ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

25 лютого 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/2393/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Кругового О.О. (доповідач),
                              суддів:  Прокопчук Т.С., Шлай А.В.,     
за участю секретаря судового засідання Іотової А.О., 
за участю представника позивача: Кокіна А.Ж.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 12.11.2019, (суддя суду першої інстанції Новікова І.В.), прийняте у відкритому судовому засіданні в м. Запоріжжя, повне судове рішення складено 19.11.2019, в адміністративній справі № №280/2393/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агропромислове підприємство "Південне" до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,–  
ВСТАНОВИВ:
21 травня 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Агропромислове підприємство "Південне" звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 24.04.2019 №0005431407 та №0005441407.
Адміністративний позов обґрунтовано тим, що позивач в процесі здійснення господарської діяльності мав взаємовідносини з товариством з обмеженою відповідальністю «Будмакстрой» у серпні 2018 року, яким виконаний поточний ремонт господарського приміщення «Птахівник». Позивач зазначає, що послуги з ремонту отримав на підставі договору підряду, локального кошторису, довідки про вартість будівельних робіт, акту виконаних робіт, оплата ремонту здійснив на підставі податкової накладної, проте незважаючи на наявність первинних документів відповідач зробив хибний висновок про нереальність господарських операцій та прийняв оскаржувані податкові повідомлення-рішення. Позивач наполягає на дотриманні ним податкової дисципліни, формуванні даних податкового обліку на підставі достатніх первинних документів за результатами фактично здійсненної господарської операції та вказує, що не може нести відповідальність за контрагента.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 12.11.2019 позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 24.04.2019 №0005431407 та №0005441407.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДФС у Запорізькій області звернулось до суду з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить оскаржуване рішення скасувати та відмовити у задоволенні позову.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що висновок суду першої інстанції про протиправність податкових повідомлень-рішень відповідача не відповідає обставинам справи, оскільки контрагент позивача для виконання поточного ремонту не мав достатніх трудових та матеріальних ресурсів, господарська операція має лише документальний характер, не спричинила зміни в структурі активів, а тому для позивача не настали позитивні податкові наслідки.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню за наступних підстав. 
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що у період з 13.03.2019 по 19.03.2019 відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ “АП “Південне” з питань перевірки дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибутку за 2018 рік та по податку на додану вартість за періоди серпень 2018 при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ “Будмакстрой”, за результатами якої складено акт перевірки від 26.03.2019 №166/08-01-14-07/32573550.
Згідно з висновками акту перевірки позивачем порушені: 
-          п.44.1 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135 Податковий кодекс України, в результаті чого занижено податок на прибуток у 2018 році на суму 106844 грн;
-          пп.14.1.36, пп.14.1.181, пп.14.1.231, п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до державного бюджету за серпень 2018 року на суму 118716 грн.
Не погодившись з висновками акту перевірки позивач подав на нього письмові заперечення, за результатами розгляду яких, відповідачем висновки акту перевірки залишено без змін, як такі, що відповідають приписам чинного законодавства України.
За виявленими порушеннями та на на підставі висновків акту перевірки відповідачем 24.04.2019 прийнято податкові повідомлення – рішення:
-          №0005431407, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 148395 грн, у т.ч. за податковим зобов`язанням – 118716 грн та 29679,00 грн – за штрафними санкціями;
-          №0005441407, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 133555 грн, у т.ч. за податковим зобов`язанням – 106844 грн та 26711 грн за штрафними санкціями.
Позивач не погодившись з правомірністю прийняття контролюючим органом оскаржуваних податкових повідомлень – рішень звернувся з цим позовом до суду.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що дослідженням первинних документів підтверджено здійснення господарської операції та з урахуванням співвідношення якої, з видами господарської діяльності позивача, у позивача відбулись зміни в структурі активів, зобов`язань та у власному капіталі, що в свою чергу спростовує висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій між позивачем та ТОВ “Будмакстрой” та свідчить про протиправність податкових повідомлень-рішень. 
Суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Згідно з пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до п.135.1 ст.135 ПК України, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
Відповідно до ч. 1 та ч. 2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
У відповідності до ч.1 ст.3 Господарського кодексу під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Згідно з п.п. 14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. 
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. 
Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту.
Як встановлено судом першої інстанції, підставами для прийняття оскаржуваних повідомлень-рішень стали висновки контролюючого органу, здійснені за результатами перевірки, про те, що позивачем безпідставно занижений фінансовий результат із заниженням податку на прибуток та у позивача відсутній об`єкт оподаткування відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України внаслідок не підтвердження реальності здійснення господарських операцій з ТОВ “Будмакстрой”.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, 01 червня 2018 року між ТОВ “АП “Південне” (Замовником) та ТОВ “Будмакстрой” (Підрядником) укладено договір виконання підрядних робіт №01-05/18 (з урахуванням Додаткової угоди №1 від 03.09.2018, якою виправлені описки в Договорі) відповідно до умов якого, Замовник доручає, а Підрядник зобов`язується на власний ризик виконати поточний ремонт господарського приміщення “Птахівник” за адресою: Дніпропетровська область, Синельніковський район, с.Роздори, з обсягом робіт 208 кв.м із матеріалів замовника та підрядника. Вартість робіт за Договором склала 712296 грн.
Відповідно до довідки про вартість виконаних робіт та витрати за серпень 2018 року вартість будівельних робіт з ПДВ склала 712296 грн.
Дослідженням акту приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2018 року, судом апеляційної інстанції встановлено, що позивачем прийняті такі роботи: посилення конструкцій сталевими балками, улаштування горизонтальної гідроізоляції, очищення поверхонь щітками, знепилювання металевих поверхонь, ін`єктування тріщин, швів і порожнин у кам`яних конструкціях, шпаклівка, улаштування перемичок із металевих балок, підсилення цегляних стін сталевими обіймицями, ґрунтування і фарбування металевих поверхонь, суцільне вирівнювання бетонних поверхонь стін, улаштування підстильного шару щебеневого, монтаж металевої сітки на підлогу, улаштування цементної стяжки, встановлення віконних та дверних коробок, дверних полотен, поліпшене фарбування, монтаж вініпластових труб, затягування першого та наступного проводів, монтаж світильників для люмінесцентних ламп, установлення вимикачів, штепсельних розеток. 
Також судом встановлено, що акт містить детальну інформацію щодо змісту (найменування), обсягів (одиниць виміру, кількості виконаних робіт), обгрунтування та вартості наданих послуг.
На вказані будівельні роботи підрядником виписана податкова накладна №45 від 16.08.2018 з ціною послуги 593580 грн та ПДВ 118716 грн.
Оплата виконаних робіт проведена позивачем в повному обсязі в безготівковій формі та підтверджується платіжними дорученнями № 297 від 22.08.2018, № 300 від 23.08.2018 та № 302 від 28.08.2018.
Суд апеляційної інстанції враховує, що описки в Договорі щодо дати укладення, прізвище директора товариства – підрядника усунуті Додатковою угодою №1 від 03.09.2018 до Договору. Також цією угодою сторонами Договору визнано, що усі підписані акти виконаних робіт та проведені оплати складені та здійснені на виконання Договору підряду №01-05/18 від 01.06.2018.
Разом з тим, суд апеляційної інстанції враховує, що в довідці про вартість будівельних робіт та витрат за серпень 2018 року та акті приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2018 року міститься посилання на договір №0107 від 01 липня 2018 року, проте ідентифікація цих документів по замовнику – ТОВ АП «Південне», генпідряднику – ТОВ «Будмакстрой», об`єкту будівництва – ремонт «Птахівник» Синельниковський район, с. Роздори, дозволяє суду дійти висновку, що вказані документи складені саме на виконання Договору підряду №01-05/18 від 01.06.2018.
Отже, дослідженням зазначених первинних документів, які згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України, є підставою для податкового обліку, судом апеляційної інстанції встановлено, що документи містять відомості які в повній мірі відображають суть господарської операції, що відбулася між позивачем та його контрагентом.
Крім того, одним із видів діяльності ТОВ АП «Південне» є розведення свійської птиці, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та було встановлено під час перевірки відповідачем, а тому ремонт господарського приміщення «Птахівник» з метою його використання узгоджується з господарскою діяльністю позивача, факт використання позивачем цього приміщення підтверджений актом перевірки. 
Щодо доводів відповідача про відсутність у контрагента достатніх трудових та матеріальних ресурсів для виконання поточного ремонту господарського приміщення, суд апеляційної інстанції зазначає таке.
Так відповідач зазначає, що ним під час перевірки на підставі аналізу баз даних ЄРПН встановлене повне пересортування товару, придбані товари не відповідають номенклатурі товарів (послуг), які необхідні для виконання послуг з ремонту господарського приміщення позивача; обсяг наданих ТОВ “Будмакстрой” послуг позивачу склав 4522,92 людино/годин, проте, з урахуванням 6 працюючих осіб у ТОВ “Будмакстрой”, максимальний обсяг робіт міг скласти 2338 людино/годин, при цьому ці працівники працювали одночасно на декількох підприємствах - ТОВ “Аксій”, ТОВ “Сантікс С”, ТОВ “Білдінг Вікс”, ТОВ “Крета Люкс”, ТОВ “Манінг”, ТОВ «Будмакстрой», розташованих у різних областях України та які є фігурантами кримінальних проваджень.
Разом з цим, суд апеляційної інстанції зазначає, що ТОВ «Будмакстрой» для виконання умов договору підряду могло залучити третіх осіб, відповідачем не підтверджено, що саме силами 6 працюючих осіб у ТОВ “Будмакстрой” здійснювався ремонт господарського приміщення. 
Суд апеляційної інстанції приймає до уваги, що відповідачем під час перевірки не здійснювалось заходів щодо встановлення обставин виконання господарських операцій, не проводилась зустрічна звірка ТОВ “Будмакстрой”, не запитувались додаткові документи від зазначеного підприємства по взаємовідносинам з позивачем, не перевірялось фактичне виконання умов договору на місці проведення будівельних робіт, тобто для висновків про нереальність господарської операції використана лише податкова інформація, наявна в інформаційно-анатлітичній базі стосовно контрагента позивача, отже такі висновки носять лише характер припущень, та ця інформація не є належним доказом.
Суд апеляційної інстанції наголошує, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
У зв`язку з цим, одне лише посилання на відсутність у постачальника - контрагента у господарській операції матеріально-виробничих та/або трудових ресурсів, необхідних для здійснення підприємницької діяльності, не може бути достатньою підставою для висновку про нереальність господарської операції.
Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи. 
Також, суд апеляційної інстанції враховує, що відповідачем не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені наданими позивачем первинними документами. Не подано відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його постачальника, як-то: пояснень посадових осіб щодо їх непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваних суб`єктів господарювання, судових рішень, вироків тощо.
На підставі встановлених обставин та відповідних доказів, оцінка яким була надана з дотриманням норм процесуального законодавства, суд першої інстанції дійшов юридично правильного висновку про те, що господарська операція між позивачем та контрагентом документально підтверджена та фактично здійснена, оскільки позивач має та надав суду відповідні належно оформлені первинні документи, які свідчать про факт вчинення господарської операції, натомість доводи контролюючого органу не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи.
Враховуючи наявність господарської мети при укладанні договору, надання первинних документів, які свідчать про виконання правочину та використання його результатів у господарській діяльності, суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо дотримання позивачем податкової дисципліни. 
Відповідно до ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідачем у порушення зазначених норм права не доведено правомірності та обґрунтованості прийнятих ним податкових повідомлень-рішень, у зв`язку з чим, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції стосовно достатності підстав для задоволення адміністративного позову.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив законне і обґрунтоване судове рішення. 
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Керуючись ст.308, ст. 310, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 325 КАС України суд, –
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області – залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 12.11.2019 в адміністративній справі №280/2393/19 – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів до Верховного Суду.
Постанова в повному обсязі складена 26.02.2020 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.О. Круговий 

                               суддя                                                                      Т.С. Прокопчук 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай