у процесі провадження ними господарської діяльності.
Разом із цим, за вироком у кримінальній справі № 202/790/19, на який посилається суд 1-ї інстанції у своєму рішенні, не було встановлено саме факту фіктивності господарських операцій між ТОВ «Продукт Групп» та ПАТ «ПМК-15» «Дунайводбуд».
Крім того, зазначений вирок не містить відомостей саме про відсутність господарських операцій між Позивачем і ТОВ «Продукт Групп», а тому таке рішення суду не може бути визнано належним доказом на підтвердження порушення Позивачем вимог податкового законодавства, які зумовили визначення податкового зобов`язання з податку на прибуток спірним податковим повідомленням-рішенням.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду України від 11.04.2017 у справі № 826/18925/14.
З наведеного слідує, що господарське товариство (у даному випадку - ПАТ «ПМК-15» «Дунайводбуд») не має бути визнане винним у вчиненні податкового правопорушення через фіктивну діяльність контрагента у випадку, якщо операції, проведені між ними, були Формально та фактично виконаними належним чином.
При цьому, апелювання до факту встановлення провадження фіктивної господарської діяльності контрагентом, навіть підтвердженого у кримінальному провадженні відносно нього, не є відносним із проведеними господарськими операціями з будь-якими іншими господарськими товариствами - через те, що з матеріалів кримінального провадження вбачається саме вина контрагента, не пов`язана з належним виконанням ним та іншим господарським товариством господарських операцій формально та фактично.
Тобто, взаємозв`язок ПАТ «ПМК-15» «Дунайводбуд» та ТОВ «Продукт Групп» як суб`єктів господарювання не був ані напряму, ані опосередковано підставою для постановлення обвинувального вироку у справі № 202/790/19, господарські операції, що проводилися вказаними суб`єктами - не слугували для створення враження про їх намір на порушення норм податкового законодавства.
Окрім того, ухвалою Дніпровського апеляційного суду від 13.11.2019 року по справі № 202/790/19 задоволено апеляційну скаргу обвинуваченої на вирок Індустріального районного суду м. Дніпропетровська від 03 квітня 2019 року. Зазначений вирок скасовано, а кримінальну справу закрито у зв`язку з тим, що набрав чинності закон, яким скасована кримінальна відповідальність за діяння, вчинене особою.
Колегія суддів зазначає, що документи про проведення господарських операцій між ПАТ «ПМК- 15» «Дунайводбуд» та ТОВ «Продукт Групп» були надані до суду до першої інстанції - проте, взагалі не були досліджені судом 1-ї інстанції лише через сам факт наявності обвинувального вироку за кримінальним провадженням відносно ТОВ «Продукт Групп» без визначення того, що підставою для постановлення вказаного вироку у справі № 202/790/19 не було проведення господарських та/або інших операцій підприємства, що має ознаки фіктивності, з ПАТ «ПМК-15» «Дунайводбуд».
З матеріалів справи вбачається, що позивач уклав договір купівлі продажу з  ТОВ «Продукт Групп» договір куплі-продажу №017/11-2017 від 17.11.2017 року на купівлю будівельних матеріалів. Відповідно до даних акту перевірки та  матеріалів справи (т.1 а.с.143-166) під час проведення перевірки  позивач надав  наступні первинні документи:  договори, видаткові накладні, податкові накладні.
Крім того, в матеріалах справи наявні виписки по рахунку позивача та товарно-транспорті накладні (т.2 а.с.43-230).
Відповідач в обґрунтування своїх заперечень посилається на те, що по зазначеному контрагенту, про факт нереальності здійснення з ним господарських операцій свідчить податкова інформація про маленьку кількість працюючих, відсутність власних складів, транспорту та інше.
Колегія суддів зазначає, що податкова інформація є недостатнім доказом для встановлення відсутності здійснення господарських операцій. Відповідач не надав доказів щодо здійснення перевірки  податковим органом контрагентів позивача, зазначених в акті перевірки. Та відповідно не надав доказів  щодо порушення ними податкового законодавства,  застосування до них штрафних санкцій у зв`язку з виявленими порушеннями. Адже    податковий орган при виконанні покладених на нього повноважень зобов`язаний діяти на підставі, у межах та у спосіб визначений чинним законодавством України. Не зважаючи на той факт, що    Податковим кодексом України    встановлене право контролюючого органу на здійснення перевірок (документальних, невиїзних, виїзних, планових та позапланових перевірок), суд наголошує, що у той же час, контролюючий орган позбавлений права на відображення в акті перевірки необґрунтованих даних, а також суб`єктивних припущень, які не мають підтвердження доказами.
Крім того,  відсутність у контрагентів позивача необхідної для ведення господарської діяльності кількості  працівників, відсутність власних складів, транспорту та інше не свідчить безумовно про безтоварність угод  поставки  з позивачем.
Аналогічний висновок зробив Верховний Суд  по справі №2а/0370/3041/11 в своїй постанові від 17.01.2018 р. та в постанові від 16.01.2018 р. по справі №826/1398/14. При цьому суд зазначає, що згідно з ч.5 ст.242 КАС України  при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Також, на думку колегії суддів, порушення контрагентами контрагента податкової дисципліни, правил ведення господарської діяльності, на які посилається контролюючий орган, не можуть бути покладені в основу висновку про те, що господарські операції з позивачем  є нереальними з огляду на те, що юридична відповідальність має індивідуальних характер, а тому на платника податків не можуть бути покладені негативні наслідки у зв`язку із недобросовісними діями його контрагента. 
Стаття 61 Конституції України, в свою чергу, також встановлює, що    юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.
Верховний суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові по справі № 813/5852/15 від 27.02.2018 року дійшов до висновку, що: «…податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від дотримання його контрагентом податкової дисципліни та правильності ведення податкового або бухгалтерського обліку. У разі підтвердження реального характеру здійснених поставок платник не може відповідати за порушення, допущені постачальником, якщо не буде доведено його безпосередньої участі у зловживанні цієї особи». 
Судова колегія зазначає, що взаємовідносини контрагентами із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі не можуть бути достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин між ними. Більш того контролюючим органом не зазначено конкретний період за який, нібито, було штучно формовано ПДВ.
Зазначена правова позиція також узгоджується із постановою Верховного суду у складі колегії Касаційного адміністративного суду у справі № 826/2321/16 від 16.05.2018 року.
Також апеляційний суд вважає, що посилання відповідача на деякі недоліки первинної документації, не доводить нереальність здійснення господарських операцій. 
Впродовж судового розгляду справи колегія суддів встановила, що основним видом діяльності позивача є  здійснення будівельних робіт. З аналізу предмету укладеного договору із зазначеним вище контрагентом, є очевидним, що він пов`язаний із придбанням будівельних матеріалів, наданням послуг з будівництва, а отже повністю узгоджуються з основним видом діяльності  підприємства.
Згідно з п.п.14.1.231 п. 14.1 ст.14 ПКУ - розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Отже придбання позивачем товару у зазначених контрагентів для подальшого використання свідчить про економічну доцільність укладення таких договорів, а отже вказує на реальність господарської операції.
Таким чином, зроблені відповідачем висновки про нереальність господарських операцій є недоведеними , а тому не можуть стати підставою для позбавлення позивача права на формування податкового кредиту.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами» (постанови Верховного суду у складі колегії Касаційного адміністративного суду у справі №821/1344/17 від 24.04.2018 року).
Отже, колегія суддів вважає недоведеними висновки податкового органу, що  позивач незаконно включив спірну суму до складу податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинам з  контрагентом ТОВ «Продукт Групп».
Враховуючи наведене, колегія суддів не погоджується з висновком суду 1-ї інстанції про необґрунтованість вказаної частини позовних вимог та відсутність підстав для задоволення позову в даній частині.
Згідно п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Частиною 1 ст. 316 КАС України передбачено, що  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
У відповідності до п. 1 ч. 1ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи.
Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що в оскарженій частині позову, суд першої інстанції ухвалив спірне рішення не у відповідності до норм матеріального та процесуального права, а тому наявні підстави для його скасування у цій частині.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 317, 321, 322, 325 КАС України, суд апеляційної інстанції, -
          
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу приватного акціонерного товариства «Пересувна механізована колона-15» «Дунайводбуд» - задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог - скасувати.
Прийняти в цій частині нове рішення, яким позовні вимоги приватного акціонерного товариства «Пересувна механізована колона-15» «Дунайводбуд» - задовольнити.
Податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області від 06.11.2018 року № 00481411 - скасувати в повному обсязі.
В іншій частині рішення Одеського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст виготовлено 19.02.2020 року.

Головуючий                                                                                 Д.В. Запорожан 

Судді:                                                                                                Н.В. Вербицька

                                                                                                          О.В. Джабурія