ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 лютого 2020 року	Львів	Справа № 1.380.2019.003790 пров. № А/857/1178/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді Старунського Д.М.,
суддів Большакової О.О., Качмара В.Я., 
за участю секретаря судового засідання Кітраль Х.І.
представника позивача                              Стеця Р.Я.,
представника відповідача                         Дорош А.Б.,
розглянувши у судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Фелінс" на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2019 року у справі № 1.380.2019.003790 (рішення ухвалено в м. Львові, головуючий суддя Сасевич О.М., повний текст рішення складено та підписано 10.12.2019) за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповіальністю "Фелінс" до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування наказів, 

                                                       в с т а н о в и в:

ТзОВ "Фелінс" 24.07.2019 звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог від 08.08.2019 просило:
-визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДФС у Львівській області №3249 від 29.05.2019 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТзОВ "Фелінс" (код ЄДРПОУ - 41854853);
-визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДФС у Львівській області №4313 від 18.07.2019 "Про поновлення перевірки ТзОВ "Фелінс" (код ЄДРПОУ - 41854853).
В обгрунтування позову зазначає, що на момент прийняття наказу №3249 від 29.05.2019 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТзОВ "Фелінс" у Головного управління ДФС у Львівській області не існувало плану-графіка на 2019 рік, до якого би було включено ТзОВ "Фелінс"з терміном перевірки - червень 2019 року, а тому були відсутні законні підстави для проведення документальної виїзної перевірки. Вважає, що винесення наказу про проведення планової документальної перевірки без наявності затвердженого ДФС плану-графіку проведення такої законодавством не передбачено.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2019 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції ТзОВ "Фелінс" оскаржило його в апеляційному порядку. В апеляційній скарзі просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким задовольнити адміністративний позов.
Апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при винесенні оскаржуваного рішення порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Апелянт вказує, що підтвердження того, що вказана виїзна документальна перевірка не була розпочата, окрім не виходу співробітників ДФС 19.06.2019 за юридичною адресою Товариства, являється і сам наказ ГУ ДФС у Львівській області від 20.06.2019 № 3777 про перенесення термінів перевірки у зв`язку з неможливістю її проведення, що вказує на те, що перевірка не розпочиналась по причині відсутності документів, будь яких заходів податкового контролю не вчинялось. Також, звертає увагу на те, що контролюючий орган діяв в порушення вимог Закону, переслідуючи цілі створити видимість здійснення належних заходів податкового контролю, оскільки окрім видачі наказу від 29.05.2019 про проведення перевірки без затвердженого плану графіку, при наявності заздалегідь отриманих відомостей та доказів щодо відсутності у платника документів, не вживав дій для перенесення термінів перевірки, відповідно до п.85.9 ст.85 Податкового кодексу України, а основне не скерував запит в правоохоронні органи щодо первинних документів, а склав недостовірні документи про нібито початок перевірки.
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому заперечив вимоги наведені в апеляційній скарзі та просив залишити її без задоволення.
У судовому засіданні представник позивача просив задовольнити апеляційну скаргу.
Представник відповідача у судовому засіданні просив залишити рішення суду першої інстанції без змін.
Заслухавши суддю - доповідача, пояснення сторін, перевіривши підстави для апеляційного перегляду відповідно до доводів апеляційної скарги та відзиву на неї, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що ГУ ДФС у Львівській області було прийнято наказ від 29.05.2019 №3249 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Фелінс", яким, на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п..п.75.1.2 п.75.1 ст.75, ст.77, п.82.1 ст.82 Податкового кодексу України, згідно зі затвердженим ДФС України планом-графіком проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік було вирішено провести з 19.06.2019 року тривалістю 10 робочих днів документальну планову виїзну перевірку позивача за період діяльності з 09.01.2018 по 31.03.2019, з метою дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної фіскальної служби.
У зв`язку з цим, згідно зі затвердженим ДФС України планом-графіком проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік та на підставі ст.77 Податкового кодексу України, відповідачем було виписано повідомлення від 29.05.2019 року №254 із зазначенням дати початку проведення перевірки та долученням копії наказу про її проведення, яке було скероване позивачеві 29.05.2019 та отримане останнім, що не заперечується учасниками справи.
Судом також встановлено, що ТОВ "ФЕЛІНС" було надано начальнику ГУ ДФС у Львівській області повідомлення від 13.06.2019 "Щодо проведення планової перевірки", в якому проінформовано контролюючий орган, що підприємство не має можливості надати для планової документальної перевірки необхідні документи, оскільки вони були вилучені співробітниками ГСУ ФР ДВС України під час обшуку в рамках кримінального провадження №32091700110000030 від 20.03.2017, до якого було долучено, зокрема, копію протоколу обшуку від 18.04.2019.
Крім того, матеріалами справи встановлено, що ТзОВ "Фелінс" було надано начальнику ГУ ДФС у Львівській області повідомлення від 20.06.2019 "Щодо надання документів для планової перевірки", в якому повторно зазначено про вилучення документів у рамках кримінального провадження №32091700110000030 від 20.03.2017 та вказано про неповернення підприємству таких документів.
Відповідно до зібраних матеріалів судом встановлено, що наказом від 20.06.2019 №3777 "Про перенесення терміну проведення перевірки" ГУ ДФС у Львівській області, відповідно до п.85.9 ст.85 Податкового кодексу України, п.1.2.6 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, за наслідком розгляду доповідної записки начальника управління аудиту ГУ ДФС у Львівській області від 20.06.2019 №171/14.8-14, було перенесено з 20.06.2019 термін проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "ФЕЛІНС" до дати отримання від головного слідчого управління фінансових розслідувань ДФС копій всіх вилучених документів або забезпечення доступу до них.
Листом від 11.07.2019 №22001/7/99-99-23-01-17 слідчий у кримінальному провадженні - заступник начальника першого відділу управління розслідування кримінальних проваджень Головного слідчого управління фінансових розслідувань ДФС України проінформував відповідача про повернення представникам відповідних підприємств всіх документів, вилучених у ході обшуку в рамках кримінального провадження №32091700110000030 від 20.03.2017 (за протоколом від 18.04.2019 року).
Наказом від 18.07.2019 №4313 "Про поновлення перевірки", відповідно до п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, ст.77, п.82.1 ст.82 Податкового кодексу України, п.п.1.2.6, 1.4.7 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, за наслідком розгляду доповідної записки заступника начальника управління - начальника відділу перевірок у сфері матеріального виробництва управління аудиту ГУ ДФС у Львівській області від 18.07.2019 №201/14.8-14, відповідачем було поновлено з 22.07.2019 виїзну документальну планову перевірку ТОВ "ФЕЛІНС".
22.07.2019 представником ТОВ "Фелінс" було відмовлено в допущені представників контролюючого органу до проведення документальної планової виїзної перевірки, що була призначена до проведення наказами від 29.05.2019 №3249, від 20.06.2019 №3777, про що складено відповідний акт про відмову в допуску від 22.07.2019 року №802/148/41854853. В акті про відмову в допуску вказано, що причиною відмови платник податків визначив невідповідність перевірки вимогам ст.77 Податкового кодексу України.
Окрім того, судом встановлено, що ТОВ "Фелінс"у встановлений законом термін не було включене до плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік у червні 2019 року.
А саме, матеріалами справи засвідчується та не заперечується учасниками, що доповідною запискою від 24.05.2019 №303/14.09-17 від управління аудиту ГУ ДФС у Львівській області на ім`я начальника ГУ ДФС у Львівській області було запропоновано погодити включення до плану-графіка проведення планових документальних перевірок на 2019 рік (червень), зокрема, ТОВ "Фелінс" (з підстав двох ризиків високого ступеня - рівень сплати податку на додану вартість та податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати цих податків за відповідною галуззю).
Листом від 27.05.2019 №2927/8/14.9-10 "Про надання проекту коригування плану-графіку" ГУ ДФС у Львівській області було скеровано в Департамент аудиту ДФС України відповідний проект, до якого включено ТОВ "Фелінс".
Коригування плану-графіка проведення документальних планових перевірок у червні 2019 року було затверджено в.о. голови ДФС України 12.06.2019, відповідний план-графік на 2019 рік (з урахуванням коригування) та оприлюднено на офіційному веб-порталі ДФС України.
Вважаючи, що наказ про призначення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Фелінс" у червні 2019 року та наказ про перенесення такого терміну проведення перевірки були прийняті безпідставно (оскільки на час призначення перевірки Товариство не було включено до плану-графіка проведення документальних планових перевірок у червні 2019 року, більш того, внесення суб`єктів перевірки до такого плану-графіка впродовж календарного року нових не відповідає приписам чинного законодавства України), позивач звернувся до суду з даним позовом.
Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган був допущений до проведення перевірки, яка призначена спірним наказом від 29.05.2019 №3249, а отже, реалізація такого наказу була розпочата разом із початком перевірки. У зв`язку з чим, оспорювання наказу про призначення перевірки, до проведення якої контролюючий орган було допущено, не призведе до ефективного поновлення порушеного права, а отже, це не відповідає меті та суті адміністративного судочинства.
Проте, колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, (далі - ПК України) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.
Згідно з положеннями статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) перевірки. Документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.
Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок (підпункт 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України).
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Згідно з статтею 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.
Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.
Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 №524, розроблений з метою забезпечення єдиного підходу до формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (далі - план-графік) (далі - Порядок №524). 
Відповідно до пункту 1 Розділу І Порядку №524 річний план-графік для документальних планових перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, складається відповідно до вимог статті 77 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі - Кодекс). План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Оновлення річного плану-графіка здійснюється у разі його коригування.
Згідно з пунктом 3 Розділу І Порядку №524 проекти річних планів-графіків складаються територіальними органами ДФС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки, квартальних планів-графіків - не пізніше 20 числа останнього місяця поточного кварталу засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС.
Проекти коригування планів-графіків у разі здійснення такого коригування формуються територіальними органами ДФС не пізніше 03 числа кожного місяця поточного року, починаючи з другого місяця поточного року, засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС.
Разом з проектом плану-графіка (коригування плану-графіка) формуються інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС.
Після остаточного узгодження проектів планів-графіків (коригування планів-графіків) територіальні органи ДФС надають департаментам аудиту та податків і зборів з фізичних осіб засобами автоматизованої інформаційної системи "Управління документами" плани-графіки (коригування планів-графіків) з відповідними додатками та обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка (коригування плану-графіка).
План-графік складається із планів-графіків територіальних органів ДФС та затверджується Головою ДФС. Затверджений план-графік є обов`язковим для виконання всіма підрозділами територіальних органів ДФС. Належну якість формування плану-графіка та його коригування забезпечує територіальний орган ДФС, який сформував план-графік (коригування плану-графіка) (пункт 5 Порядку №524).
Пунктом 77.4 статті 77 ПК України встановлено, що про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Аналіз норм ПК України та Порядку №524 дозволяє суду апеляційної інстанції зробити висновок про те, що план-графік проведення перевірок на відповідний рік повинен складатися територіальними органами ДФС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки, оприлюднюватися на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки, та включати платників податків, які мають найбільші критерії ризику визначені у відповідності до вищевказаного Порядку, у тому числі за даними інформаційних систем ДФС. 
Відповідно до пункту 2 Розділу ІІІ Порядку №524 формування переліку платників податків до розділів І, ІІ плану-графіка проводиться за критеріями ризиків згідно з вимогами пункту 5 цього розділу, у тому числі за даними інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС. 
При коригуванні плану-графіка враховуються показники за останній податковий (звітний) період. При формуванні плану-графіка на наступний рік враховуються показники за результатами діяльності платника податків за 9 місяців поточного року. Якщо податковим (звітним) періодом для податку на прибуток платника податків є календарний рік, при плануванні враховуються показники за попередній рік.
До плану-графіка в першу чергу включаються платники податків, які за результатами господарської діяльності мають найбільші ризики несплати до бюджету податків та зборів, обов`язкових платежів (пункт 3 Розділу ІІІ Порядку №524).
Згідно з пунктом 4 Розділу ІІІ Порядку №524 структурні підрозділи ДФС надають Департаменту аудиту ДФС до 10 листопада року, що передує року, в якому будуть проводитися документальні планові перевірки, аргументовані пропозиції для врахування при формуванні плану-графіка перевірок ризикових платників податків, які належать до кластерних об`єднань платників податків, та їх контрагентів з обґрунтуванням необхідності включення. Пропозиції структурних підрозділів ДФС направляються Департаментом аудиту ДФС до територіальних органів ДФС для використання при формуванні плану-графіка.
На рівні територіальних органів ДФС за даними інформаційних ресурсів ДФС та з інших джерел з урахуванням вимог пункту 2 цього розділу проводиться додатковий аналіз платників податків, які відібрані за даними інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС та за пропозиціями структурних підрозділів ДФС, щодо їх належності до реального сектору економіки, а також визначаються ризикові контрагенти, у тому числі ті, які знаходяться на обліку в інших територіальних органах ДФС.
Таким чином, формування плану-графіка і відбір платників податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, здійснюється територіальними органами ДФС, а затвердження - Державною фіскальною службою України і саме затверджений план-графік є обов`язковим до виконання підрозділами територіальних органів ДФС. 
При цьому зміна термінів перевірок допускається лише за умови проведенням відповідного коригування плану-графіка, проект такого коригування формується територіальними органами ДФС не пізніше 03 числа кожного місяця поточного року, починаючи з другого місяця поточного року, та підлягає затвердженню Головою Державної фіскальної служби України.
З матеріалів справи встановлено, що Товариство до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на 2019 рік відібрано на підставі встановлених автоматичним розрахунком ризиків, з підстав двох ризиків високого ступеня - рівень сплати податку на додану вартість та податок на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати цих податків за відповідною галуззю.
Листом від 27.05.2019 №2927/8/14.9-10 «Про надання проекту коригування плану-графіку» ГУ ДФС у Львівській області скерувало Департаменту аудиту ДФС України проект плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків-юридичних осіб на 2019 рік, згідно з яким перевірка Товариства запланована на червень 2019 року.
План-графік  проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік, затверджений в.о. Голови ДФС України 12.06.2019, відповідно до якого ТзОВ "Фелінс" включено до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на червень 2019 року.
Таким чином, на момент прийняття наказу №3249 від 29.05.2019 коригування плану-графіка у встановленому порядку сформовано та затверджено Головою ДФС України не було, тоді як в самому наказі зазначено, що такий видано згідно із затвердженим ДФС України планом-графіком проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік.
З наведено випливає, що ГУ ДФС у Львівській області не дотримано встановлені правовими нормами умови та порядок прийняття рішення про проведення перевірки, так як Товариство було включено до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік шляхом коригування вже оприлюдненого плану -графіку, а відтак колегія суддів дійшла висновку про протиправність наказу №3249 від 29.05.2019.
Таку ж позицію висловлено Верховним судом у постанові від 08 жовтня 2019 року у справі №826/11217/18.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що встановлене правове регулювання податкових перевірок визначає певні обов`язкові умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, дотримання яких може бути належною підставою для винесення керівником податкового органу відповідного наказу про проведення перевірки. 
В свою чергу недотримання відповідачем положень податкового законодавства щодо затвердження коригування плану-графіка при призначенні перевірки спірним наказом має наслідком протиправність такого, оскільки врегулювання порядку проведення податкових перевірок на законодавчому рівні вказує на те, що законодавцем питання проведення перевірок розглядається в контексті гарантій прав платників податків, а такі гарантії однорідні із загальними гарантіями захисту від необмеженого державного контролю. 
Проведення перевірки суб`єкта господарювання є способом реалізації відповідачем владних управлінських функцій шляхом видання наказу в межах наданих законодавством повноважень, з метою виконання покладеної на відповідача контролюючої функції, а тому процедурні порушення при призначенні перевірки мають наслідком протиправність прийнятого керівником податкового органу наказу про проведення такої.
При цьому, колегія суддів враховує, що 13.06.2019 позивачем повідомлено контролюючий орган, що підприємство не має можливості надати для планової документальної перевірки необхідні документи, оскільки вони були вилучені співробітниками ГСУ ФР ДВС України під час обшуку в рамках кримінального провадження №32091700110000030 від 20.03.2017.
Відповідачем не надано доказів виїзду посадових осіб на місце проведення перевірки, отже, перевірка відповідно до наказу №3249 від 29.05.2019 не була розпочата. Окрім цього, не вихід працівників ДФС за юридичною адресою Товариства свідчить і сам наказ від 20.06.2019 №3777 про перенесення термінів перевірки, тому твердження представника відповідача про допуск працівників контролюючого органу та початок проведення перевірки 19.06.2019 є не переконливим. 
Крім того, колегія суддів зазначає, що 19.06.2019 не було складено акта про відмову платника податків у допуску посадових осіб податкового органу до проведення перевірки. Такий акт про відмову у допуску до проведення виїзної перевірки контролюючим органом складено лише 22.07.2019 (а.с. 34-35).
Відповідно до пункту 77.6 статті 77 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. 
Положеннями статті 81 ПК України визначено умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.
З  наказу про перенесення термінів перевірки від 20.06.2019, акта про відмову в допуску до проведення виїзної перевірки від 12.07.2019 та рішення про застосування адміністративного арешту майна платника податків від 22.07.2019, у зв`язку з недопуском до перевірки можна дійти висновку, що працівників ГУ ДФС у Львівській області до перевірки допущено не було.
Відтак, суд апеляційної інстанції дійшов висновку щодо протиправності винесення наказу Головного управління ДФС у Львівській області №3249 від 29.05.2019 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "ФЕЛІНС".
Стосовно винесення наказу №4313 від 18.07.2019 "Про поновлення перевірки ТОВ "ФЕЛІНС", то суд апеляційної інстанції зауважує наступне.
Наказом Головного управління ДФС у Львівській області №3777 від 20.06.2019 "Про перенесення терміну проведення перевірки" документальну планову виїзну перевірку Товариства перенесено з 20.06.2019 до дати отримання від СУ ФР ГУДФС у Львівській області копій всіх вилучених документів або забезпечення доступу до них.
При цьому відповідач керувався пунктом 85.9 статті 85 ПК України згідно з яким у разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів. 
Такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових) осіб правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу.
У разі якщо документи, зазначені в абзаці першому цього пункту, було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.
Підставою винесення вказаного наказу зазначено Доповідну записку начальника управління аудиту ГУ ДФС у Львівській області від 20.06.2019 №171/14.8-14. 
Відповідно до пункту 1.2.6 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДФС України від 31.07.2014 №22, (далі - Методичні рекомендації) за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) органу ДФС, який здійснює (очолює) перевірку, терміни проведення документальної планової або позапланової перевірки платника податків можуть бути перенесені у випадках та на строк, які визначені  пунктом 44.5 статті 44 та пунктом 85.9 статті 85 Кодексу. Про перенесення термінів проведення перевірки видається відповідний наказ із зазначенням строку та обставин, що спричинили таке перенесення, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам) під підпис або надсилається у порядку, передбаченому статтею 42 Кодексу.
Такий наказ видається на підставі складеного посадовими особами органу ДФС акта довільної форми, в якому зафіксовано документально підтверджені факти, що призвели до неможливості проведення перевірки у терміни, вказані у направленні та наказі. 
Відповідно до пункту 1.4.7 Методичних рекомендацій, у разі якщо під час проведення документальної перевірки або у будь-який час після прийняття рішення про проведення перевірки до її початку до відповідного територіального органу ДФС, що здійснює (очолює) таку перевірку отримано інформацію та копії протоколів про вилучення документів правоохоронними та/або іншими органами тощо (пункт 85.9 статті 85 Кодексу), у зв`язку з чим особами, які здійснюють (очолюють) перевірку, обґрунтовано встановлено неможливість подальшого проведення перевірки або її початку у терміни, визначені у наказі, такі особи складають акт про неможливість проведення перевірки довільної форми, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу Методичних рекомендацій. В акті зазначаються причини неможливості продовжувати (розпочати) перевірку у терміни, вказані у направленні та наказі, та робиться відповідний запис про проведення зазначеної перевірки після усунення причин, які призвели до неможливості її проведення. 
На підставі цього акта органом ДФС, який здійснює (очолює) перевірку, видається наказ про перенесення термінів проведення такої перевірки у порядку, визначеному підпунктом 1.2.6 пункту 1.2 розділу І Методичних рекомендацій. 
В матеріалах справи акт довільної форми, в якому зафіксовано документально підтверджені факти, що призвели до неможливості проведення перевірки у терміни, визначені наказом від 29.05.2019 відсутній.
Після отримання копій всіх вилучених правоохоронними та іншими органами документів або забезпечення доступу до них, терміни проведення перевірки поновлюються не пізніше наступного робочого дня, про що видається наказ про поновлення перевірки, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам).
Наказ ГУ ДФС у Львівській області від 18.07.2019 №4313 про поновлення перевірки видано за результатами розгляду Доповідної записки заступника начальника управління начальника відділу перевірок у сфері матеріального виробництва управління аудиту ГУ ДФС у Львівській області Рущишина О. від 18.07.2019 №201/14.8-14.
Оскільки передумовою винесення Наказу ГУ ДФС у Львівській області від 18.07.2019 №4313 є наказ ГУ ДФС у Львівській області від 29.05.2019 №3249 та наказ Головного управління ДФС у Львівській області №3777 від 20.06.2019, при винесенні яких контролюючим органом не дотримано встановлених податковим законодавством умов та порядку прийняття рішення про проведення перевірки, а тому колегія суддів дійшла висновку щодо протиправності такого.
Підсумовуючи вказане, суд апеляційної інстанції, враховуючи, що необхідними умовами для проведення планової документальної перевірки платника податків є включення останнього до плану-графіка перевірок та видача наказу про проведення такої, який в свою чергу повинен відповідати вимогам встановленим ПК України, тому оскаржувані Товариством накази контролюючого органу не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню з врахуванням вимог частини 2 статті 2 КАС України.
Суд першої інстанції не взяв до уваги наведені обставини та дійшов помилкового висновку про відмову у задоволенні позову.
Відповідно до вимог ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції неповно з`ясував обставини справи та прийняв рішення з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, у зв`язку з чим відповідно до вимог ст. 317 КАС України рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нового судового рішення про задоволення позову з наведених вище мотивів.

Керуючись статтями 243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

                                                  п о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Фелінс" задовольнити.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2019 року у справі №1.380.2019.003790 скасувати та прийняти постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Фелінс" задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДФС у Львівській області №3249 від 29.05.2019 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Фелінс".
Визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДФС у Львівській області №4313 від 18.07.2019 "Про поновлення перевірки ТОВ "Фелінс".
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	Д. М. Старунський 	
судді	 	О. О. Большакова 	
 	 	В. Я. Качмар  	
                                                                                 Повне судове рішення складено 25.02.2020