ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 лютого 2020 року	Львів	Справа № 819/1574/17 пров. № 857/13148/19	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді -                                       Носа С. П.,
суддів -                                                            Кухтея Р. В., Шевчук С. М.,
за участю секретаря судового засідання -   Джули В. М.;
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Тернопільській області (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Тернопільській області) на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2019 року в справі № 819/1574/17 (головуючий суддя - Чепенюк О.В., м.Тернопіль, повний текст судового рішення складено 24 жовтня 2019 року) за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Тернопільській області (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Тернопільській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

                                                           ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернувся з позовом до Головного управління ДФС у Тернопільській області, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0002781302 від 22.03.2017.
В обґрунтування вимог позовної заяви зазначає, що 30.03.2017 позивач отримав податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Тернопільській області від 22.03.2017 №0002781302, яким йому збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у розмірі 1 158 381,76 грн. ОСОБА_1 стверджує, що Тернопільським обласним управлінням АТ "Ощадбанк" не було прощено суму його боргу за кредитом, не повідомлено позивача про анулювання боргу у спосіб, визначений ст. 164 ПК України, тому кредитор в особі банку зобов`язаний виконати обов`язки податкового агента. Крім того, зазначає, що Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань", зокрема, встановлено, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01.01.2014, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 01.01.2014. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 01.01.2015.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2019 року, позов задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Тернопільській області №0002781302 від 22.03.2017.
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, Головне управління ДФС у Тернопільській області подало апеляційну скаргу, в якій висловлено прохання скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою в задоволенні позову відмовити в повному обсязі. В обґрунтування вимог апеляційної скарги покликається на те, що приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції порушив норми матеріального права, а допущена упереджена оцінка зібраних доказів та довільне трактування законодавства за текстом постанови, не відповідають фактичним обставинам справи, що і призвело до неправильного вирішення справи по суті позовних вимог. Крім цього, посилається на порушення позивачем вимог підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України.
Крім цього, Головним управління ДПС у Тернопільській області заявлено клопотання про заміну відповідача по справі, яке з урахуванням положень статті 52 КАС України, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне задовольнити та замінити Головне управління ДФС у Тернопільській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Тернопільській області.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Тернопільській області просить залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2019 року в справі №819/1574/17 залишити без змін. Поряд з цим зазначає, що доводи апеляційної скарги є необґрунтованими, а судом першої інстанції повно та об`єктивно з`ясовано всі обставини справи.
Позивач, у судовому засіданні, вимоги апеляційної скарги заперечив та просив відмовити в її задоволенні.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення позивача, проаналізувавши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не знаходить підстав для її задоволення.
Встановлено, що між ОСОБА_1 та ВАТ "Державний ощадний банк України" в особі філії-Тернопільське обласне управління АТ "Ощадбанк" було укладено договір відновлювальної лінії (кредитний договір) №11 від 11.07.2008 в іноземній валюті, згідно якого банк надав позивачу (позичальнику) в кредит грошові кошти у розмірі                                  200 000,00 доларів США. Станом на 01.01.2009 залишок основного боргу складав                         154 500,00 доларів США, що підтверджується довідкою філії-Тернопільське обласне управління АТ "Ощадбанк" від 05.06.2018 №117.20-1211/540 (том 1 а.с.152).
Рішенням Тернопільського міськрайонного суду від 27.08.2010 у справі №2-7119/2010 стягнуто з ОСОБА_1 заборгованість за невиконання умов договору відновлювальної лінії №11 від 11.07.2008 в сумі 193 595,67 доларів США, з них: 154 500,00 доларів США -заборгованість за кредитом, 32 449,21 доларів США - заборгованість по нарахованих відсотках, 3584,40 доларів США - пеня по кредиту, 3061,95 доларів США - пеня по прострочених відсотках, що у гривневому еквіваленті згідно офіційного курсу НБУ складала 1 527 469,84 грн (том 1 а.с.242).
25.12.2014 правлінням АТ "Ощадбанк" відповідно до вимог Положення про порядок формування та використання банками України резервів для відшкодування можливих втрат за активними банківськими операціями, затвердженого постановою правління Національного банку України від 25.01.2012 №23 (зі змінами і доповненнями), та Положення про відшкодування безнадійної заборгованості за кредитними операціями фізичних осіб в установах АТ "Ощадбанк" за рахунок спеціального резерву, затвердженого постановою правління АТ "Ощадбанк" від 22.10.2014 № 812 (зі змінами і доповненнями), було постановлено: 
1. Відшкодувати за рахунок спеціального резерву, який сформовано в повному обсязі в сумі 186 640,15 доларів США, безнадійну заборгованість фізичної особи ОСОБА_1 за кредитним договором №11 від 11.07.2008 (філія - Тернопільське обласне управління                    АТ "Ощадбанк"), а саме: 
- заборгованість за основним боргом за кредитом, яка обліковується на рахунку № НОМЕР_1 , у сумі 154 500,00 доларів США;
- заборгованість за нарахованими доходами, яка обліковується на рахунку № НОМЕР_2 , у сумі 32 140,15 доларів США; 
2. Провести відшкодування безнадійної заборгованості за основним боргом за кредитом у сумі 154 500,00 доларів США за рахунок спеціального резерву під заборгованість за кредитами, який не враховано в податковому обліку;
3. Провести відшкодування безнадійної заборгованості за нарахованими доходами в сумі 32 140,15 доларів США за рахунок спеціального резерву під заборгованість за простроченими нарахованими доходами, який не враховано в податковому обліку;
4. Відшкодовану безнадійну заборгованість за основним боргом та нарахованими доходами за кредитом обліковувати на позабалансових рахунках № НОМЕР_3 ;
5. Філії-Тернопільському обласному управлінню АТ "Ощадбанк" вжити повний комплекс заходів щодо стягнення відшкодованої за рахунок спеціального резерву безнадійної заборгованості згідно з вимогами Положення про організацію роботи з проблемними активами в установах АТ "Ощадбанку" в новій редакції, затвердженій постановою правління АТ "Ощадбанк" від 21.05.2012 №284, та повідомити ОСОБА_1 або рекомендованим листом з повідомленням про вручення, або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання боржнику особисто під підпис повідомлення про відшкодування за рахунок спеціального резерву кредитної заборгованості з збереженням права АТ "Ощадбанк" вжити повний комплекс заходів щодо стягнення в подальшому кредитної заборгованості відповідно до чинного законодавства України (том 1 а.с.224,                  233-234). 
Філія-Тернопільське обласне управління АТ "Ощадбанк" листом від 17.01.2015                №29-02/31/135 проінформувала позивача про те, що непогашена частина кредитної заборгованості у розмірі 186 640,15 доларів США відшкодована банком за рахунок резерву відповідно до вимог законодавства та відображено цю інформацію у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма 1-ФД) (том 1 а.с.243-245). Вказано, що відшкодування за рахунок резерву заборгованості за кредитним договором не є підставою для припинення                         претензійно-позовної роботи банку. Банк зберігає за собою право вжити комплекс заходів щодо стягнення в подальшому кредитної заборгованості відповідно до чинного законодавства України. Вказаний лист ОСОБА_1 отримав 25.01.2019, що підтверджується копією рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення                             (том 1 а.с.246).
Також філія-Тернопільське обласне управління АТ "Ощадбанк" відобразила суму боргу 4 636 572,04 грн (186 640,15 доларів США) відшкодованого позивачу за рахунок страхового резерву, в Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було відшкодовано, а саме у звітності за І квартал 2015 року з ознакою доходу " 126" - додаткове благо (том 1 а.с.243-245). 
ОСОБА_1 14.01.2016 подав до податкового органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік, у якій відсутня інформація про отримання додаткового блага у вигляді суми боргу платника податків, анульованого (прощеного) кредитором                (том 1 а.с.25-27).
З метою визначення правильності нарахування та своєчасної сплати податків і зборів податковим органом на адресу філії-Тернопільське обласне управління АТ "Ощадбанк" направлено запит від 11.04.2016 (том 1 а.с.43), у відповідь на який банком надіслано лист від 04.05.2016 (том 1 а.с.28-29). У листі вказано, що філія-Тернопільське обласне управління    АТ "Ощадбанк" здійснила нарахування (виплату) доходу на користь фізичної особи       ОСОБА_2 в сумі 4 636 572,04 грн за ознакою доходу " 126" - додаткове благо, що відображено у поданих розрахунках форми №1 ДФ за 2015 рік. Зазначено про повідомлення боржника - ОСОБА_1 на виконання вимог абз. "д" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України, шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення.
11.05.2016 відповідачем платнику податків ОСОБА_1 направлено запит "Про надання інформації" №17542/19-18-13-03 (том 1 а.с.33), відповіді на який позивачем надано не було.
Працівниками Головного управління ДФС у Тернопільській області на підставі наказу від 01.02.2017 №130 "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_4 " (том 1 а.с.34) проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 31.12.2015.
За результатами зазначеної перевірки контролюючим органом складено акт від 27.02.2017 №298/19-18-13-02/ НОМЕР_4 (том 1 а.с.36-42), встановлено порушення позивачем вимог абз. "д" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, пп. "в" п. 176.1 ст. 176, ст. 179 ПК України, в результаті чого донараховано суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб за 2015 рік в сумі 926 705,41 грн, а також пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, внаслідок чого донараховано військовий збір за результатами отриманих доходів у вигляді додаткового блага за 2015 рік в сумі 69 548,58грн.
На підставі акта перевірки ГУ ДФС у Тернопільській області прийнято, спірне податкове повідомлення-рішення від 22.03.2017 №0002781302, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 1 158 381,76 грн (за основним платежем 926 705,41 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 231 676,35 грн) (том 1 а.с.7).
Не погоджуючись з прийнятим ГУ ДФС у Тернопільській області податковим повідомленням-рішенням від 22.03.2017 №0002781302 та вважаючи його протиправним, позивач звернувся з позовом до суду про його скасування.
Задовольняючи повністю даний позов, суд першої інстанції мотивував це тим, що відшкодування банком за рахунок свого страхового резерву кредитної заборгованості позивача, що мало місце в даному випадку, не є припиненням зобов`язання останнього, як боржника, перед кредитором, що свідчить про те, що анулювання (прощення) заборгованості в розумінні підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України у спірному випадку не відбулося, однак при визначенні позивачу податку на доходи фізичних осіб податковим органом цього не враховано.
Судом апеляційної інстанції здійснено перевірку висновків суду першої інстанції щодо відповідності дій відповідача вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України, внаслідок чого суд апеляційної інстанції погоджується з такими та вважає за необхідне зазначити наступне.
Підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Відповідно до п. 163.1 ст. 163 ПК України, об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Згідно з пунктом 164.1 статті 164 цього Кодексу базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Відповідно до підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України               (у редакції, чинній з 01.01.2015, у період подання банком Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, за підсумками звітного періоду, у якому відображено відшкодовану позивачу кредитну заборгованість) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді: основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Відтак, з вказаного слідує, що під додаткове благо підпадає лише основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включаються у цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.
Згідно зі змінами внесеними до ПК України Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань" № 321-VIII від 09.04.2015, чинного з 07.05.2015, редакція підпункту 165.1.55 пункту165.1 статті 165 ПК України була доповнена абзацом другим, у зв`язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.
У своїй сукупності наведені норми вказують на те, що поняття додаткового блага в розумінні положень ПК України не включає в себе прощені пеню, штрафи чи підвищені відсотки, які є видами забезпечення виконання боржником своїх зобов`язань за умовами укладених кредитних договорів, а також відсотки за користування кредитними коштами.
Поряд з цим слід зазначити, що нормою ч. 1 ст. 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.
Згідно з ч. 1 ст. 546 ЦК України виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.
Відповідно до ст. 549 ЦК України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.
Згідно з ст. 605 ЦК України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Отже, додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг. До доходів взагалі та додаткових благ, зокрема, відносяться матеріальні та нематеріальні цінності, кошти та інші активи, які безпосередньо отримані платником податку та які збільшують загальний майновий стан цього платника і забезпечують приріст його активів у тій чи іншій формі.
Матеріалами справи підтверджено складові заборгованості позивача:
станом на 01.01.2009 залишок основного боргу за кредитним договором становив                   154 500,00 доларів США, відповідно до довідки філії-Тернопільське обласне управління                    АТ "Ощадбанк" №117.20-12/1/540 від 05.06.2018 (том 1 а.с.152);
станом на 01.01.2015 залишок основного боргу за кредитним договором становив                    154 500,00 доларів США, несплачених процентів - 32 140,15 доларів США, пені - 87 893,64 доларів США, відповідно до довідки філії-Тернопільське обласне управління                          АТ "Ощадбанк" №117.20-12/1/541 від 05.06.2018 (том 1 а.с.153);
станом на 01.06.2018 залишок основного боргу за кредитним договором становив                 154 500,00 доларів США, несплачених процентів - 27,16 доларів США, пені - 92 223,69 доларів США, відповідно до довідки філії-Тернопільське обласне управління                                 АТ "Ощадбанк" №117.20-12/1/542 від 05.06.2018 (том 1 а.с.154).
За рахунок спеціального резерву АТ "Ощадбанк" було відшкодовано безнадійну заборгованість ОСОБА_1 за кредитним договором №11 від 11.07.2008 в загальній сумі                186 640,15 доларів США, з них: заборгованість за основним боргом по кредиту у сумі                  154 500,00 доларів США; заборгованість за нарахованими відсотками у сумі                                    32 140,15 доларів США, тобто заборгованість, яка обліковувалась за боржником станом на 25.12.2014 та 01.01.2015.
Відтак, відшкодована за рахунок спеціального резерву АТ "Ощадбанк" сума кредитної заборгованості ОСОБА_1 складалась не лише з основної суми кредитної заборгованості, а й містила нараховані відсотки.
Однак, як встановлено податковим органом при проведенні перевірки та обчисленні податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб проведено розрахунок, виходячи з загальної суми відшкодованої кредитної заборгованості 186 640,15 доларів США, а не лише з основної суми кредиту, що становив 154 500,00 доларів США.
Колегія суддів, зазначає, що відповідно до вищезазначених норм ПК України, прощений кредитний борг є додатковим благом особи лише у випадку відсутності в банку будь-якої правової підстави вимагати його стягнення в майбутньому, тобто припинення між сторонами кредитних відносин, взятих на себе взаємними зобов`язаннями. Однак, під час розгляду справи встановлено, що в даному випадку не відбулося прощення (анулювання) кредитної заборгованості ОСОБА_1 (ні заборгованості за основним кредитом, ні за нарахованими відсотками) перед банком, оскільки мало місце відшкодування кредитної заборгованості за рахунок страхового резерву з подальшим стягненням її з боржника.
Також, наявними у матеріалах справи доказами підтверджується те, що позивача не було повідомлено про прощення (анулювання) боргу; листом від 17.01.2015 №29-02/31/135 банк проінформував ОСОБА_1 про те, що непогашена частина кредитної заборгованості у розмірі 186 640,15 доларів США відшкодована банком за рахунок страхового резерву відповідно до вимог законодавства. Також зазначено, що відшкодування за рахунок резерву заборгованості не є підставою для припинення претензійно-позовної роботи банку, останній зберігає за собою право вжити повний комплекс заходів щодо стягнення в подальшому кредитної заборгованості відповідно до вимог чинного законодавства України                         (том 1 а.с.242).
З вказаного слідує, що у позивача не було обов`язку включати у податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік, дохід у вигляді додаткового блага в розмірі відшкодованої банком основної суми боргу (кредиту), бо така не є доходом і додатковим благом, отриманим від АТ "Ощадбанк" внаслідок відшкодування банком за рахунок страхового резерву заборгованості за кредитними договором, анулювання (прощення) такої заборгованості банком не здійснювалося.
При вирішенні даного спору слід враховувати, що згідно з пп. 159.2.1 п. 159.2 ст. 159 ПК України (чинної до 01.01.2015, тобто на момент прийняття АТ "Ощадбанк" рішення про відшкодована за рахунок спеціального резерву кредитної заборгованості ОСОБА_1 ) банки та небанківські фінансові установи, крім страхових компаній, недержавних пенсійних фондів, корпоративних інвестиційних фондів та адміністраторів недержавних пенсійних фондів, формують резерви для відшкодування можливих втрат за всіма видами кредитних операцій (за винятком позабалансових, крім гарантій) коштами, розміщеними на кореспондентських рахунках в інших банках, придбаними цінними паперами (у тому числі іпотечними сертифікатами з фіксованою дохідністю), іншими активними банківськими операціями згідно із законодавством, включаючи нараховані за всіма цими операціями проценти та комісії (далі - страховий резерв).
Для цілей цього підпункту під комісією розуміються платежі, що сплачені фінансовій установі за здійснення операцій з кредитами, цінними паперами та іншими активними банківськими операціями.
Страховий резерв формується та списується банком самостійно в розмірі та порядку, передбаченими методикою, яка визначається для банків Національним банком України, а для небанківських фінансових установ - національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, та Національною комісією з цінних паперів та фондового ринку відповідно до повноважень та включається до складу витрат.
Підпунктом 159.4.1 пункту 159.4 статті 159 ПК України встановлено, що за рахунок створеного страхового резерву банк відшкодовує заборгованість, яка визначена безнадійною відповідно до методики, встановленої Національним банком України. Порядок відшкодування безнадійної заборгованості за рахунок страхових резервів для банків встановлюється Національним банком України за погодженням із центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Згідно із Порядком відшкодування банками України безнадійної заборгованості за рахунок резерву, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 01.06.2011 №172 (який був чинний на момент виникнення спірних правовідносин і до 01.12.2015) Банк визначає заборгованість за активними банківськими операціями як безнадійну (далі - безнадійна заборгованість) відповідно до методики, установленої Положенням про порядок формування та використання банками України резервів для відшкодування можливих втрат за активними банківськими операціями, затвердженим   постановою Правління Національного банку України від 25.01.2012 N 23, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 15.02.2012 за N 231/20544 (пункт 2 Порядку).
Банк має право відшкодувати (списати) за рахунок резерву безнадійну заборгованість (крім безнадійної заборгованості, зазначеної в пункті 4 цього Порядку), яка включає суму основної заборгованості перед банком та/або нараховані доходи (борг боржника), за якою є прострочення погашення боргу або його частини понад 180 днів (пункт 3 Порядку).
Банк відшкодовує (списує) за рахунок резерву безнадійну заборгованість за всіма активними банківськими операціями з пов`язаними особами, за операціями з пайовими цінними паперами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами, а також безнадійну дебіторську заборгованість за розрахунками з працівниками банку та за господарською діяльністю банку за умови їх відповідності хоча б одній з ознак безнадійної заборгованості, визначених Податковим кодексом України (пункт 4 Порядку).
Рішення про відшкодування (списання) за рахунок резерву безнадійної заборгованості приймається виконавчим органом банку (правлінням або радою директорів банку) (пункт 5 Порядку).
Банк відображає в бухгалтерському обліку відшкодування (списання) за рахунок резерву безнадійної заборгованості відповідно до нормативно-правових актів Національного банку України з бухгалтерського обліку (пункт 6 Порядку).
Відшкодування (списання) за рахунок резерву безнадійної заборгованості не є підставою для припинення вимог банку до позичальника/контрагента. Банк зобов`язаний продовжувати роботу щодо відшкодування списаної за рахунок резерву безнадійної заборгованості (пункт 7 Порядку).
З вказаного слідує, що відшкодування банком безнадійної заборгованості фізичних осіб за рахунок резерву та прощення (анулювання) боржнику суми його заборгованості мають різні юридичні наслідки, а саме у разі відшкодування банком безнадійної заборгованості фізичних осіб за рахунок резерву, останній залишає за собою право вжити повний комплекс заходів щодо стягнення в подальшому кредитної заборгованості відповідно до чинного законодавства України, оскільки таке відшкодування не є підставою для припинення вимог банку до позичальника. Тобто, у такому випадку, боржник від боргу не звільняється, оскільки його цивільно-правове зобов`язання не припинилося, дохід не отримує і, відповідно, не набуває обов`язку з декларування і сплати податку з доходів фізичних осіб із суми списаного боргу.
Поряд з цим, встановлено, що філія-Тернопільське обласне управління                                 АТ "Ощадбанк" продовжує вживати заходи по стягненню заборгованості з ОСОБА_1 . На виконання рішенням Тернопільського міськрайонного суду від 27.08.2010 у справі                      №2-7119/2010 було видано виконавчий лист від 07.10.2010, який пред`являвся банком для виконання в органи державної виконавчої служби. Державними виконавцями відділу державної виконавчої служби Тернопільського районного управління юстиції на підставі виконавчого листа від 07.10.2010 вчинялись дії щодо примусового виконання рішення суду від 27.08.2010 у справі №2-7119/2010, зокрема виносились постанови: про відкриття виконавчого провадження від 01.03.2011, 16.04.2013, 02.09.2015 (том 1 а.с.235, 237, 239), про повернення виконавчого документа стягувачеві від 29.03.2013, 28.07.2015, 15.02.2017 (том 1 а.с.236, 238, 240-241).
Згідно листа Філії-Тернопільське обласне управління АТ "Ощадбанк" від 09.09.2019, банк станом на 09.09.2019 продовжує вживати заходи по стягненню заборгованості з     ОСОБА_1 . Так, 03.05.2018 з ОСОБА_1 стягнуто кошти в сумі 32 112,99 доларів США, що еквівалентно 839 917,41 грн, які зараховані на погашення кредитної заборгованості, що підтверджується копіями платіжного доручення №27831719 від 03.05.2018 та меморіального ордера №76883929 від 03.05.2018 (том 1 а.с.247), та які були відшкодовані банком за рахунок резерву, про що свідчить довідка філії-Тернопільське обласне управління АТ "Ощадбанк" №117.20-12/1/542 від 05.06.2018 про заборгованість за кредитним договором станом на 01.06.2018 (том 1 а.с.154).
Відшкодування банком за рахунок свого страхового резерву кредитної заборгованості  позивача та подальше її стягнення з боржника, свідчить про відсутність підстав вважати таку кредитну заборгованість додатковим благом.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 24.01.2019 у справі №808/890/16. Верховний Суд дійшов висновку, що у разі відшкодування банком безнадійної заборгованості фізичних осіб за рахунок резерву, останній залишає за собою право вжити повний комплекс заходів щодо стягнення в подальшому кредитної заборгованості відповідно до чинного законодавства України, оскільки таке відшкодування не є підставою для припинення вимог банку до позичальника. Відтак боржник від боргу звільненим не вважається, оскільки його цивільно-правове зобов`язання не припинилося. У справі № 808/890/16 кредитор, списавши заборгованість за рахунок страхового резерву, продовжував здійснювати претензійну-позовну роботу, спрямовану на погашення боргу, чим фактично підтвердив відсутність прощення боргу.
Покликання апелянта на поданий філією - Тернопільське обласне управління              АТ "Ощадбанк" податковий розрахунок (форми 1-ДФ) за І квартал 2015 року, у якому позивачу нарахований дохід за ознакою " 126 - додаткове благо" в сумі 4 636 572,04 грн (том 1 а.с.243-245) апеляційний суд не вважає підставою, у даному випадку, для визначення позивачу вищевказаних грошових зобов`язань, оскільки відповідачем не доведено наявності рішення банку про прощення позивачу боргу за кредитним договором, а всупереч зазначеному належним чином доведено, що такого прощення не відбулось, оскільки мало місце відшкодування банком за рахунок свого страхового резерву кредитної заборгованості позивача.
Враховуючи встановленні обставини справи та норми чинного законодавства колегія суддів прийшла до неспростовного переконання, що оскаржуване податкове                повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Тернопільській області №0002781302 від 22.03.2017 є необґрунтованим та безпідставним, не ґрунтується на достовірних, вичерпних доказах і нормах чинного законодавства, тому його слід визнати протиправним та скасувати.
Згідно з ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про задоволення позовних вимог, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.
Керуючись статтями 241, 243, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                        ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Тернопільській області (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Тернопільській області) - залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від              16 жовтня 2019 року в справі № 819/1574/17 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках, передбачених частиною 4 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	С. П. Нос 	
судді	 	Р. В. Кухтей 	
 	 	С. М. Шевчук  	
Повне судове рішення складено 24 лютого 2020 року