ПОСТАНОВА
Іменем України

28 лютого 2020 року 
Київ
справа №824/1026/16-а
касаційне провадження №К/9901/36586/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І.,  Хохуляка В.В., 
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Новоселицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області на постанову Чернівецького окружного адміністративного суду від 27.04.2017 (суддя Брезіна Т.М.) та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 20.06.2017 (головуючий суддя - Сапальова  Т.В., судді: Боровицький О.А., Матохнюк Д.Б.) у справі №824/1026/16-а за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Новоселицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області про визнання протиправними дій та скасування наказу, 
В С Т А Н О В И В:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 у грудні 2016 року звернувся до адміністративного суду з позовом до Новоселицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області про скасування наказу від 11.11.2016 № 394 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки» та визнання протиправними дій щодо проведення документальної позапланової перевірки.
Чернівецький окружний адміністративний постановою від 27.04.2017 позовні вимоги задовольнив.
Вінницький апеляційний адміністративний суд ухвалою від 20.06.2017 постанову Чернівецького окружного адміністративного суду від 27.04.2017 залишив без змін. 
Новоселицька об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просила скасувати постанову Чернівецького окружного адміністративного суду від 27.04.2017 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 20.06.2017 та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.
В обґрунтування своїх вимог Новоселицька об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, а саме: пункту 56.2 статті 56, підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78, абзацу 8 пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статей 11, 79, 86, частин другої та третьої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент вирішення справи в судах попередніх інстанцій).
Зокрема, наголошує на тому, що податковим органом фактично реалізовано компетенцію на проведення перевірки та оформлення її результатів (складення акта перевірки та нових рішень про застосування штрафних санкцій), оскаржуваний наказ вичерпав свою дію шляхом його виконання, а тому оспорювані дії та наказ не є такими, що порушують права позивача. Також, на думку податкового органу, правомірність призначення позапланової перевірки в порядку, визначеному підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, виключає можливість платника вживати дії щодо недопуску до проведення контрольного заходу. Крім того, відповідач зазначає, що ОСОБА_1 не оскаржив наказ від 11.11.2016 № 394 в судовому чи іншому порядку до моменту завершення проведення контрольного заходу - 25.11.2016. 
Переглядаючи оскаржені судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи на підставі встановлених фактичних обставин у справі правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено такі обставини.
Новоселицькою об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75 статті 75, підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового Кодексу України, у зв`язку з надходженням ухвали Шевченківського районного суду м. Чернівці від 01.07.2016 у справі № 727/4780/16-К щодо призначення проведення перевірки, на підставі наказу від 18.08.2016 № 327 та направлень від 19.08.2016 № 368, № 369, № 370 проведено документальну позапланову виїзну перевірку Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .
За результатами проведеного контрольного заходу складено акт від 06.09.2016 №  652/13/ НОМЕР_1 про результати документальної позапланової виїзної перевірки дотримання вимог податкового, валютного іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформленні трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдино внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, суб`єкта підприємницької діяльності Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 за період з 01.01.2013 по 31.12.2015.
На підставі вказаного акта перевірки податковим органом сформовано вимогу від 20.09.2016 № Ф-0016781300 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 206323,56 грн., а також податкові повідомлення-рішення від 20.09.2016 № 0016721300, №   0016811300, №  0016761300, № 0016741300, № 0016751300, № 0016691300, №   0016701300, №  0016711300, № 0016731300, № 0016791300, № 3016771300.
Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 03.10.2016 подано до Головного управління ДФС у Чернівецькій області скаргу про скасування вищезазначених вимоги та податкових повідомлень-рішень, в обґрунтування якої вказано про помилковість висновків акта перевірки щодо перевищення в І кварталі 2013 року дозволеного обсягу доходу в 1 млн. грн. для перебування на другій групі спрощеної системи оподаткування, оскільки кошти, які були внесені в першому кварталі 2013 року на розрахунковий рахунок, є особистими заощадженнями та заощадженнями членів родини позивача. До скарги позивачем долучено копії документів, що підтверджують факт отримання ним в позику від ОСОБА_2 (чоловік сестри) коштів в сумі 800000,00   грн. та повернення цих коштів. 
На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України Новоселицькою об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області видано наказ від 11.11.2016 № 394 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки» щодо питань, викладених у поданій скарзі на податкові повідомлення-рішення згідно з актом документальної планової виїзної перевірки за період з 01.01.2013 по 31.12.2015. Перевірку визначено проводити з 14.11.2016 протягом 5 робочих днів. 
14.11.2016 посадовими особами Новоселицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області здійснено виїзд за місцем проведення підприємницької діяльності позивача, зазначеним у Єдиному держаному реєстрі фізичних осіб-підприємців (АДРЕСА_1) з метою вручення копії наказу від 11.11.2016 №   394 «Про проведення документальної позапланової перевірки» та направлень від 14.11.2016 №  419, № 420, № 421, виписаних на ім`я інспекторів Гуменюк М.М., Габовда Я.М., Кукуряк Р.І.
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 був ознайомлений зі змістом направлень від 14.11.2016 № 419, № 420 та № 421.
Згідно з актом від 14.11.2016 № 814 позивач відмовився від отримання направлень на проведення перевірки та відмовив у допуску посадових осіб Новоселицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області до проведення позапланової перевірки, виклавши свої зауваження, зокрема: наказ на проведення перевірки не скріплений печаткою контролюючого органу; у одного із інспекторів, які прибули на проведення перевірки, відсутнє службове посвідчення; у податкового органу були відсутні передбачені підпунктом 78.1.15 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України підстави для видачі наказу про проведення перевірки, оскільки скарга позивача на податкові повідомлення-рішення фактично містила лише посилання на копію розписки про отримання коштів в позику з долученням такої розписки, а тому до компетенції відповідача входило лише врахування/неврахування такого документу при розгляді скарги. 
Новоселицька об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області листом від 16.11.2016 №  5356/10/24007-13007 «Про надання документів» запропонувала Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 надати для перевірки оригінали документів та належним чином завірені копії, що підтверджують взаємовідносини з громадянином ОСОБА_2 , та інші документи, які пов`язані з питаннями, викладеними у скарзі на податкові повідомлення-рішення.
Згідно з актом від 17.11.2016 № 825/13 вказаний лист особисто вручити Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 було неможливо, у зв`язку з відсутністю його за місцем здійснення підприємницької діяльності, тому такий лист направлено позивачу 18.11.2016 засобами поштового зв`язку. 
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 листом від 25.11.2016 повідомив відповідача про безпідставність його вимог щодо надсилання документів, оскільки підстави для початку перевірки на підставі наказу від 11.11.2016 № 394 відсутні, а визначені таким наказом строки проведення перевірки сплинули. При цьому, позивач відмовив у наданні витребуваних документів, оскільки такі вже надавалися ним раніше.
Новоселицькою об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області складено акт від 25.11.2016 № 829/13/ НОМЕР_1 про результати документальної позапланової виїзної перевірки з питань, викладених у поданій скарзі на податкові повідомлення-рішення згідно з актом документальної позапланової виїзної перевірки за період фінансово-господарської діяльності Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за період з 01.01.2013 по 31.12.2015. 
Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 06.12.2016 подано заперечення на акт перевірки. 
Новоселицька об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області листом від 13.12.2016 №  5750/10/13-007 повідомила позивача про визнання висновків, викладених в акті від 25.11.2016 № 829/13/ НОМЕР_1 , такими, що відповідають вимогам чинного законодавства. 
За результати розгляду скарги позивача від 03.10.2016 Головне управління ДФС у Чернівецькій області рішенням від 30.11.2016 №   2215/10/24-13-10-01 залишило без змін податкові повідомлення-рішення від 20.09.2016 № 0016691300, №0016701300, №  0016761300, №0016741300, № 0016731300; №0016791300 та скасувало податкове повідомлення-рішення від 20.09.2016 №0016751300, № 0016811300. 
Рішенням Державної фіскальної служби України від 30.12.2016 № 14539/Д/99-99-11-02-01-14 залишено без розгляду повторну скаргу позивача від 15.12.2016 на податкові повідомлення-рішення від 20.09.2016 № 0016721300, №0016761300, №  0016741300, №0016791300, № 0016701300; №0016711300, №0016731300 та №0016791300, у зв`язку з пропущенням строку для звернення з такою скаргою.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, керувався тим, що позивач реалізував своє право на недопуск до проведення оскаржуваного контрольного заходу у відповідності до положень, передбачених пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, за наявності законних на те підстав.
Відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий контроль здійснюється шляхом, зокрема, перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Зі змісту положень підпункту 20.1.4 пункту  20.1 статті  20 та пункту  75.1   статті 75 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) вбачається, що контролюючим органам надано право проводити відповідно до законодавства камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Статтею 78 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено порядок проведення документальних позапланових перевірок.
Відповідно до підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) документальна позапланова перевірка здійснюється, зокрема, коли платником податків подано в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі, коли платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження. 
Згідно з пунктом 78.4 статті 78 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
У відповідності до пункту 78.5 статті 78 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. 
Згідно з пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки. 
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. 
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється. 
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки. 
Системний аналіз викладених положень дає підстави для висновку про те, що проведення податковим органом такого контрольного заходу як документальна позапланова виїзна перевірка, зокрема з підстав подання платником податку скарги на прийняте податкове повідомлення-рішення з мотивів, які не були досліджені під час первинної перевірки, здійснюється за умови пред`явлення посадовими особами контролюючого органу: направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки, службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки. 
При цьому, пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України встановлено вимоги до оформлення наказу, серед яких, крім зазначення відомостей, які надають змогу ідентифікувати фактичну підставу і обставини проведення контрольного заходу, також регламентовано обов`язковість наявності підпису керівника податкового органу/його заступника та скріплення наказу печаткою.
Саме недотримання таких вимог до оформлення наказу перевірки як наявність підпису керівника податкового органу/його заступника та скріплення печаткою має наслідком недійсність наказу.
У справі, що розглядається, судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою для складення акту від 14.11.2016 № 814 про відмову Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 від допуску посадових осіб податкового органу до проведення перевірки слугували, зокрема, обставини щодо нескріплення наказу від 11.11.2016 № 394 печаткою податкового органу, а також непред`явлення одним із трьох інспекторів ( Габовда Я.М. ), на яких видано направлення про проведення перевірки, службового посвідчення.
Суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що такі обставини у сукупності свідчать на користь висновку про наявність передбачених пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України підстав для недопуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення виїзної перевірки.
При цьому, пред`явлення інспектором Габовдою Я.М. під час ініціювання проведення перевірки довідки Новоселицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області від 14.11.2016 про те, що вона працює на посаді головного ревізора-інспектора відділу податків і зборів з фізичних осіб, за наявності факту нескріплення печаткою податкового органу наказу від 11.11.2016 № 394 про проведення перевірки, не спростовує законності недопуску до проведення контрольного заходу відповідно до пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України.
Наведені у касаційній скарзі відповідачем посилання на те, що допуск до проведення перевірки відбувся, спростовуються наявним в матеріалах справи актом від 14.11.2016 про відмову в допуску до проведення перевірки, який у розумінні пункту 81.2 статті 81 Податкового кодексу України є належним доказом таким обставинам.
Враховуючи усе вищевикладене у сукупності, суд касаційної інстанції вважає обґрунтованими висновки судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позову.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Новоселицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області без задоволення, а оскаржуваних судових рішень - без змін. 
Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-IX, статтями 341, 349, 350, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Новоселицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області залишити без задоволення.
Постанову Чернівецького окружного адміністративного суду від 27.04.2017 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 20.06.2017 у справі №   824/1026/16-а залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Судді Верховного Суду 	 	Т.М.Шипуліна Л.І.Бившева В.В.Хохуляк