ПОСТАНОВА
Іменем України

14 січня 2020 року 
Київ
справа №826/9925/14
касаційне провадження №К/9901/5031/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 
розглянув в порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі ГУ Міндоходів у місті Києві (далі - Інспекція) на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 02.04.2015 (головуючий суддя - Вівдиченко Т.Р., судді - Бєлова Л.В., Гром Л.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Бі Ті Ел» (далі - Товариство) до Державної податкової інспекції у Печерському районі ГУ Міндоходів у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

У липні 2014 року Товариство звернулося до суду із позовом до Інспекції, у якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 04.04.2014 № 47826552208 та № 47726552208.

На обґрунтування позовних вимог зазначив, що податкові повідомлення-рішення винесені з порушенням норм чинного законодавства, оскільки Товариство має усі необхідні первинні бухгалтерські документи, які дають йому право на формування валових витрат та податкового кредиту по господарських операціях з ТОВ «Радіант-Сервіс». Також Товариство послалося на те, що оскільки Інспекція не надала доказів ухвалення судом обвинувального вироку відносно посадових осіб зазначеного контрагента, то відсутні законні підстави вважати доведеним факт спрямованості правочинів, укладених між Товариством та ТОВ «Радіант-Сервіс» у спрощеній формі відповідно до статті 181 Господарського кодексу України, на порушення публічного порядку, оскільки пояснення ОСОБА_1 , зафіксовані у протоколі допиту, є лише одним із засобів доказування у кримінальній справі. 

Окружний адміністративний суд міста  Києва постановою від 28.10.2014 у задоволенні позову відмовив повністю.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем не було доведено, а судом не встановлено, що здійснені ним господарські операції з ТОВ «Радіант-Сервіс» мали реальний характер, з урахуванням того, що ТОВ «Радіант-Сервіс» не мало ані трудових, ані виробничих можливостей для виконання відповідного обсягу робіт.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 02.04.2015 скасував рішення суду першої інстанції і ухвалив нове, яким позов задовольнив: скасував податкові повідомлення-рішення від 04.04.2014 № 47826552208 та № 47726552208.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове про задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що подані Товариством докази підтверджують вчинення ним дій, спрямованих на реальне виконання умов укладених з ТОВ «Радіант-Сервіс» угод, зокрема, отримання і надання послуг оплата їх вартості, використання їх у подальшій господарській діяльності з третіми особами.

Інспекція оскаржила рішення суду апеляційної інстанції до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 23.04.2015 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на те, що рішення суду апеляційної інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки суд не надав належної правової оцінки тому, що реальність здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Радіант-Сервіс» не підтверджуються представленими документами, з огляду на пояснення громадянина ОСОБА_1 (який у періоді, що перевірявся, значився директором та засновником ТОВ «Радіант-Сервіс»), зафіксовані у протоколі допиту, а також зважаючи на те, що стан платника ТОВ «Радіант-Сервіс» - «до ЄДР внесено запис про відсутність за місцезнаходженням», а свідоцтво платника податку на додану вартість ТОВ «Радіант-Сервіс» було анульоване 16.05.2011 у зв`язку з внесенням до ЄДР запису про відсутність за місцезнаходженням.

Товариство не скористалось своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 13.01.2020 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 14.01.2020.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекція провела документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських відносин з ТОВ «Радіант-Сервіс» за період з 01.01.2011 по 31.12.2011, результати якої були оформлені актом від 03.03.2014 № 197/26-55-22-08/35920027, за висновками якого встановлено порушення Товариством вимог: пункту 5.1 статті 5, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток за 1 квартал 2011 року н суму 148125,00 грн.; вимог пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, який підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет, на загальну суму 118500,00 грн. (у тому числі: за лютий 2011 року - 108100,00 грн., за березень 2011 року - 10400,00 грн.).

Зокрема, в акті перевірки було вказано, що в ході проведення позапланової документальної невиїзної перевірки встановлено взаємовідносини Товариства з ТОВ «Радіант-Сервіс», фінансово-господарська діяльність якого здійснювалась поза межами правового поля без досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку, оскільки: згідно протоколу допиту свідка від 29.02.2012 громадянин ОСОБА_1 (який у періоді, що перевірявся, значився засновником та директором ТОВ «Радіант-Сервіс»), повідомив, що він зареєстрував  зазначене товариство на своє ім`я за винагороду на прохання свого дальнього родича, без мети здійснювати будь-яку діяльність від імені зазначеного суб`єкта господарювання, установчих документів та печатки зазначеного товариства у його розпорядженні ніколи не було, звітних документів він ніколи не готував та не підписував, бухгалтерській документи підписував виключно за грошову винагороду., фінансово-господарську діяльність від імені цього товариства не здійснював та нікого не уповноважував на вчинення таких дій, ніяких пославок товарів, робіт чи послуг від імені зазначеного товариства не здійснював; стан платника ТОВ «Радіант-Сервіс» - «до ЄДР внесено запис про відсутність за місцезнаходженням»; свідоцтво платника податку на додану вартість ТОВ «Радіант-Сервіс» було анульоване 16.05.2011 у зв`язку з внесенням до ЄДР запису про відсутність за місцезнаходженням. При цьому, податкові накладні та акти здачі-прийняття робіт від імені ТОВ «Радіант-Сервіс» були підписані саме ОСОБА_1 .

На підставі вказаного акта перевірки Інспекція 04.04.2014 прийняла податкові повідомлення-рішення: № 47826552208, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 148125,00 грн., з яких 148125,00 грн. - за основним платежем, 1,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 47726552208, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 10401,00 грн., з яких 10400,00 грн. - за основним платежем, 1,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені  статтею 44 Податкового Кодексу України, згідно з пунктом 44.1 якої (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає  Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно зі  статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої  статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
          
За визначенням, наведеним у пункті 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), валові  витрати  виробництва  та  обігу  (далі  - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Відповідно до абзацу 4 підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не належать  до  складу  валових витрат будь-які витрати,  не підтверджені відповідними  розрахунковими,  платіжними  та  іншими документами,  обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

За змістом підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За правилами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення валових витрат та податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання зобов`язаний заперечувати проти доводів суб`єкта владних повноважень.

У справі, що розглядається, суд першої інстанції встановив, що первинні бухгалтерські документи, які надані позивачем, не відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», та не являються такими, що підтверджують факт придбання робіт (послуг) у ТОВ «Радіант-Сервіс», оскільки первинні бухгалтерські документи від імені ТОВ «Радіант-Сервіс» були складені та підписані ОСОБА_1 який у протоколі допиту свідка від 29.02.2012 повідомив, що зареєстрував зазначене товариство на своє ім`я за винагороду на прохання дальнього родича, без мети здійснювати будь-яку діяльність від імені зазначеного суб`єкта господарювання.

Ця обставина була правомірно врахована судом першої інстанції, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.

Згідно зі статтею 551 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) ознаками фіктивності, що дають підстави для звернення до суду про припинення юридичної особи або припинення діяльності фізичною особою - підприємцем, в тому числі визнання реєстраційних документів недійсними, є: зареєстровано (перереєстровано) на недійсні (втрачені, загублені) та підроблені документи; незареєстровано у державних органах, якщо обов`язок реєстрації передбачено законодавством; зареєстровано (перереєстровано) у органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління підставним (неіснуючим), померлим, безвісти зниклим особам або таким особам, що не мали наміру провадити фінансово-господарську діяльність або реалізовувати повноваження; зареєстровано (перереєстровано) та проваджено фінансово-господарську діяльність без відома та згоди його засновників та призначених у законному порядку керівників.

Таким чином, стаття 551 Господарського кодексу України містить ознаки (критерії), за якими юридична особа чи діяльність фізичної особи-підприємця можуть бути визнані фіктивними, тобто такими, в яких зовнішня організаційно-правова форма не відповідає її суті та меті створення. При цьому, норми матеріального закону не пов`язують ознак фіктивності юридичної особи з обов`язковим встановленням вини в діях особи (осіб), яка зареєструвала (перереєструвала) таку особу чи попереднього кримінального провадження і постановленні обвинувального вироку щодо осіб, які вчинили фіктивне підприємництво, тобто злочин, передбачений частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України.

Матеріалами справи підтверджується, що ОСОБА_1 (який у періоді, що перевірявся, значився засновником та директором ТОВ «Радіант-Сервіс»), викликаний по кримінальній справі № 08-160325, порушеній відносно ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 та інших за ознаками злочинів, передбачених частиною другою статті 28, частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України, повідомив, що він зареєстрував  зазначене товариство на своє ім`я за винагороду на прохання свого дальнього родича, без мети здійснювати будь-яку діяльність від імені зазначеного суб`єкта господарювання, установчих документів та печатки зазначеного товариства у його розпорядженні ніколи не було, звітних документів він ніколи не готував та не підписував, бухгалтерській документи підписував виключно за грошову винагороду., фінансово-господарську діяльність від імені цього товариства не здійснював та нікого не уповноважував на вчинення таких дій, ніяких пославок товарів, робіт чи послуг від імені зазначеного товариства не здійснював.

Зазначені обставини у їх сукупності слугували підставою для правомірного висновку суду першої інстанції, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та валових витрат, виписані від імені ТОВ «Радіант-Сервіс», не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання робіт (послуг).

Таким чином, доводи Інспекції, викладені в касаційній скарзі, є обґрунтованими, з огляду на що касаційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду апеляційної інстанції - скасуванню із залишенням в силі рішення суду першої інстанції.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Інспекції підлягає задоволенню, а постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 02.04.2015 підлягає скасуванню із залишенням в силі постанови Окружного адміністративного суду міста Києві від 28.10.2014. 

Керуючись п.4 ч.1 ст. 349, ст. 352, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі ГУ Міндоходів у місті Києві задовольнити.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 02.04.2015 скасувати, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києві від 28.10.2014 залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна 
 В.В. Хохуляк ,
Судді Верховного Суду