ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 лютого 2020 р.	Справа № 520/6092/19	

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Русанової В.Б.,
Суддів: Жигилія С.П. ,  Перцової Т.С. ,
за участю секретаря судового засідання Ващук Ю.О.

          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДФС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 10.10.2019 року, (головуючий суддя І інстанції: Біленський О.О., повний текст складено 17.10.19 року) по справі № 520/6092/19
          за позовом        Товариства з обмеженою відповідальністю "Феліта"  
          до        Головного управління ДФС у Харківській області ,        Державної фіскальної служби України                
          про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Феліта» (далі - ТОВ «Феліта», позивач) звернулось до суду з позовом, в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДФС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН №1175195/38583742 від 29.05.2019 року:
- зобов`язати ДФС України зареєструвати податкову накладну ТОВ "Феліта" №1 від 13.05.2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 10.10.2019 року позов задоволено.
Головне управління ДФС у Харківській області (далі – відповідач 1), не погодившись із рішенням суду, подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на невірне застосування судом першої інстанції норм процесуального та матеріального права, неповне  з`ясування судом обставин справи просило  скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позову. 
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначило, що суд першої інстанції не звернув уваги, що позивачем, на вимогу податкового органу не надано копій документів складського обліку, навантаження та розвантаження,  про оплату товару, а тому їх відсутність позбавила можливості підтвердити реальність здійснення господарських операцій згідно податкової накладної №1 від 13.05.2019 року.
Позивач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін. Зазначив, що після зупинення реєстрації податкової накладної, на вимогу податкового органу були надані письмові пояснення та первинні документи, в тому числі і щодо оплати. Зауважень до наданих документів не висловлено, а тому відмова в реєстрації податкової накладеної є неправомірною.
Державна фіскальна служба України (далі – відповідач 2) правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористалась.
Відповідно до ч. 4 ст.  229 КАС України фіксування судового процесу за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється. 
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що ТОВ «Феліта» є юридичною особою, основним видом економічної діяльності якого є діяльність посередників у торгівлі деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с. 11-12).
28.01.2019 року між ТОВ «Феліта» (постачальник) та ТОВ «Техносервіс промгруп» (покупець) укладено договір поставки № 28/01-2019 за умовами якого постачальник зобов`язується передати Кальцієве вапно 80 в формі гідратного вапна EN 459-1 CL80-S у власність покупця, а покупець зобов`язується приймати та оплачувати отриманий товар на умовах, зазначених у цьому Договорі або додатках до нього (п. 1.1 договору); асортимент та ціна товару, який поставляється (передається у власність) покупця попередньо погоджується сторонами (п. 1.2 договору) (а.с. 25-26).
Вартість проданого позивачем товару , з урахуванням ПДВ складає 120 000 грн., відповідно до  специфікації № 1 від 01.02.2019р., яка додатком № 1 до договору поставки від 28.01.2019р.(а.с. 27).
Позивачем складена видаткова накладна № 10 від 13.05.2019 р. та здійснено поставку товару контрагента, а також направлено 13.05.2019 року для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр) податкову накладну №1(а.с. 13)
22.05.2019 року податковим органом прийнято податкову накладну та зареєстровано в  Реєстрі за №9106094677, проте реєстрацію її зупинено, про що свідчить квитанція.
Підстава зупинення реєстрації зазначено п.201.16. ст.201 ПК України. Податкова накладна відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Запропоновано  позивачу подати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної (а.с. 14).
23.05.2019 року,  позивачем направлено податковому органу письмові пояснення з додатками документів про підтвердження реальності здійснення операції по податковій накладній, зокрема копії : договорів поставки № 28/01-2019 від 28.01.2019 року, № 03/05/19 від 05.05.2019 р.; видаткових накладних № 10 та № 0000140 від 13.05.2019 р., рахунку-фактури № 0000154 від 08.05.2019 року, платіжних доручень № 180 від 08.05.2019 року та № 181 від 10.05.2019 року ,  товарно - транспортної накладної  № 13/05/19 від 13.05.2019 року. (а.с. 15-16).
29.05.2019р. рішенням комісії ДФС України про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1175195/38583742 відмовлено позивачу в реєстрації податкової накладної №1 від 13.05.2019 року, через ненадання платником податків копій документів: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (а.с. 19-20). 
Позивач, не погодившись з рішенням, звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з неправомірності рішення податкового органу, надання позивачем належних документів в підтвердження реальності господарської операції та не наведення відповідачем мотивів їх неврахування.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з наступних підстав.
Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п. 201.1 цієї статті та/або п. 192.1 ст. 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п. 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
П. 201.16 ст. 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
21.02.2018 р. Кабінетом Міністрів України прийнято Постанову № 117 “Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”, якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 117), пунктом 10 якого зобов`язано ДФС визначити критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та погодити їх з Міністерством фінансів України.
Відповідно до п. 6 Порядку № 117 у разі, коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з п.п. 12, 13 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 14 Порядку №117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; 
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Аналізуючи вищенаведені правові положення, колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом посилання на пп. 1.6 п.1 Критеріїв та пропонування надання пояснень та документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Зазначений висновок відповідає правовій позиції, викладеній в постановах Верховного Суду від 23.10.2018 р. по справі № 822/1817/18, від 28.11.2019 р. по справі №1640/2650/18.
Так, зупиняючи реєстрацію податкової накладної, відповідач послався на пп. 1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, відповідно до якого ризиковості платника податку належать такі критерії:
- платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України "Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України";
- платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців;
- платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, окрім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
- платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
- платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 ПК України;
- платником податку на прибуток не подано до контролюючого органу фінансову звітність за останній звітній період всупереч норм пп.16.1.3. п.16.1. ст.16 та п.46.2. ст.46 ПК України;
- наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
Контролюючим органом не зазначено у квитанції від 22.05.2019 р. про зупинення реєстрації конкретного чіткого критерію оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної, та не вказано конкретної пропозиції щодо переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних позивача в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Квитанція від 22.05.2019 р. містить лише посилання на пп.1.6. п.1 Критеріїв та пропонує надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію, без їх конкретизації.
Судом встановлено та визнано відповідачем, що  позивачем до податкового органу надано письмові пояснення, а також оформлені належним чином первинно-бухгалтерські документи, в підтвердження реальності здійснення господарські операції, за результатом якої  видано податкову накладну №1 від 13.05.2019 р.
Проте, ні в квитанції про зупинення податкових накладних, ні в оскаржуваному  рішенні про відмову в її реєстрації не зазначено, які саме документи складені з порушенням законодавства та, яких саме документів не вистачало для прийняття рішення про реєстрацію зазначеної податкової накладної, які документи не надано.
Як наслідок дане рішення відповідача не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, що породжує його неоднозначне трактування, та як наслідок вплинуло на можливість реалізації платником податків (позивачем) права або виконання ним обов`язку з виконання юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
На думку колегії суддів, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь- яких на власний розсуд.
Натомість, в даному випадку податковим органом лише запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію та/або таблицю даних платника податків, без уточнення їх переліку.
В той час як платником податків надано до податкового органу первинні документи та пояснення.
Колегія суддів вважає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Аналогічні висновки зроблені Верховним Судом в постанові від 18.07.2019 у справі № 1740/2004/18 та постанові від 22.07.2019 у справі № 815/2985/18.
Контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної  повинен здійснювати не лише загальне посилання на пункт 6 Критеріїв оцінки, а конкретно зазначати відповідний підпункт, в межах якого й закріплений конкретний критерій, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної. Така вимога є цілком обґрунтованою, з огляду на те, що: а) від розуміння конкретного критерію, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, залежить послідовність надання платником податків пояснень, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної; б) тільки визначивши критерій, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган може чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу.
Крім цього, оскільки відповідач в оскаржуваних рішеннях, продублював норму Постанови № 117 зазначивши загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації податкової накладної, що свідчить про невмотивованість рішення, оскільки його зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийняте негативне для платника податків рішення.
Згідно з п.п.19, 20 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою КМУ від 21.02.2018 року № 117, комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п. 21 Порядку № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є:
-ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
-ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;
-надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Пунктом 23 Порядку № 117 встановлено, що комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку: щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, менше 30 млн. гривень, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яке реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається платнику податку у порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Судом встановлено, що у спосіб, визначений Порядком №117, позивачем направлено відповідачу пояснення та копії документів до зазначених господарських операцій та податкових накладних.
Проте, в порушення наведених вимог законодавства, оскаржуване рішення Комісії містить лише загальне твердження про ненадання документів, без конкретизації (підкреслення) конкретного переліку документів, які, на думку Комісії ДФС України, не надані.
Доводи апеляційної скарги щодо не надання позивачем документів складського обліку, навантаження та розвантаження  та про оплату товару, колегія суддів вважає такими, що не спростовують висновків суду, оскільки надання цих документів не було запропоновано  позивачу ні в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної ні в оскаржуваному рішенні. Крім того,  колегія суддів зазначає, що документи щодо оплати та транспортування, надавалися позивачем, проте підстав їх неврахування відповідачем не наведено.
З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку про те, що зважаючи на надані позивачем документи, в підтвердження  проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, відсутність зауважень до них у податкового органу,  останній не мав правових підстав для відмови у реєстрації податкової накладної №1 від 13.05.2019 р.
Доводи апеляційної скарги не спростовують правильність висновків суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог та наявність підстав для їх задоволення.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Переглянувши рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що суд вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області  залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 10.10.2019 року по справі № 520/6092/19  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		В.Б. Русанова	
Судді	   	С.П. Жигилій    Т.С. Перцова   	
Повний текст постанови складено  10.02.2020 року