ПОСТАНОВА
Іменем України

03 лютого 2020 року 
м. Київ
справа №520/731/19
адміністративне провадження №К/9901/27106/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Усенко Є.А.,
суддів: Ханової  Р.Ф., Гусака М.Б., 
секретар судового засідання Кривда В.І.,
представники: позивача - Коновалов М.І., відповідача - не з`явився,
розглянув у судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження з повідомленням сторін касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 08.07.2019 (головуючий суддя - Присяжнюк О.В., судді - Любчич Л.В., Спаскін О.А.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТД ВІСКОНТІ" до Головного управління ДФС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю "ТД ВІСКОНТІ" (далі - ТОВ "ТД ВІСКОНТІ", Товариство, позивач) звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області (далі - ГУ ДФС, відповідач) від 28.12.2018 №00005031403, №00005041403, №00005051403 про зменшення Товариству суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 351' 145,00 грн, про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на 384' 835,00 грн та суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 232' 113,75 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, ТОВ "ТД ВІСКОНТІ" посилалось на те, що висновки в акті перевірки від 07.12.2018 №5121/20-40-14-03-07/38772095, на підставі якого були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не відповідають дійсним обставинам щодо стану податкового обліку Товариства, зокрема податкового обліку з податку на прибуток за 2015 рік. Так, зробивши висновок про не відповідність задекларованого позивачем від`ємного значення об`єкта оподаткування за 2015 рік даним бухгалтерського обліку, контролюючий орган не взяв до уваги виправлення Товариством самостійно виявленої помилки у декларації з податку на прибуток за 2014 рік в податковій декларації за 2015 рік із зазначенням 2014 року як звітного періоду, за який виправлено помилку. Господарські операції Товариства з ТОВ "Борисфен Груп ЛТД", ТОВ "Компані плазма" і ТОВ"Фабіус Трейд", фінансові показники яких контролюючий орган не визнав такими, що підлягають відтворенню в податковому обліку, підтверджені належно оформленими первинними документами, які були надані під час перевірки (видаткові накладні, податкові накладна, документи про перевезення товару (товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт з перевезення), платіжні документи (платіжні доручення)). Операції з цими контрагентами були спрямовані на досягнення реальної господарської мети, відповідають напрямкам господарської діяльності їх учасників, а те, що контрагенти є учасниками кримінальних проваджень, на що, як на підставу виключення з  податкового обліку Товариства сум витрат та сум ПДВ посилається контролюючий орган, не є безумовною підставою для висновку про фіктивність/безтоварність операцій. Так само, підтверджені документально витрати Товариства з придбання послуг з переробки давальницької сировини у ТОВ "ВП СЛОБОЖАНСЬКИЙ ПРОДУКТ", а тому висновок контролюючого органу про завищення собівартості реалізованої Товариством продукції, виробництва якої стосуються ці послуги, є помилковим.
Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 28.03.2019 в позові відмовив з тих підстав, що обставини щодо безтоварності операцій Товариства з ТОВ "Компані плазма" та з ТОВ "Борисфен Груп ЛТД", так само як обставини щодо розбіжності задекларованих Товариством та його контрагентом ТОВ"Фабіус Трейд" даних податкового обліку підтверджуються доказами у справі; в уточнюючій податковій декларації з податку на прибуток підприємства (від 22.03.2016 реєстраційний №9276550460) задекларовано лише показники діяльності за 2015 рік; витрати з придбання послуг з переробки давальницької сировини у ТОВ "ВП СЛОБОЖАНСЬКИЙ ПРОДУКТ" Товариство документально не підтвердило.
Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 08.07.2019 рішення суду першої інстанції скасував, позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС від 28.12.2018 №№00005031403, 00005041403, 00005051403.
Висновок суду апеляційної інстанції про задоволення позову вмотивований тим, що у судовому процесі встановлено, що уточнення в декларації з податку на прибуток за 2015 рік (від 22.03.2016 реєстраційний №9276550460) стосуються фінансових показників діяльності Товариства в 2014 році, тому висновок відповідача про невідповідність задекларованої суми доходу за 2015 рік даним бухгалтерського обліку на 7'907'567,00 грн та заниження доходу на цю суму є безпідставним. Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що відповідач не довів нереальність господарських операцій позивача з ТОВ "Компані плазма", ТОВ "Борисфен Груп ЛТД" і ТОВ "Фабіус Трейд", визнав достатніми надані позивачем докази на підтвердження реальності цих операцій, взявши до уваги також відсутність вироку суду щодо засновників/керівників зазначених контрагента про визнання винними за вчинення злочину, зокрема за фіктивне підприємництво.
ГУ ДФС подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Доводи відповідача обґрунтовані посиланням на обставини, встановлені у ході податкової перевірки, яким, на його думку, суд апеляційної інстанції надав неналежну оцінку.
Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач у відзиві на скаргу просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну. 
У судовому засіданні суду касаційної інстанції представник позивача заперечував проти задоволення касаційної скарги, вважаючи наведені в скарзі доводи необґрунтованими та такими, що не відповідають обставинам справи. 
Верховний Суд розглянув заявлене позивачем клопотання про залишення касаційної скарги без розгляду з підстав, визначених частиною четвертою статті 123 Кодексу адміністративного судочинства України, та відмовив у його задоволенні як такого, що не ґрунтується на нормах процесуального права.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що підставою для прийняття податкових повідомлень - рішень, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки, викладені у акті від 07.12.2018 №5121/20-40-14-03-07/38772095 "Про результати планову виїзну документальну перевірку ТОВ "ТД ВІСКОНТІ" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного - за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2015 по 31.12.2017". 
Перевіркою встановлено, що позивач порушив, зокрема норми підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201, пункту 201.6 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК), в результаті чого занизив податок на прибуток за 2015, 2016, 2017 роки на загальну суму 333' 404,00 грн, ПДВ за квітень 2015 року - грудень 2017 року на загальну суму 185' 858,00 грн, завищив податковий кредит за січень 2016 року - грудень 2017 року на загальну суму 184' 981,00 грн та від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за 2015 рік на  351' 145,00 грн. 
У акті перевірки зазначено, що:
1) Товариство занизило рядок 02 декларації "Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень/стандартів/бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності" за 2015 рік на  698' 500,00 грн та завищило від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток по рядку 02 за 2015 рік на 351' 145,00 грн. До такого висновку контролюючий орган дійшов на підставі співставлення даних декларації за 2015 рік та даних бухгалтерського обліку Товариства за цей податковий звітний період та виявлену внаслідок цього не відповідність у бік заниження оподатковуваного доходу на 7'907'567,00 грн. При цьому контролюючий орган відхилив пояснення Товариства, що в декларації за 2015 рік ним була виправлена самостійно виявлена помилка щодо розміру від`ємного значення об`єкта оподаткування за 2014 рік, оскільки Товариство виправило помилку не у спосіб, встановлений наказом Міністерства фінансів України ''Про затвердження податкової декларації з податку на прибуток підприємств'' від 20.10.2015 №897.
2) Товариство завищило собівартість реалізованої готової продукції (рядок 2050 ''Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)'' форми №2 ''Звіт про фінансові результати'') на загальну суму 924' 910,00 грн, в тому числі: за 2016 рік - на 665' 154,00 грн, за 2017 рік - на 259' 756,00 грн, оскільки документально не підтвердило витрати в такому розмірі на придбання послуг з переробки давальницької сировини у ТОВ ''ВП СЛОБОЖАНСЬКИЙ ПРОДУКТ''. Такий висновок контролюючого органу вмотивований тим, що з наданих позивачем документів (звіту ТОВ ''ВП СЛОБОЖАНСЬКИЙ ПРОДУКТ'' про перероблену сировину та накладної на виготовлену продукцію) неможливо визначити, яка саме сировина була використана для виготовлення продукції (маргарину), а відтак відшкодовані позивачем ТОВ ''ВП СЛОБОЖАНСЬКИЙ ПРОДУКТ'' витрати в розмірі 924' 910,00 грн як вартість сировини, не підтверджені документами.  При цьому контролюючий орган не взяв до уваги надані позивачем акти на списання сировини ТОВ ''ВП СЛОБОЖАНСЬКИЙ ПРОДУКТ'', вказавши, що  ці операції  в  бухгалтерському обліку Товариства не відображені. 
Цими ж підставами обґрунтовано і висновок в акті перевірки про завищення Товариством податкового кредиту за січень - жовтень 2016 року, січень - грудень 2017 року на 184'981,00 грн.
3) У ході перевірки підтверджено реалізацію товару по Д-ту рахунка 361 ''розрахунки з вітчизняними покупцями'' в червні 2016 року на суму 218' 000,00 грн (у зв`язку з відсутністю його на балансі), однак не на користь ТОВ ''БОРИСФЕН-ГРУП-ЛТД'', щодо операцій з яким Товариство надало облікові документи, а інших осіб. Зараховані на рахунок Товариства від ТОВ ''БОРИСФЕН-ГРУП-АТД'' кошти у сумі 218' 000,00 грн визнані такими, що не пов`язані з постачанням товарів. За висновком контролюючого органу отримані від ТОВ «БОРИСФЕН-ГРУП-ЛТД» кошти, відображені Товариством у складі доходу від реалізації, Товариство мало враховувати у складі інших доходів як такі, що не пов`язані з постачанням товарів, в результаті чого Товариство занизило дохід за 2016 рік на 218' 000,00 грн. Підставою для таких висновків стали відомості, отримані в результаті опрацювання зібраної податкової інформації, а саме: ТОВ ''БОРИСФЕН-ГРУП-ЛТД'' не подає і не подавало податкової звітності з податку на прибуток чи з єдиного податку, остання податкова звітність з ПДВ була подана за жовтень 2016 року; згідно з даними з АІС ''Податковий блок'' та Єдиного реєстру податкових накладних встановлено невідповідність реалізованих та придбаних товарів (придбання: кукурудза, олія, макуха соняшникова, маргарин, фторопласт, дитячі товари та іграшки, рибальські принади, сальник, лампи, гайки, гвинти, фрукти, овочі, інше; постачання товарів невідомого походження: смартфони, мобільні телефони, планшети, плити газові, холодильники, телевізори, мультиварки, навушники, борошно пшеничне, засоби гігієни, вода, соки, речі, що були у користуванні, цукерки, м`ясо куряче, інше). За даними з Єдиного державного реєстру судових рішень ТОВ ''БОРИСФЕН-ГРУП-ЛТД'' є учасником кримінальних проваджень, порушених за фактом фіктивного підприємництва: №32017100060000101 - за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 5 статті 27, частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України; №32017140000000002 - за попередньою правовою кваліфікацією кримінального правопорушення, передбаченого частиною 2 статті 212 Кримінального кодексу України; №42017000000003132 - за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 3 статті 212 Кримінального кодексу України; №4201622109000016 - за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 2 статті 364 Кримінального кодексу України; №42016100000001129 - за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною 3 статті 212, частиною 2 статті 364, частиною 4 статті 190 Кримінального кодексу України. 
З цих підстав господарська діяльність ТОВ "БОРИСФЕН-ГРУП-ЛТД" кваліфікована як така, що має ознаки фіктивності. 
4) Операції між позивачем та ТОВ ''КОМПАНІ ''ПЛАЗМ'' з придбання товару (сорбіту калію), за результатами яких позивач включив до собівартості продукції витрати в сумі 10'833,00 грн та до податкового кредиту в податковому обліку за квітень 2015 року ПДВ в сумі 2166,67 грн, є безтоварними. Підтвердженням безтоварності господарських операцій з цим контрагентом, за висновком контролюючого органу, є те, що: позивач під час перевірки не надав довіреність на отримання товарно-матеріальних цінностей у ТОВ ''КОМПАНІ ''ПЛАЗМА'', документи про перевезення товару та сертифікати якості; за результатами аналізу податкової інформації стосовно ТОВ ''КОМПАНІ ''ПЛАЗМА'' встановлено, що правомірність декларування ТОВ ''КОМПАНІ ''ПЛАЗМА'' ПДВ за квітень 2015 року не підтверджена; ТОВ ''КОМПАНІ ''ПЛАЗМА'' є учасником кримінальних проваджень: №32015050390000045, порушеного за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 3 статті 212 та частиною 2 статті 205 Кримінального кодексу України; №32017040230000004 - за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною 2 статті 205 та частинами 1, 3 статті 212 Кримінального кодексу України; №32014050000000067 - за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 3 статті 212 та частиною 1 статті 365 Кримінального кодексу України.
5) ТОВ ''ТД ''ВІСКОНТІ'' завищило податковий кредит по операціях з ТОВ "ФАБІУС ТРЕЙД" за серпень, вересень  2015 року на загальну суму 710,00 грн. Такий висновок в акті перевірки зроблений на підставі співставлення сум податкових зобов`язань ТОВ "ФАБІУС ТРЕЙД" та сум податкового кредиту Товариства за обліковими даними ДФС.
Відповідно до частин першої-третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Цим приписам закону постанова суду апеляційної інстанції відповідає лише частково.
Визначення давальницької сировини наведено у підпункті 14.1.41 пункту 14.1 статті 14 ПК - сировина, матеріали, напівфабрикати, комплектуючі вироби, енергоносії, що є власністю одного суб`єкта господарювання (замовника) і передаються іншому суб`єкту господарювання (виробнику) для виробництва готової продукції, з подальшим переданням або поверненням такої продукції або її частини їх власникові або за його дорученням іншій особі. 
Особливість операцій з давальницькою сировиною полягає у тому, що передавальна сторона зберігає за собою право власності на вихідну сировину (матеріали), яка передана на переробку, а також на готову продукцію, отриману в результаті переробки, а переробник лише надає послуги з переробки. У ЦК договори давальницької переробки окремо не виділені. Такі договори відносять до договорів підряду з виконанням роботи з матеріалу замовника (стаття 840 ЦК). Згідно з положеннями цієї статті підрядник відповідає за неправильне використання матеріалу замовника і зобов`язаний надати замовникові звіт про використання матеріалу та повернути його залишок.
Чинним законодавством не заборонено придбання сировини виконавцем робіт з переробки давальницької сировина для замовника з відшкодуванням замовником відповідних витрат виконавцю.
Додатковою угодою від 01.10.2015 №1 до договору про надання послуг з переробки давальницької сировини від 01.07.2015 №1, укладеного між ТОВ ''ВП ''Слобожанський продукт'' (виконавець) та ТОВ ''Вісконті'' (замовник), погоджено, що замовник, наряду з оплатою послуг з переробки давальницької сировини, додатково компенсує витрати виконавця на сировину, використану у процесі переробки давальницької сировини (а.с. 161, т. 1-й).
Склад продукції (маргарин столовий ''Молочний'', ''Сонячний'', маргарин ''Столичний'', ''Любительський'', ''Ніжний'', жир кондитерський загального призначення ''Шортенінг універсальний'', ''Фрітюрний'') відображений в додатку до технологічної довідки, підписаному уповноваженими особами ТОВ ''ВП ''Слобожанський продукт'' та ТОВ ''Вісконті'' (а.с. 197-199, т.3-й), та відповідає видам сировини (матеріалів) в актах звірки кількості  матеріалів, переданих і використаних при переробці за липень 2015 року - грудень 2017 року (а.с. 210-239, т. 3-й), а також у звіті про перероблену сировину ТОВ ''ВП ''Слобожанський продукт'' (а.с. 207). 
На підтвердження здійснення господарських операцій за вищевказаним договором позивач, крім перелічених вище документів,  надав видаткові накладні,  витяг з комп`ютерної програми '' 1-с бухгалтерія'' щодо передачі готової продукції, накладні на передачу готової продукції, акти виконаних робіт за період з 01.07.2015 по 31.12.2017,
Оцінка цих письмових доказів судом апеляційної інстанції як таких, що підтверджують витрати позивача на придбання сировини, відповідає правилам оцінки доказів, встановленим статтею 90 КАС. Висновок суду апеляційної інстанції, що доказом зазначених витрат позивача можуть бути акти списання сировини та матеріалів, використаних у процесі переробки давальницької сировини, складені ТОВ ''ВП ''Слобожанський продукт'', відповідає нормі частини першої статті 72 КАС, згідно з якою доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
З урахуванням наведеного, суд апеляційної інстанції обґрунтовано визнав не доведеними доводи відповідача про заниження Товариством оподатковуваного доходу за 2016 - 2017 роки на загальну суму 924' 910,00 грн та завищення податкового кредиту за січень - жовтень 2016 року, січень - грудень 2017 року на загальну суму 184'981,00 грн.
Такій же оцінці відповідає і висновок суду апеляційної інстанцій, що факт безтоварності операцій позивача з придбання товарів у ТОВ ''КОМПАНІ ''ПЛАЗМА'' і ТОВ "ФАБІУС ТРЕЙД" та з реалізації товару на користь ТОВ "БОРИСФЕН-ГРУП-ЛТД"  не був доведений в судовому процесі. Такий висновок ґрунтується на оцінці доказів у справі (податкових та видаткових накладних, платіжних доручень та банківських виписок з рахунку щодо проведених розрахунків за придбаний товар (сорбат калію вартістю 13'000,00 грн, в тому числі, ПДВ 2166,67 грн; паста рослинно-молочна (К) 72,5% вагова вартістю 4260,00 грн, в тому числі, ПДВ 710,00 грн) та реалізований товар (маргарин) вартістю 218' 000,00 грн, в тому числі, ПДВ 36'333,00 грн; товарно-транспортної накладної від 07.06.2016 №Р226 про перевезення вантажу (маргарину) за маршрутом Харківська область Дергачівський район село Руська Лозова, Харківська продуктова фабрика - м. Київ, вул. Волинська, 34/1; акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) з перевезення вантажу автомобільним транспортом (виконавець робіт приватний підприємець ОСОБА_1 ) від 08.06.2016) та відповідає нормі абзацу першого частини другої статті 72 КАС, згідно з якою в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Доводи контролюючого органу про безтоварність операцій внаслідок того, що контрагенти позивача фігурують у кримінальних провадженнях визнані апеляційним судом непереконливими з огляду на відсутність з боку відповідача доводів, що в цих кримінальних провадженнях зібрані докази, що підтверджують безтоварність зазначених операцій. Такий висновок кореспондується з нормою частини шостої статті 78 КАС, згідно з якою вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише у питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
В касаційній скарзі ГУ ДФС також не наводить доводів, що в кримінальних провадженнях зібрані докази, що підтверджують безтоварність операцій позивача з вище зазначеними контрагентами, так само, як і доводів про ухвалення судом вироків у цих чи інших  кримінальних провадженнях, які б мали преюдиційне значення для адміністративної справи.
Відповідно до абзацу першого підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
Відповідно до частин першої, другої статті 9 Закону України ''Про бухгалтерський облік та фінансову звітність'' від 16.07.1999 №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких визначений у цій нормі.
Відповідно до пунктів 6, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 ''Витрати'', затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248), витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
У податковому обліку господарські операції та витрати за цими операціями, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, повинні бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесені у зв`язку з цією операцією фінансові витрати. Податковий кредит, крім іншого, має бути обов`язково підтверджений податковою накладною.
Встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презумує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування. При цьому сама по собі наявність або відсутність окремих документів, так само, як помилки у їх оформленні, не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо фактичний рух активів або зміни в активах чи в зобов`язаннях платника податків, пов`язані із господарською операцією, мали місце.
У разі підтвердження платником податку показників податкового обліку належним чином оформленими документами, передбаченими податковим законодавством, ці показники вважаються задекларованими правильно, якщо контролюючий орган не доведе зворотне.
Протиправна поведінка контрагента може бути підставою для збільшення  в податковому  обліку платника податків задекларованої суми оподатковуваного доходу (внаслідок зменшення суми витрат) та для зменшення задекларованої суми податкового кредиту, якщо будуть встановлені обставини, що свідчать про узгодженість поведінки платника податків та його контрагента. У справі таких обставин щодо поведінки позивача не встановлено.
Застосувавши норми статей 134, 198 ПК до встановлених обставин, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку про підтвердження факту операцій позивача з придбання товарів у ТОВ ''КОМПАНІ ''ПЛАЗМА'', ТОВ "ФАБІУС ТРЕЙД" та з реалізації товару на користь ТОВ "БОРИСФЕН-ГРУП-ЛТД", а відтак і про правомірне формування  позивачем  податкового обліку  з врахуванням фінансових показників   цих операцій.
З урахуванням вище наведеного постанова суду апеляційної інстанції в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28.12.2018 №00005041403, №00005051403 відповідає вимогам статті 242 КАС щодо законності та обґрунтованості судового рішення.
Разом з тим, з висновком суду апеляційної інстанції про протиправність податкового повідомлення-рішення від 28.12.2018 №00005031403 не можна погодитися. 
Суд першої інстанції встановив, що підставою для виключення контролюючим органом з податкового обліку з податку на прибуток Товариства за 2015 рік від`ємного значення в розмірі (-) 351'145,00 грн (податкова декларація за 2015 рік від 22.03.2016 реєстраційний №9276550460) слугувала виявлена перевіркою обставина щодо не підтвердження такого значення даними бухгалтерського обліку за 2015 рік. 
Визнаючи правильним висновок контролюючого органу про порушення позивачем із зазначених підстав підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК, суд першої інстанції відхилив довід позивача, що від`ємне значення в декларації за 2015 рік  в розмірі  (-) 351145,00 грн стосується податкового обліку за 2014 рік. Суд виходив з того, що заповнення позивачем розділу ''Виправлення помилок'' декларації від 22.03.2016 не свідчить, що виправлялася помилка за 2014 рік. При цьому суд застосував наказ Міністерства фінансів України ''Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств'' від 20.10.2015 №897 і дійшов висновку, що доводи позивача про виправлення помилки за 2014 рік не відповідають встановленому цим наказом порядку виправлення помилки за звітні податкові періоди до 01.01.2015. 
Суд апеляційної інстанції визнав неправильним такий висновок з огляду на те, що позивач в декларації від 22.03.2016 вказав 2014 рік як звітний (податковий) період, що уточнюється, Товариство врахувало від`ємне значення об`єкта оподаткування за 2014 рік в розмірі (-)351145,00 грн, визначило фінансовий результат за 2015 рік в розмірі 698'500,00 грн та сплатило податок в розмірі 62'524,00 грн. 
Самостійне виправлення платником податків помилок в податковому обліку здійснюється шляхом уточнення показників декларації в порядку, встановленому  статтею 50 ПК, а саме: в уточнюючому розрахунку або в складі декларації з цього податку за податковий період, що подається  за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено помилку.
01.12.2015 набрав чинності наказ Міністерства фінансів України від 20.10.2015 №897 ''Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств'' від 20.10.2015 №897 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 11.11.2015 за №1415/27860).
Згідно з формою декларації, затвердженою цим наказом (в редакції, чинній станом на 22.03.2016) для виправлення помилки використовується додаток ВП ''Розрахунок податкових зобов`язань, за період, у якому виправляється помилка (и)'', який, у свою чергу включає дві таблиці: - показники таблиці 1 аналогічні показникам основної декларації та відображають дані виправлених показників за звітний (податковий) період, що уточнюється;
- показники таблиці 2 відображають результати виправлення помилок, дані з яких переносяться до рядків 27-30, 32-34, 36-38 податкової декларації.
У разі самостійного виправлення помилок за звітні (податкові) періоди до 01.01.2015 заповнюються показники таблиці 2 додатка ВП, а в рядках таблиці 1 додатка ВП проставляються прочерки, про що  зазначено в примітці '' 8'' у додатку ВП.
Подану позивачем декларацію суд першої інстанції оцінив з врахуванням вимог щодо її заповнення і встановив, що позивач відобразив від`ємне значення (-) 351'145,00 грн в показниках за 2015 рік. Натомість, суд апеляційної інстанції дав оцінку задекларованим позивачем даним без врахування доводів відповідача щодо порушення позивачем  правил самостійного виправлення помилок, які знайшли підтвердження в судовому процесі.
У зв`язку з викладеним суд апеляційної інстанції безпідставно вважав, що висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи і що рішення суду першої інстанції в частині позовних вимог щодо податкового повідомлення - рішення від 28.12.2018 №00005031403 прийняте з порушенням норм матеріального права.
Рішення суду першої інстанції про відмову в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення - рішення від 28.12.2018 №00005031403 постановлене відповідно до встановлених з дотриманням вимог процесуальних норм обставин справи та правильного застосування норм матеріального права.
Згідно зі статтею 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
Керуючись статтями 250, 344, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області задовольнити частково.
Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 08.07.2019 скасувати в частині задоволення позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "ТД ВІСКОНТІ" про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 28.12.2018 №00005031403, в цій частині залишити в силі рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28.03.2019.
В іншій частині постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 08.07.2019 залишити без змін.
Здійснити перерозподіл судових витрат на сплату судового збору та стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ТД ВІСКОНТІ" сплачений судовий збір за подання позовної заяви та апеляційної скарги в загальній сумі 23'135,59 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Харківській області.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Є.А. Усенко
Р.Ф. Ханова 
М.Б. Гусак,
Судді Верховного Суду