ПОСТАНОВА
Іменем України

18 лютого 2020 року 
Київ
справа №820/5671/16
адміністративне провадження №К/9901/40497/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 24.11.2016 (суддя Тітов О.М.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 18.01.2017 (головуючий суддя Бершов Г.Є., судді: Катунов В.В., Ральченко І.М.) у справі №820/5671/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОД-СКР" до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

ТОВ "ТОД-СКР" звернулося до адміністративного суду з позовом до ГУ ДФС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 24.11.2016, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 18.01.2017, позов задоволено.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій ГУ ДФС у Харківській області звернулось із касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 24.11.2016, ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 18.01.2017 та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 23.05.2017 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 24.11.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 18.01.2017 у справі №820/5671/16.

Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №820/5671/16 згідно правил підпункту 4 частини першої Розділу VІІ Перехідних положень цього Кодексу.

Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Ухвалою Верховного Суду від 17.02.2020 призначено розгляд справи у попередньому судовому засіданні на 18.02.2020.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення позивачем Податкового кодексу України. Відповідач вказує, що в ході проведеної перевірки встановлено включення до складу витрат, сум, що не підтверджені належним чином оформленими первинними документами (внаслідок їх складання працівниками під час відпусток), а також неоприбуткування ТОВ "ТОД-СКР" готівки в сумі 13606,31грн. внаслідок складання прибуткового касового ордеру бухгалтером під час відпустки.
Позивачем подані заперечення на касаційну скаргу, де Товариство зазначає про необґрунтованість касаційної скарги. Як вважає позивач, податкові повідомлення-рішення не відповідають чинному законодавству, а тому підлягали скасуванню.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно до плану-графіку проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ "ТОД-СКР" (код ЄДРПОУ 35970324), з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.06.2016.
За результатами перевірки ГУ ДФС у Харківській області складено акт від 23.09.2016 №565/20-40-14-02-07/35970324 Про результати планової виїзної перевірки ТОВ "ТОД-СКР". Податковим органом виявлено:
порушення пункту 44.1 статті 44, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, підпункту 134.1.1. пункту 134.1 статті 134 розділу III «Податок на прибуток підприємств» Податкового кодексу України, з урахуванням статті 9 Закону України від "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 113095,00грн.
пунктів 1.2, 2.6, 3.1, 3.3, 3.10, 3.12 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, в частині неоприбуткування готівки в касу підприємства 15.08.2014 у розмірі 13606,31грн. 
На підставі результатів перевірки ГУ ДФС у Харківській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 13.10.2016:
№0001761402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 139788,25грн.;
№0001151409, яким до позивача застосовано штрафні санкції за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у сумі 68031,55грн.
Не погодившись з прийнятими рішеннями, ТОВ "ТОД-СКР" звернулося до суду з позовом про їх скасування.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень. Суди посилались на те, що перебування у відпустці працівників Товариства саме по собі не свідчить про дефектність зазначених первинних бухгалтерських документів. Правове значення має лише належність підпису працівнику, що уповноважений трудовим договором на здійснення відповідної господарської операції.
Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно пункту  138.2  статті  138 ПК України  витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених  розділом II цього Кодексу. У разі якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапної їх здачі, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов`язані з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг у цьому періоді.
Пунктом 198.6 цієї статті встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог  статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
За змістом частини другої статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Підтвердженням реального здійснення господарської операції є первинні документи, які свідчать про фактичну поставку товарів продавцем та їх отримання покупцем, а також документи, що підтверджують факт використання вказаних товарів у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Судами з`ясовано, що згідно з актом перевірки відповідно до наданих до перевірки документів (наказів, табелів обліку робочого часу) встановлено, що директор ТОВ "ТОД-СКР" перебував у відпустці у періоди часу: з 16.08.2013 по 30.08.2013, з 22.12.2013 по 31.12.2013, з 18.08.2014 по 31.08.2014.
Відповідач посилався на те, що під час відпусток директор ТОВ "ТОД-СКР" підписав акт виконаних послуг №0-00000285 з ТОВ "Оріон Логістікс".
Суди відзначили, що як вбачається з матеріалів справи, акт виконаних послуг №0-00000285 ТОВ "ТОД-СКР" з ТОВ "Оріон Логістікс" складено 30.09.2014, про що свідчать дати на відповідному бухгалтерському документі, тобто, не під час перебування директора ТОВ "ТОД-СКР" у відпустці.
На підтвердження своєї позиції відповідач вказував  про включення до складу витрат сум, що не підтверджені належним чином оформленими первинними документами (внаслідок їх складання працівниками під час відпусток). 
Як встановлено судами на підставі матеріалів справи, директор ТОВ "ТОД-СКР" Сендецький В.В. приймав виконані роботи/надані послуги у відносинах з ТОВ "Саноіл", з ТОВ "Інтер Транс", ТОВ "Оріон Логістікс", ТОВ "ЛС-Оператор", ФОП ОСОБА_1 . Своїм підписом директор Товариства засвідчив правильність оформлення господарських операцій з вказаними контрагентами.
Судами відзначено, що вказані обставини  дають змогу однозначно ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Крім того, менеджер по логістиці ТОВ "ТОД-СКР" ОСОБА_2 від імені товариства підписав з ТОВ "РОБЕРТ БОШ ЛТД" накладні, вказав свою посаду і прізвище як особи, яка відповідальна за здійснення господарських операцій, та засвідчив правильність оформлення господарських операцій своїм підписом, що дає змогу однозначно ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
За наслідком системного аналізу приписів статті 62, частини восьмої статті 79 Кодексу законів про працю України можна вважати про законодавче обмеження та особливий облік надурочних робіт та відкликання з відпустки. 
При цьому, надурочними роботами та відкликанням з відпустки вважаються дії, що проведені за ініціативою власника або уповноваженого ним органу - тобто роботодавця. Залишення з власної ініціативи працівників після робочого часу на роботі для виконання трудової функції, а також і вихід на роботу під час відпустки з власної ініціативи, по-перше, вимогами закону не заборонені, по-друге, додатково не обліковуються
Суди зазначили, що на час відпустки працівника право на виконання трудових функцій зберігається, на такий час обмежується лише право роботодавця вимагати виконання працівником трудових обов`язків.
Відтак, вказане дає підстави для висновку, що перебування у відпустці працівників Товариства саме по собі не свідчить про дефектність зазначених первинних бухгалтерських документів. Правове значення має лише належність підпису працівнику, що уповноважений трудовим договором на здійснення відповідної господарської операції. При цьому, Кодекс законів про працю України, Закон України "Про відпустки" не обмежує право працівника здійснювати під час відпустки чи інших періодів відпочинку передбачені трудовим договором функції за власною ініціативою.
На підставі встановленого, суди констатували, що первинні бухгалтерські документи підписані уповноваженими на те працівниками Товариства, які в період відпусток здійснювали трудову функцію за власною ініціативою; документи складені належним чином, відповідно до господарської операції, яка реально відбулася. Отже, до перевірки були надані інші документи (договори, документи про сплату наданих послуг, виконаних робіт, товарів, товарно-транспортні накладні тощо), які належним чином фіксують та підтверджують господарські операції.
Документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Також, за результатами проведеної перевірки податковий орган зафіксував неоприбуткування ТОВ "ТОД-СКР" готівки в сумі 13606,31грн. внаслідок складання прибуткового касового ордеру бухгалтером під час відпустки. За вказаними обставинами судами попередніх інстанцій встановлено наступне.
Оприбуткування готівки визначено у пункті 1.2. Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою правління Національного банку України від 15.12.2004 №637 та зареєстрованого Міністерством юстиції України 13.01.2005 за №40/10320 (далі - Положення), як проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.
Відповідно до абзаців 1-3 пункту 2.6 Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки у повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
Відповідно до абзацу 1, 2 пункту 3.3 Положення приймання готівки в каси проводиться за прибутковими касовими ордерами, підписаними головним бухгалтером або особою, уповноваженою керівником підприємства.
Системний аналіз наведених положень дає підстави для висновку, що готівкові кошти, що фактично надходять до кас підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами, повинні у день їх одержання в повній сумі оприбутковуватися шляхом здійснення відповідних записів у касовій книзі.
Судами з`ясовано, що головний бухгалтер Товариства з метою дотримання вимог трудового законодавства про оплату праці у період своєї відпустки за власною ініціативою виконала свою трудову функцію з оприбуткування коштів для подальшої виплати заробітної плати.
При цьому, з метою дотримання вимог Закону України "Про бухгалтерський облік" того ж дня звернулась до керівника Товариства з поясненнями з цього приводу. Керівник підприємства, керуючись пунктом 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку прийняв окреме письмове рішення щодо прийняття такого документу до виконання.
Відповідно до змісту підставою складання зазначеного прибуткового касового ордеру є виплата зарплати. Водночас, того ж дня зазначені кошти у тому ж розмірі були видані працівникам в рахунок заробітної плати, що працівники засвідчили своїми підписами у відомості на виплату коштів №02-0000015 за серпень 2014 року.
Як зауважено судами, акт перевірки не містить доказів, які б свідчили про те, що прибутковий касовий ордер №15 від 15.08.2014 є підробленими (наприклад, вирок у кримінальній справі за фактом вчинення злочину щодо підроблення документів, службового підроблення тощо), таким, що позбавлений сили касових документів.
Перебування у відпустці головного бухгалтера товариства саме по собі не свідчить про дефектність зазначеного первинного бухгалтерського документа. Правове значення має лише належність підпису працівнику, що уповноважений трудовим договором на здійснення відповідної господарської операції.
Виходячи з викладеного, касаційний суд погоджується з позицією судів попередніх інстанцій, що висновки акту перевірки не відображають об`єктивно й в повній мірі, з посиланням на первинні документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи податкової інспекції.
У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 11 КАС України, та іншим обставинами, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства. Зокрема, судами досліджено первинні документи, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Суди звернули увагу, що під час проведення перевірки відповідач не встановив недоліків у заповненні наданих до перевірки первинних документів та вважав інформацію, яка міститься у них належною та достатньою.
Суд касаційної інстанції з урахуванням вказаного, дійшов висновку, що контролюючим органом не наведено доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені належними документами, а також не представлено доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. 

Частиною першою-другою статті 77 КАС України унормовано, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відтак, доводи касаційної скарги не підтверджують обставин неправильного застосування судом першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи. Касаційний суд вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, а також надали належну правову та обґрунтовану оцінку заявленим вимогам на підставі норм закону. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

За правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 52, 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області залишити без задоволення.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 24.11.2016 ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 18.01.2017 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна
Судді Верховного Суду