ПОСТАНОВА
Іменем України

22 січня 2020 року 
Київ
справа №825/1452/18
адміністративне провадження №К/9901/19348/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,  
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 12 березня 2019 року (головуючий суддя Падій В.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 червня 2019 року (головуючий суддя Пилипенко О.Є., судді - Бужак Н.П., Костюк Л.О.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Основа-Буд-7" до Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання дій протиправними,
У С Т А Н О В И В:
У березні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Основа-Буд-7» (далі - ТОВ «Основа-Буд-7») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - ГУ ДФС у Чернігівській області) про визнання дій протиправними, в якому просило: 
визнати протиправними дії ГУ ДФС у Чернігівській області щодо нарахування в інтегрованій картці платника ТОВ «Основа-Буд-7» в автоматичному режимі пені з податку на прибуток (код платежу 851102100000) у сумі 471835,39 грн, податку на додану вартість (код платежу 301401010000) у сумі 10268,71 грн, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого юридичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості (код платежу 531801010000) у сумі 1020,35 грн, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого юридичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості (код платежу 531801040000) у сумі 84,17 грн;
зобов`язати відповідача відкоригувати дані інтегрованої картки ТОВ «Основа-Буд-7» шляхом виключення пені, нарахованої на суму грошових зобов`язань з податку на прибуток (код платежу 851102100000) у сумі 471835,39 грн, податку на додану вартість (код платежу 301401010000) у сумі 10268,71 грн, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого юридичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості (код платежу 531801010000) у сумі 1020,35 грн, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого юридичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості (код платежу 531801040000) у сумі 84,17 грн.
Ухвалою Чернігівського окружного адміністративного суду від 11 березня 2019 року заяву ТОВ «Основа-Буд-7» про відмову від позовних вимог в частині задоволено. Прийнято відмову позивача та закрито провадження у справі в частині позовних вимог про зобов`язання ГУ ДФС у Чернігівській області відкоригувати дані інтегрованої картки ТОВ «Основа-Буд-7» шляхом виключення пені, нарахованої на суму грошових зобов`язань з податку на прибуток (код платежу 851102100000) у сумі 471835,39 грн, податку на додану вартість (код платежу 301401010000) у сумі 10268,71 грн, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого юридичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості (код платежу 531801010000) у сумі 1020,35 грн, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого юридичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості (код платежу 531801040000) у сумі 84,17 грн.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 12 березня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 червня 2019 року, позов задоволено повністю. Визнано протиправними дії ГУ ДФС у Чернігівській області щодо нарахування в інтегрованій картці платника позивача в автоматичному режимі пені з: податку на прибуток (код платежу 851102100000) у сумі 471835, 39 грн, податку на додану вартість (код платежу 301401010000) у сумі 10268,71 грн, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого юридичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості (код платежу 531801010000) у сумі 1020,35 грн, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого юридичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості (код платежу 531801040000) у сумі 8417 грн. 
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Чернігівській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просило рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити. 
ТОВ «Основа-Буд-7» скористалося своїм правом та надіслало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваних судових рішень зазначило, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ГУ ДФС у Чернігівській області на підставі Акту перевірки від 14 серпня 2017 року №440/14/35109145 прийнято податкові повідомлення-рішення від 5 вересня 2017 року: №0003431302, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати у сумі 4080 грн; №0002931400, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 986911 грн; №0002941400, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 3269835 грн; №0002951400, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 19579 грн; №0002961400, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 56 грн та від 6 вересня 2017 року: №0002971400, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений юридичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості на суму 4405,48 грн; №0002981400, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений юридичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості, на суму 321,65 грн.

Згідно розрахунків пені, обчисленої на виявлені податковим органом суми занижень податкових зобов`язань та інтегрованої картки платника ТОВ «Основа-Буд-7», сума нарахованої пені становить: 471835,39 грн за податковим повідомленням-рішенням від 5 вересня 2017 року №0002931400 (період нарахування - з 10 березня 2016 року по 30 грудня 2017 року); 10268,71 грн за податковим повідомленням-рішенням від 5 вересня 2017 року №0002951400 (період нарахування - на суму заниження 10590 грн з 30 липня 2015 року по 16 вересня 2017 року, на суму заниження 559 грн з 30 серпня 2015 року по 16 вересня 2017 року, на суму заниження 4514 грн з 30 березня 2016 року по 16 вересня 2017 року); 1020,35 грн за податковим повідомленням-рішенням від 6 вересня 2017 року №0002971400 (період нарахування - на суму заниження 89,75 грн з 30 квітня 2015 року по 16 вересня 2017 року, на суму заниження 89,75 грн з 30 липня 2015 року по 16 вересня 2017 року, на суму заниження 89,75 грн з 30 жовтня 2015 року по 16 вересня 2017 року, на суму заниження 579,58 грн з 30 січня 2016 року по 16 вересня 2017 року; на суму заниження 877,38 грн з 29 квітня 2016 року по 16 вересня 2017 року, на суму заниження 782,08 грн з 29 липня 2016 року по 16 вересня 2017 року, на суму заниження 683,52 грн з 29 жовтня 2016 року по 16 вересня 2017 року, на суму заниження 332,57 грн з 29 січня 2017 року по 16 вересня 2017 року); 84,17 грн за податковим повідомленням-рішенням від 6 вересня 2017 року №0002981400 (період нарахування - на суму заниження 71,58 грн з 30 січня 2016 року по 16 вересня 2017 року, на суму заниження 134,13 грн з 29 квітня 2016 року по 16 вересня 2017 року; на суму заниження 51,61 грн з 29 липня 2016 року по 16 вересня 2017 року).

Згідно листа від 8 вересня 2017 року № 01-06 ТОВ «Основа-Буд-7», враховуючи існуючу переплату по окремим видам податків, просило провести взаєморозрахунки непогашених зустрічних грошових зобов`язань.
ГУ ДФС у Чернігівській області листом від 15 вересня 2017 року повідомило позивача, що вказані у його листі переплати з податку на прибуток та податку на додану вартість будуть зараховані в погашення податкових зобов`язань, визначених за результатами документальної планової виїзної перевірки (Акт від 14 серпня 2017 року №440/14/35109145).
Листом від 29 вересня 2017 року №4909/10/25-01-07-02-12 відповідач повідомив ТОВ «Основа-Буд-7», що з метою погашення частини визначених за актом перевірки податкових зобов`язань з податку на прибуток (на підставі листа позивача від 15 вересня 2017 року №01-06/801) 15 вересня 2017 року проведено перерахування надміру сплаченої суми з податку на додану вартість на бюджетний рахунок податку на прибуток приватних підприємств у сумі 417455,76 грн. Решта донарахованих сум погашені переплатами, що обліковувались у інтегрованих картках платника станом на 17 вересня 2017 року (граничну дату сплати визначених контролюючим органом податкових зобов`язань) в рахунок раніше надміру сплачених сум.
ТОВ «Основа-Буд-7» 2 листопада 2017 року звернулось до ГУ ДФС у Чернігівській області із листом №01-06/889, в якому просило відкоригувати дані інтегрованої картки позивача шляхом виключення пені, нарахованої на суму грошових зобов`язань з: 1) податку на прибуток у сумі 396844,23 грн; 2) податку на додану вартість у сумі 10268,71 грн; 3) податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого юридичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості (код платежу 18010100) у сумі 1020,35 грн; 4) податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого юридичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості (код платежу 18010400) у сумі 84,17 грн.
Листом від 27 листопада 2017 року №6688/10-25-01-07-12 відповідач повідомив позивачу, що не здійснюється коригування пені в інтегрованій картці платника засобами ІТС «Податковий блок» шляхом її виключення з обліку на дату погашення податкових зобов`язань за наявності сплачених сум (переплати).
9 лютого 2018 року ГУ ДФС у Чернігівській області направило ТОВ «Основа-Буд-7» лист №1362/10/25-01-14-07-12, в якому повідомило останнього, що у відповідності до підпункту  129.1.2 пункту  129.1 статті  129 Податкового кодексу України  (у редакції, що діяла до 1 січня 2017 року), у день настання строку погашення податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом (31 грудня 2017 року) на суму такого заниження з податку на прибуток (986911 грн) та за весь період заниження з урахуванням судового оскарження (з 10 березня 2016 року по 30 грудня 2017 року) засобами інформаційних систем ДФС ІТС «Податковий блок» нарахована пеня на суму 471835,39 грн. За період судового оскарження пеня збільшилась на суму 74951,16 грн (471835,39 - 396884,23 = 74951,16). Інший розрахунок пені не формується в ІТС «Податковий блок».
Вважаючи протиправними дії відповідача щодо нарахування в інтегрованій картці платника ТОВ «Основа-Буд-7» в автоматичному режимі пені, останнє звернулося до суду із цим позовом за захистом своїх прав та інтересів.
Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з наступних мотивів, з якими погоджується колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Частиною другою статті 19 Конституції України  передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює  Податковий кодекс України  (далі -  ПК України), зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до підпунктів 16.1.3 та  16.1.4 пункту  16.1 статті  16 вказаного Кодексу платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
За приписами підпункту 14.1.175 пункту  14.1 статті  14 ПК України  податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
Пунктом  57.3 статті  57 ПК України  визначено, що у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту  54.3  статті  54  цього  Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.
У разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 календарних днів, наступних за днем такого узгодження.
Відповідно до підпункту  129.1.1 пункту  129.1 статті  129 ПК України  нарахування пені розпочинається: при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).
Згідно пункту  129.2 статті  129 ПК України  у разі скасування нарахованого контролюючим органом грошового зобов`язання (його частини) у порядку адміністративного та/або судового оскарження пеня за період заниження такого грошового зобов`язання (його частини) скасовується.
За приписами пункт  129.4. статті  129 ПК України на суми грошового зобов`язання, визначеного підпунктами 129.1.1 та 129.1.2 пункту 129.1 цієї статті (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені), та в інших випадках визначення пені відповідно до вимог цього  Кодексу, коли її розмір не встановлений, нараховується пеня за кожний календарний день прострочення сплати грошового зобов`язання, включаючи день погашення, з розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на кожний такий день.
У Порядку ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 7 квітня 2016 року №422  (далі - Порядок) зазначено, що інтегрована картка платника (далі - ІКП) - форма оперативного обліку податків, зборів, митних платежів до бюджетів та єдиного внеску, що ведеться за кожним видом платежу та включає перелік показників підсистем інформаційної системи органів ДФС, які характеризують стан розрахунків платника з бюджетами та цільовими фондами; інформаційна система органів ДФС - інтегрована структура, що складається з одного чи більшої кількості процесів, компонентів апаратного та програмного забезпечення, засобів та персоналу, що забезпечує можливість задоволення встановленої потреби або цільової функції.
Згідно з пунктами 3, 4 Порядку Розділу 1 оперативний облік податків і зборів, митних та інших платежів до бюджету, єдиного внеску здійснюється органами ДФС в інформаційній системі органів ДФС. Відповідальними за достовірність відображення в інформаційній системі органів ДФС первинних показників є працівники структурних підрозділів органів ДФС за напрямами роботи.
Підпунктом 1 пункту 1 Розділу 2 Порядку визначено, що з метою обліку нарахованих і сплачених сум податків, зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску органами ДФС відкриваються ІКП за кожним платником та кожним видом платежу, які повинні сплачуватися такими платниками. ІКП містить інформацію про облікові операції та облікові показники, які характеризують стан розрахунків платника податків з бюджетами та цільовими фондами за відповідним видом платежу.
Згідно з підпунктом 1 пункту 7 Розділу 3 нарахування пені розпочинається: після закінчення строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня, зокрема, при нарахуванні суми грошового зобов`язання контролюючими органами - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного у податковому повідомленні-рішенні згідно з  Податковим кодексом України.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та не заперечується податковим органом, позивачем сплачено податкові зобов`язання, визначені податковими повідомленнями-рішеннями, прийнятими на підставі Акту перевірки від 14 серпня 2017 року №440/14/35109145, в десятиденний строк після їх отримання.
Разом з тим, обґрунтовуючи правомірність оскаржуваних дій,  ГУ ДФС у Чернігівській області посилалось на те, що до даних правовідносин застосовуються  положення статті 129 ПК України  (в редакції, що діяла до 1 січня 2017 року), а тому нарахування пені здійснюється не з моменту узгодження податкового зобов`язання або винесення податкової вимоги, а саме з дня настання граничного строку погашення податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).
Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що вказані доводи відповідача є безпідставними, враховуючи те, що податкові повідомлення - рішення, прийняті на підставі Акту перевірки від 14 серпня 2017 року №440/14/35109145 5 та 6 вересня 2017 року, а отже норми  ПК України мають застосовуватись у редакції чинній на момент прийняття податкових повідомлень-рішень.
Так, статтею 129 ПК України  (в редакції, чинній на момент прийняття) не було передбачено нарахування пені, у разі виявлення контролюючим органом заниження податкових зобов`язань, на суму такого заниження та за весь період заниження.
Разом з тим, положення  статті 129 ПК України  визначають в якості підстави нарахування пені порушення строків погашення податкового боргу. Об`єктом застосування пені є саме погашена сума податкового боргу, яка в розумінні підпункту  14.1.175  пункту  14.1  статті  14 ПК України, є сумою узгодженого грошового зобов`язання, несплаченою платником податків у встановлений цим Кодексом строк.
Вказані положення  ПК України  кореспондуються з приписами підпункту 14.1.162 пункту 14.1 статті  14 цього ж Кодексу, оскільки також встановлюють правило згідно якого нарахування пені можливе лише у разі несплати податкового зобов`язання до дня настання строку його погашення.
Тобто, при сплаті зобов`язання до вказаного дня нарахування пені не може бути розпочато, у зв`язку з ненастанням граничного строку погашення податкового зобов`язання як обов`язкової умови для початку нарахування пені.
Аналізуючи зазначені норми чинного законодавства та встановивши фактичні обставини справи, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованого  висновку, що у ГУ ДФС у Чернігівській області були відсутні правові підстави для нарахування пені на суму заниження податкових зобов`язань та за весь період такого заниження, оскільки ТОВ «Основа-Буд-7» було сплачено податкові зобов`язання, визначені податковими повідомленнями-рішеннями на підставі Акту перевірки від 14 серпня 2017 року №440/14/35109145, в десятиденний строк після їх отримання. Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2018 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 січня 2019 року у справі №825/1564/17 позов ТОВ «Основа-Буд-7» задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 5 вересня 2017 року №№ 0002931400, 0002941400.
Доводи касаційної скарги відповідачем зводяться виключно до повторення доводів апеляційної скарги, яким надано оцінку судом апеляційної інстанції, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, ГУ ДФС у Чернігівській області не зазначено. 
Таким чином, зважаючи на обставини цієї справи, колегія суддів вважає, що рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 12 березня 2019 року та постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 червня 2019 року ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, тому підстави для скасування ухвалених судових рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.
Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. 
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,  
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернігівській області залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 12 березня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 червня 2019 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                О.В.Білоус
Судді                                                                                                     Н.Є.Блажівська
                                                                                                    І.Л.Желтобрюх