ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/19077/18                                                                 Суддя (судді) першої інстанції: Васильченко І.П.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
  28 січня 2020 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді Федотова І.В.,
суддів: Єгорової Н.М. та Сорочка Є.О.,
за участю секретаря Лисенко І.Д.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги товариства з обмеженою відповідальністю «ЛІАЛ-ГРУП» та Головного управління ДФС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 вересня 2019 р. у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "ЛІАЛ-ГРУП" до Головного управління Державної фіскальної служби України у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛІАЛ-ГРУП» (далі-позивач, ТОВ «ЛІАЛ-ГРУП») звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі-відповідач, ГУ ДФС у м. Києва) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 08.11.2018 р. № 0007854001 та № 0007864001.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 вересня 2019 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у м. Києві від 08.11.2018 р. № 0007854001. В решті позову було відмовлено.
Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення норм матеріального права, просить його скасувати в частині відмови у задоволенні позову та прийняти нове, яким позов задовольнити повністю.
Позивач в своїх апеляційній скарзі посилається на те, що Указом Президента України від 20.6.2019 №418/2019 «Про визнання таким, що втратили чинність, деяких указів Президента України» визнано таким, що втратив чинність Указ Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки».
Також, не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій вказуючи на правомірність дій посадових осіб відповідача, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 вересня 2019 року в частині задоволених позовних вимог та ухвалити рішення, яким в задоволенні позову відмовити повністю.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, які з`явились в судове засідання, дослідивши доводи апеляційних скарг та перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відповідно до ст. 308 КАС України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційних скарг.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та свідчать матеріали справи, посадовими особами ГУ ДФС у м. Києві, на підставі наказу від 04.10.2018 р. № 14850, проведено фактичну перевірку кафе-бару, що розташований за адресою: м. Київ, вул. Ізюмська, 1, та використовується суб`єктом господарювання - ТОВ «ЛІАЛ-ГРУП».
За результатами перевірки, відповідачем було встановлено факт зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка з метою подальшої реалізації.
Також, встановлено, що грошові кошти на загальну суму 3835,00 грн. оприбутковані несвоєчасно в книзі обліку розрахункових операцій 3000313258.
За результатами фактичної перевірки складено акт від 25.10.2018 р. №5089/26-15-40-01/41193355 з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими для виконання при здійснення оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, яким встановлено порушення ст. 11 України Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» та п. 11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 р. № 148.
На підставі акту перевірки від 25.10.2018 р. №5089/26-15-40-01/41193355, податковим органом було прийнято податкові повідомлення-рішення від 08.11.2018 р. № 0007854001, №0007864001.
Вважаючи прийняті відповідачем податкові повідомлення-рішення протиправними позивач звернувся з даним позовом до суду. 
Надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції колегія суддів зазначає наступне.
Так, відповідно до абзацу п`ятнадцятого частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР (далі - Закон №481/95-ВР) до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі, окрім іншого, виробництва, зберігання, транспортування, реалізації <…> алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
Згідно пункту 226.9 статті 226 Податкового кодексу України (далі - ПК) вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
Абзацом третім частини четвертої статті 11 Закону №481/95-ВР передбачено, що алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Так, відповідно до пунктів 20, 22 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1251 (далі - Положення № 1251) маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції. Марки наклеюються на пляшку П- чи Г-подібним способом через горловину. У разі реалізації напоїв в упаковках (типу "Tetra Pak") марки наклеюються по осі упаковки на верхній площині.
Наведене свідчить, що обов`язок з маркування алкогольних напоїв покладається саме на виробників, а не на продавців алкогольних напоїв.
У свою чергу, позивач не є виробником алкогольних напоїв, а процес розливу алкогольних напоїв у магазині роздрібної торгівлі з універсальним асортиментом є частиною процедури роздрібної торгівлі алкогольними напоями в межах якого здійснюється упакування харчового продукту (алкогольного напою) під час його відпуску споживачу в посуд/упаковку одноразового застосування і не регламентується вимогами статті 11 Закону Закону №481/95-ВР, стандартами, нормами і правилами у сфері виробництва алкогольних напоїв.
Колегія суддів звертає увагу, що процес реалізації алкогольної продукції для продажу на розлив, передбачає відкривання продавцем відповідної тари, внаслідок чого марка акцизного податку пошкоджується (відклеюється, розривається). Чинним законодавством не вимагається збереження марки акцизного податку на пляшці або іншій тарі, якщо реалізація алкогольних напоїв здійснюється на розлив.
Враховуючи викладене, виявлені відповідачем під час проведення перевірки зберігання та реалізація алкогольних напоїв на розлив не може бути підставою для висновку про те, що така алкогольна продукція не маркована згідно вимог чинного законодавства.
Водночас, відповідачем жодним чином не підтверджено зворотного.
Враховуючи викладені обставини, суд апеляційної інстанції підтримує висновок суду першої інстанції про неправомірність притягнення позивача до відповідальності за зберігання та реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного збору, а тому податкове повідомлення-рішення від 08.11.2018 р. № 0007854001 є протиправним та підлягає скасуванню.
Порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями) визначені Положенням про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженим постановою правління Національного банку України № 637 від 15.12.2004 та зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за № 40/10320 (далі - Положення № 637).
Відповідно до положень п. 2.2 Положення № 637, підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і з фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів.
Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.
Так, в силу приписів п. 2.6 Положення № 637, уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі, на підставі прибуткових касових ордерів.
У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК, оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій, на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).
Підприємствам, яким Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку.
Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.
Згідно з нормами п. 7.8 Положення № 637, під час перевірок з`ясовується наявність у підприємства касової книги, а також відповідність її оформлення вимогам законодавства України. Крім того, перевіряється правильність ведення касової книги, оформлення в ній касових операцій із приймання та видачі готівкових коштів (у тому числі за строками), відповідність зазначених у ній сум прийнятої до каси або виданої з неї готівки даним прибуткових і видаткових касових ордерів, якість і своєчасність записів касира згідно із зазначеними в касовій книзі касовими документами, наявність підпису бухгалтера, який перевірив записи в касовій книзі за кількістю отриманих ним касових ордерів, правильність підрахунку в касовій книзі фактичних залишків готівки в касі на кінець дня тощо.
Важливо зазначити, що оприбуткування готівки - це проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.
У свою чергу, книгою обліку є касова книга, книга обліку доходів і витрат, книга обліку виданих та прийнятих старшим касиром грошей або книга обліку розрахункових операцій. (п. 1.2 Положення)
Згідно статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 №436/95 (далі - Указ №436/95), що був чинним на час виникнення спірних правовідносин, у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійного представництва нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу за перевищення встановлених лімітів залишку готівки в касах - у двократному розмірі сум виявленої понадлімітної готівки за кожний день.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, контролюючим органом під час проведення перевірки, що не заперечується позивачем, грошові кошти за товар, який був реалізований 26.06.2018 р. на суму 1871,00 грн. оприбуткований 27.06.2018 р., що підтверджується Z-звітом від 27.06.2018 р., № 0414 та грошові кошти за товар, який був реалізований 19.05.2018 р. на суму 1964,00 грн. оприбуткований 20.05.2018 р., що підтверджується Z-звітом від 20.05.2018 р. № 0376.
За змістом пункту 2 Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затверджених постановою Кабінету Міністрів України №199 від 18.02.2002, зміна - це період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного Z-звіту; Z-звіт - це денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам`яті та занесенням її до фіскальної пам`яті РРО.
У додатку до Вимог зазначено, що максимальна тривалість зміни не повинна перевищувати 24 години.
Враховуючи викладене, суд першої інстанції обґрунтовано відхилив доводи позивача про правомірність роздрукування Z-звітів в межах 24 годин від реєстрації першої розрахункової операції, оскільки роздрукування фіскального чека щоденно означає його роздрукування кожної календарної дати по закінченні зміни, але не пізніше 24 години цього дня. 
Недотримання зазначених вимог потягло несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів.
В своїй апеляційній скарзі позивач посилається, зокрема, на те, що Указом Президента України від 20.06.2019 №418/2019 «Про визнання таким, що втратили чинність, деяких указів Президента України» визнано таким, що втратив чинність Указ Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки». Таким чином, на думку апелянта, суд першої інстанції порушив норми матеріального права не врахувавши вищевказаного.
Колегія суддів, вважає вказані доводи апелянта необґрунтованими, з огляду на наступне.
Президент України 12 червня 1995 року видав Указ №436/95, яким зокрема врегулював питання відповідальності суб`єктів господарювання за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки.
Метою прийняття Указу №436/95 було поліпшення стану готівкового обігу, визначення єдиних підходів до встановлення відповідальності за порушення суб`єктами підприємницької діяльності норм з регулювання обігу готівки та запобігання зловживанням під час здійснення операцій з готівкою, приховуванню доходів.
Органом законодавчої влади 06 липня 1995 року прийнято Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», положення розділу V якого визначають перелік порушень, за вчинення яких передбачено застосування фінансових санкцій.
В той же час розділом V Закону №265, так само як і положеннями інших законів України, не визначено серед правопорушень неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки та не встановлена відповідальність за таке діяння.
На час виникнення спірних у цій адміністративній справі відносин законодавцем не прийнято будь-яких інших законів, сфера дії яких би охоплювала відносини, регламентовані Указом №436/95.
Враховуючи викладене, застосування до суб`єктів господарювання штрафних (фінансових) санкцій на підставі статті 1 Указу №436/95 є правомірним. 
Таким чином, посилання позивача на скасування Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 №436/95 є безпідставним, оскільки скасування надання зворотної дії в часі нормативно-правовим актам, якими скасовано відповідальність для юридичних осіб, має бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті (рішення Конституційного Суду України № 1-рп/99 від 09.02.1999 у справі №1-7/99). У свою чергу, склад правопорушення правомірно встановлено податковим органом на підставі законодавства, яке діяло на момент виникнення спріних правовідносин. 
Аналогічну позицію підтримав Верховний Суд у постанові від 14 травня 2019 року по справі №813/734/16.
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податкове повідомлення-рішення від 08.11.2018 р. № 0007864001 є правомірним та скасуванню не підлягає.
Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційних скарг колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про відмову у задоволенні позову в цій частині.
Доводи апеляційних скарг висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні фактичних обставин та норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а апеляційні скарги за своїм змістом не спростовують висновків суду, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційні скарги без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись ст.ст. 242, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, 

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційні скарги товариства з обмеженою відповідальністю "ЛІАЛ-ГРУП" та Головного управління ДФС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 вересня 2019 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя:          

Судді: 

Повний текст постанови виготовлено 30.01.2020 року.