П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

____________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

04 лютого 2020 р.	м.Одеса	Справа № 400/2905/19	
Головуючий в 1 інстанції: Малих О.В.
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача Домусчі С.Д..
суддів: Семенюка Г.В., Шляхтицького О.І.,
розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Рента-Н» до Головного управління ДФС у Миколаївській області, Державної фіскальної служби України про відмову  в реєстрації податкової накладної № 55 від 14 червня 2019 року, про зобов`язання вчинити певні дії, -
В С Т А Н О В И В:
           13 вересня 2019 року позивач - ТОВ «Рента-Н» звернувся з позовом до Головного управління ДФС у Миколаївській області, Державної фіскальної служби України, в якому просив суд:
          - скасувати рішення комісії Головного управління ДФС у Миколаївській області, яка приймає рішення  про реєстрацію ПК/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації,  від 15 липня 2019 року за № 1222039/41907606;
          - зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати податкову накладну № 55 від 14 червня 2019 року за датою її подання.
В обґрунтування вимог позовної заяви, позивач послався на те, що після отримання квитанції про прийняття податкової накладної № 55 від 14 червня 2019 року та зупинення її реєстрації, товариством були надані всі документи необхідні для реєстрації податкової накладної по взаємовідносинам із ТОВ «Макси-Пром», але рішенням ГУ ДФС відмовлено в реєстрації накладної у ЄРПН, яке, на думку позивача, є необґрунтованим, оскільки в ньому не зазначено конкретного виду критерію оцінки ступеню ризику та переліку документів для підтвердження відображених у податковій накладній показників.
          Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року позов ТОВ «Рента-Н» задоволений в повному обсязі:
- скасовано рішення Комісії Головного управління ДФС у Миколаївській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 15.07.2019 року № 1222039/41907606 про відмову в реєстрації податкової накладної від 14.06.2019 року № 55;
- зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Рента-Н» від 14.06.2019 року № 55 датою її подання.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням, Головне управління ДФС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу, в якій з посиланням на порушення судом першої інстанції норм процесуального права, просить скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28.11.2019 року та ухвалити у справі нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначив, що порушенням норм процесуального права є неприйняття судом першої інстанції до уваги того факту, що підставою для  відмови у реєстрації податкової накладної стало ненадання позивачем необхідних документів (первинних документів, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) та розрахункових документів, банківських виписок з особового рахунку).
Інші доводи апеляційної скарги відтворюють зміст відзиву на позов.
ТОВ «Рента-Н» та Державна фіскальна служба України своїм процесуальним правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористалися.
Апеляційний суд, заслухавши суддю-доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Суд встановив, що ТОВ «Рента-Н» зареєстровано як юридична особа 01.02.2018 року та перебуває на обліку в органах ДФС України як платник податків з 02.02.2018 року. Одним із видів економічної діяльності ТОВ «Рента-Н» згідно до КВЕД є, зокрема, неспеціалізована оптова торгівля (Код КВЕД 46.90) (а.с. 58-63). 
Відповідно до матеріалів справи, позивач має у своєму користування нежитлове приміщення у м. Миколаєві по вул. Космонавтів, 81/17, офіс 409, загальною площею 20 кв.м. (а.с. 42-43), та  складські приміщення, загальною площею 100 кв.м. за адресою: м. Миколаїв, вул. Кагатна, 1/ 10 (а.с. 37-40); використовує у своїй діяльності трудові ресурси (а.с.  41-52).
31.05.2019 року між ТОВ «Рента-Н» з ТОВ «Макси-Пром» (код ЄДРПОУ 41851131) укладений договір купівлі-продажу № 31/05-02 (а.с. 2325), за умовами якого продавець (ТОВ «Рента-Н») зобов`язувався передати покупцю (ТОВ «Макси-Пром») належні продавцю продукти харчування, в асортименті та кількості згідно видаткових накладних, а покупець зобов`язувався прийняти товари та оплатити їх вартість на умовах договору.
На виконання умов вищезазначеного договору, у червні 2019 року, позивач поставив ТОВ «Макси-Пром» продукти харчування, що підтверджено копіями видаткової накладної № 69 від 14.06.2019 року, довіреності № 23 від 14.06.2019 року та рахунку на оплату № 22 від 14.06.2019 року (а.с. 26, 27, 28).
Поставлена ТОВ «Макси-Пром» продукція попередньо придбана позивачем у ПП «Кондитер-опт», що підтверджено копією договору поставки товарів від 17.04.2019 року  № 95-КО-19 (а.с. 29-30), копією видаткової накладної № НККО0083325 від 08.05.2019 року (а.с. 31), копією товарно-транспортної накладної від 08.05.2019 року №РНККО0083325 (а.с. 32-33), копією рахунку на оплату від 08.05.2019 року №НККО0000290 (а.с. 34), копією платіжного доручення № 40 від 13.05.2019 року (а.с. 34) та копією податкової накладної від 08.05.2019 року № 438 (а.с. 36).
14.06.2019 року, за результатами поставки товарів ТОВ «Макс-Пром», позивачем складена податкова накладна № 55 та направлена на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 13).
Відповідно до квитанції від 25.06.2019 року вказана податкова накладна прийнята за № 9136786353, але її реєстрація зупинена (а.с. 14-15). За змістом  вказаної квитанції податкова накладна відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку, та позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
11.07.2019 року повідомленням № 12, ТОВ «Рента-Н» направило до ГУ ДФС пояснення за вих. № 55-06 від 10.07.2019 року щодо підтвердження реальності здійснення господарської операції з ТОВ «Макси-Пром» із наданням відповідних доказів  (а.с. 16-19). Вказані пояснення були прийняті ГУ ДФС у Миколаївській області прийнято до розгляду 11.07.2019 року, що підтверджено квитанцією № 2 (а.с. 20).
Рішенням від 15.07.2019 року № 1222039/41907606 про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «Рента-Н» відмовлено у реєстрації податкової накладної від 14.06.2019 року № 55 у ЄРПН (а.с. 21-22).
За змістом вказаного рішення, підставою відмови є ненадання платником податку  копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що, зупиняючи реєстрацію податкової накладної, податковий орган не зазначив даних про розрахунковий показник критерію ризиковості платника податку та не зазначив конкретного переліку документів, необхідних для прийняття контролюючим органом  рішення про реєстрацію податкової накладної. Проте як відмовляючи у реєстрації податкової накладної, контролюючий орган  у якості підстави лише процитував  пункт 21 Порядку зупинення реєстрації податкових накладних, що є формальною та абстрактною підставою.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, апеляційний суд дійшов такого висновку.
Згідно з п. 201.1 ст. 201 ПК України дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10. ст. 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 29.12.2010 року № 1246 (надалі - Порядок №1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до п. 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, у тому числі, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
01.01.2018 р. набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році», яким п. 201.16 ст. 201 ПК України був викладений в новій редакції, за якою реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, на виконання вказаної норми Кабінетом Міністрів України була прийнята Постанова № 117 від 21.02.2018 року «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладених», якою був затверджений, окрім іншого Порядок зупинення реєстрації податкової накладеної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладених (далі - Порядок №117).
Відповідно до п. 5, п. 6 Порядку № 117, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з п. 10 Порядку № 117 ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Як вбачається зі змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, підставою для зупинення є її відповідність вимогам п.п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку. При цьому, якому з семи критеріїв, передбачених п.п. 1.6 п. 1 відповідає подана позивачем податкова накладна, в квитанції не зазначено.
У той же час, п. 13 Порядку № 117 передбачає, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п. 14 Порядку № 117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідно до п. 21 Порядку № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: 
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; 
- ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; 
- надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Відповідно до матеріалів справи, копія квитанції від 25.06.2019 року про зупинення реєстрації податкової накладної від 14.06.2019 року № 55 не містить конкретного критерію (одного з п.п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку) та вичерпного переліку документів, який необхідно надати для підтвердження реальності господарської операції (а.с. 14-15). Натомість позивач надав до ГУ ДФС у Миколаївській області усі наявні в нього первинні документи по операціям із постачання товару.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічну правову позицію викладено в постанові Верховного Суду від 04.12.2018 року по справі № 821/1173/17.
Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, що наданими, як відповідачу, так і до суду, копіями документів підтверджується реальність господарської операції між позивачем та ТОВ «Макси-Пром», за результатами якої складена податкова накладна від 14.06.2019 р. № 55.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючим органом не визначений перелік документів, який був достатнім для проведення реєстрації податкової накладної, не наведено обставини, які стали підставою для віднесення платника податків до ризикових.
Доводи апеляційної скарги не спростовують таких висновків суду першої інстанції.
При цьому, апеляційний суд зазначає, що вимоги відповідача, зазначені у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, не були вичерпними, не були направлені на одержання від платника конкретних матеріалів та на встановлення дійсних показників накладної.
Враховуючи, що контролюючий орган належним чином не дослідив подані позивачем матеріали для підтвердження кількісних і вартісних показників податкової накладної, а висновки в оскаржуваному рішенні не містять належних обґрунтувань неможливості провести реєстрацію податкової накладної, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції, з урахуванням правильної оцінки обставин справи та застосуванням норм матеріального права дійшов правильного висновку про наявність підстав для скасування рішення суб`єкта владних повноважень із зобов`язанням вчинити дії на виконання вимог закону.
Європейський суд з прав людини неодноразово висловлював свою позицію щодо «принципу правової визначеності» (наприклад, справа «Гешмен і Герруп проти Сполученого Королівства»), відповідно до якого особа, здійснюючи правомірну поведінку, повинна мати можливість передбачати правові наслідки такої правової поведінки, чітко визначені законом.
Статтею 1 Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод передбачено, що кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.
У постанові від 20.08.2019 р. по справі № 2540/3009/18 Верховний Суд зазначив, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Апеляційний суд відхиляє доводи апеляційної скарги щодо порушення судом першої інстанції норм процесуального права внаслідок не прийняття до уваги підстав, за яких позивачу було відмовлено в реєстрації податкової накладної, оскільки ці доводи спростовуються змістом мотивувальної частини оскаржуваного судового рішення,  відповідно до якої суд першої інстанції навів мотиви відхилення наведених  відповідачем аргументів.
Доводи апеляційної скарги не містять належних та обґрунтованих міркувань, які б спростовували висновки суду першої інстанції.
Відповідно до ст. 242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, внаслідок чого апеляційна скарга залишається без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись ст. 19 Конституції України, ст. ст. 2-12, 72-77, 242, 257, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325,  КАС України, суд - 
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Миколаївській області - залишити без задоволення.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року у справі № 400/2905/19 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Рента-Н» до Головного управління ДФС у Миколаївській області, Державної фіскальної служби України про скасування рішення про відмову  в реєстрації - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Повний текст судового рішення складено 04.02.2020 року.

Головуючий суддя 	 	Домусчі С.Д.	
Судді	    	Семенюк Г.В.    Шляхтицький О.І.