ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

14 листопада 2019 року 	м. Дніпро	справа № 0440/5997/18	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Сафронової С.В. (доповідач),
                               суддів:  Мельника В.В., Чепурнова Д.В.,     
за участю секретаря судового засідання Царьової Н.П. 

       розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 травня 2019 року 
    за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "Караван - Дніпропетровськ" до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, треті особи на стороні відповідача: Дніпровська міська рада, Прокуратура Дніпропетровської області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.03.2018 року №0006861402,- 

ВСТАНОВИВ:

    Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 травня 2019 року задоволено адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Караван -Дніпропетровськ» та визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 20.03.2018 року № 0006861402, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «Караван-Дніпропетровськ» нараховано  7 558 967,08 грн. штрафних санкцій, а також збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - орендна плата з юридичних осіб у розмірі 30 235 868,32 грн.
Зазначене рішення суду першої інстанції оскаржено відповідачем по справі з підстав неповного з`ясування обставин, що мають значення для справи та порушення норм процесуального і матеріального права, у зв`язку з чим просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення про відмову у задоволені вимог позивача у повному обсязі. 
Так, за твердженням апелянта порушення судом норм процесуального права полягає у  недотриманні положень ст.ст.9, 242 КАС України, які містять вимоги про розгляд і вирішення справ в адміністративних судах на засадах змагальності сторін, свободи в наданні ними суду своїх доказів та доведеності перед судом їх переконливості і про ухвалення судом у адміністративній справі законного та обґрунтованого рішення на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
При цьому, відповідач звертає увагу суду апеляційної інстанції на те, що вирішуючи спір у цій справі, суд першої інстанції надав оцінку тільки одному аргументу позивача про те, що рішенням адміністративного суду у іншій справі №0440/4981/18 дії ГУ ДФС у Дніпропетровській області було визнано протиправними дії ГУ ДФС у Дніпропетровській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван - Дніпропетровськ» на підставі наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області № 508-п від 25.01.2018 р. «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван - Дніпропетровськ». Наголосив, що ототожнюючи судові спори у цій справі (№0440/5997/18) та у справі №0440/4981/18, суд першої інстанції дослідив тільки процедурні порушення з боку податкового органу, що зумовлює залежність однієї справи від іншої, але не звернув уваги на предмет майнового спору у цій справі, який стосується збільшення податковим органом зобов`язань з податку та передбачає втручання держави до майнових прав позивача, що само по собі зумовлює дослідження судом правомірності або неправомірності збільшення податковий зобов`язань позивачу, і як наслідок, процедурні порушення з боку податкового органу під час проведення перевірки не можуть впливати на обов`язок суб`єкта господарювання сплачувати податки і збори до бюджету, а суд повинен досліджувати обставини та факти, що стосуються дотримання ТОВ «Караван-Дніпропетровськ» вимог чинного законодавства при обчисленні і сплаті орендної плати за земельні ділянки, а також обставини, що призвели до збільшення грошового зобов`язання з орендної плати за земельні ділянки, які знаходяться в користуванні ТОВ «Караван-Дніпропетровськ».
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, а доводи апелянта вважає безпідставними з огляду на встановлений судовим рішенням у іншій справі факт незаконності перевірки, а також на недоведеність та необґрунтованість застосування відповідачем конкретних показників при визначенні розміру нібито існуючої заборгованості позивача з плати за землю. 
Так, позивач вважає, що рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.11.2018 р. по справі № 0440/4981/18 позовні вимоги ТОВ «Караван-Дніпропетровськ» задоволені частково та визнано протиправними дії ГУ ДФС у Дніпропетровській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки на підставі наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області № 508-п від 25.01.2018 р. «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван-Дніпропетровськ», і вказане рішення було залишено без змін Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 06.03.2019 року, в якій наголошено на правильності висновку суду першої інстанції про те, що враховуючи п.56.9 ст.56 Податкового кодексу України починаючи з 07.03.2018 р. наказ Головного управління ДФС у Дніпропетровській області № 508-п від 25.01.2018 р. «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван Дніпропетровськ» фактично визнано протиправним та скасовано. Ухвалою Касаційного адміністративного суду від 15.04.2019 року відповідачу - Головному управлінню ДФС у Дніпропетровській області було відмовлено у відкритті касаційного провадження, тому рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.11.2018 р. набрало законної сили 06.03.2019 року, відповідно, встановлені по справі №0440/4981/18 обставини незаконності проведення відповідачем документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван Дніпропетровськ» на підставі наказу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області № 508-п від 25 січня 2018 року є такими, що не підлягає доказуванню під час розгляду даної справи (№0440/5997/18) і є безумовною підставою для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, прийнятого за результатами такої незаконої перевірки.
Стосовно порушення відповідачем норм матеріального права, якими врегульовано підстави та порядок обчислення плати за користування орендованими земельними ділянками, позивач наголошує на грубому порушенні фіскальним органом вимог п.286.1 ст. 286 ПК України шляхом здійснення донарахування податкового зобовязання з плати за землю за відсутності актуальної інформації, а також на фактичне перевищення відповідачем у вказаний спосіб своїх повноважень внаслідок підмінення функції Дергеокадастру, який у відповідності до вимог чинного законодавства є єдиним розпорядником відомостей з державного земельного кадастру, які підлягали використанню відповідачем під час розрахунку розміру нібито існуючої заборгованості позивача з плати за землю згідно оскаржуваного у даній судовій справі податкового повідомлення -рішення.
Зокрема, мотивуючи незаконність розрахунку податковим органом суми податкового зобов`язання позивача з плати за землю за період з 01.01.2017 року по 31.12.2017 року, позивач вказує на відсутність станом на 01.01.2017 року сформованих Головним управлінням Дергеокадастру у Дніпропетровській області Витягів про НГО по орендованим позивачем земельним ділянкам, та  на здійснення відповідачем розрахунку на підставі Порядку нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженого Наказом Держкомзему України, Мінагрополітики України, Мінбудархітектури України, Української академії аграрних наук №18/15/21/11 від 27.01.2006 року, який втратив чинність та не підлягав застосуванню після 01.01.2017 року у зв`язку із затвердженням Наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України №489 від 25.11.2016 року нового Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів. 
Оскільки обставини наявності або ж відсутності у відповідача по даній судовій справі актуальної для нарахування податкового зобов`язання за відповідний податковий період інформації з Державного земельного кадастру, як підстава для нарахування податку на землю при визначенні суми цього податку згідно з оскаржуваним у даній судовій справі податковим повідомленням-рішенням, входить до предмету доказування у цій справі, вважає обставину вірного встановлення відповідачем нормативної грошової оцінки земельних ділянок, що перебувають у користуванні позивача як вихідних даних для визначення плати за землю, не можна брати як встановлену у даній судовій справі, що в свою чергу свідчить про недоведеність та необґрунтованість застосування відповідачем конкретних показників при визначенні розміру нібито існуючої заборгованості позивача з плати за землю згідно оскаржуваного у даній судовій справі податкового повідомлення-рішення, яке з вказаних підстав також  підлягає скасуванню як протиправне. 
При цьому, позивач наголошує, що вказані обставини зазначалися позивачем та подавалися до суду першої інстанції як підстави позовних вимог у даній судовій справі у формі додаткових письмових пояснень від 14 травня 2019 року, але з незрозумілих причин, суд першої інстанції  серед підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення за формою «Р» від 20.03.2018 року №0006861402 ГУ ДФС у Дніпропетровській області послався лише на одну підставу позову: незаконність проведення відповідачем спірної податкової перевірки та скасування Наказу про її проведення (що є безумовною підставою для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, прийнятого за результатами такої перевірки) та не надав юридичної оцінки іншій підставі позовних вимог - недоведеність та необґрунтованість застосування відповідачем конкретних показників при визначенні розміру заборгованості позивача з плати за землю. 
Письмовими поясненнями міської ради апеляційна скарга Головного управління ДФС у Дніпропетровській області підтримана у повному обсязі, просить суд її задовольнити та скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.05.2019 з підстав неповного дослідження судом фактичних обставин і порушення норм матеріального права. Зокрема, вказує на те, що орендуючи земельні ділянки: площею 20,4710 га розташованої за адресою: м. Дніпро, ж/ м Сокіл у районі вулиці Космічної з кадастровим номером 1210100000:03:054:0020, та площею 0,2055 га розташованої за адресою: м. Дніпро, бульвар Слави, 56-Б з кадастровим номером 1210100000:03:054:0019, позивач відповідно умов укладених з Дніпровською міської радою договорів оренди має зобов`язання своєчасно та у повному обсязі нараховувати та  сплачувати до місцевого бюджету орендну плату, яка повинна була ним обчислюватися у відповідності до вимог  пп.271.1.1 п.271.1 ст.271, п.286.1 ст.286, п.288.5, п. 288.7 ст.288, п.289.1. ст.289 Податкового кодексу. Разом з тим, позивач користуючись вказаними ділянками здійснював нарахування орендної плати на підставі застарілих довідок Дніпропетровського міського управління земельних ресурсів про нормативну грошову оцінку земельних ділянок від 22.02.2005 року № 517 та Управління Держкомзему у м. Дніпропетровськ від 12.01.2009 року № 30, які використав під час розрахунку та подання звітних податкових декларацій з плати за землю за орендовані земельні ділянки за 2016 р і 2017 р. Вказаними діями позивачем було допущено заниження орендної плати за дві земельні ділянки на загальну суму 30      235      868,32 грн., у т.ч. за 2016 рік у сумі 14      677      606,01 грн. та за 2017 рік у сумі 15      558      262,31 грн., що призвело до недоотримання бюджетом міста значних грошових коштів.
Прокуратура Дніпропетровської області вступивши у справу в порядку ст.53 КАСУ, в своїй заяві наголосив на тому, що предметом спору у цій справі є скасування податкового повідомлення рішення, яким позивачу  нараховано  7 558 967,08 грн. штрафних санкцій, та збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - орендна плата з юридичних осіб у розмірі 30 235 868,32 грн., тому його скасування призведе до немодливості стягнення з ТОВ «Караван-Дніпропетровськ» заборгованості з орендної плати за 2016-2017 рр. за укладеними з Дніпропетровською міською радою договорами оренди земельних ділянок від 04.05.2005 р та від 01.06.2006 р., і є підставою для участі прокурора у цій справі.
В судовому засіданні апеляційного суду представники апелянта і третьої особи, а також залучений до участі у справі прокурор підтримали вимоги апеляційної скарги Головного управління ДФС у Дніпропетровській області та наполягали на її задоволенні і на скасуванні рішення суду першої інстанції.
Позивач по справі будучи належним чином повідомленим про час та місце апеляційного перегляду рішення суду у цій справі, жодного разу свого представника в судове засідання не направив, але неодноразово направляв до суду клопотання, на задоволення яких справу розглядом відкладалося та оголошувалися перерви (клопотання про відкладення розгляду справи або ж оголошення перерви в судовому засіданні (а.с.202 т.2, а.с.10-11 т.3, а.с.27-36 т.3), клопотання про долучення до матеріалів справи додаткових доказів з вимогою зупинення провадження у справі (а.с.27-36 т.3, а.с.60-62 т.3), а неявка представника позивача в судове засідання 14.11.2019 р. та відсутність поважних причин на таку неявку, надало суду підстави для завершення розгляду справи по суті без участі представника позивача.
Вислухавши пояснення представників сторн по справі, обговоривши доводи апеляційної скарги відповідача та письмові пояснення залученої до участі у справі третьою особою -Дніпропетровської міськради, заяви прокурора і відзиву позивача проти апеляційної скарги та пояснень інших осіб, що беруть участь у справі, а також перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин та правильність застосування до них норм матеріального та процесуального права, судова колегія дійшла висновку про наявність правових підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та для скасування рішення суду першої інстанції, з прийняттям у справі іншої постанови про відмову у задоволені вимог позивача у повному обсязі.
Судом першої інстанції встановлено, що оскаржуване у цій справі позивачем податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 20.03.2018 року № 0006861402, яким ТОВ «Караван-Дніпропетровськ» нараховано 7 558 967,08 грн. штрафних санкцій та збільшено суму грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб у розмірі 30 235 868,32 грн. (а.с.38 т.1) - було прийнято на підставі акту від 23.02.2018 року №10307/04-36-14-02/33159964 (а.с.27-34 т.1), оформленого за результатом проведеної Головним управлінняя ДФС у Дніпропетровській області у період з 12.02.2018 року по 16.02.2018 року на підставі наказу від 25.01.2018 №508-п документальної позапланової невиїзної перевірки з питань повноти нарахування орендної плати за земельні ділянки, що перебувають в користуванні ТОВ «Караван-Дніпропетровськ» на підставі укладених з Дніпровською міською радою договорів оренди землі за період з 01.01.2016 року по 31.12.2017 року.
Проте, не зважаючи на предмет спору у цій справі, яким є правомірність нарахування позивачу штрафних санкцій та збільшення суми грошового зобов`язання за платежем - орендна плата з юридичних осіб, суд першої інстанції у цій справі обмежився лише дослідженням обставин спору по іншій справі № 0440/4981/18, по якій рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.11.2018 р., залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 06.03.2019 року у справі №0440/4981/18, було визнано протиправними дії ГУ ДФС у Дніпропетровській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван - Дніпропетровськ» на підставі наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області № 508-п від 25.01.2018 р. «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван - Дніпропетровськ», та відмовлено у задоволені вимог  щодо визнання незаконним та скасування наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області № 508-п від 25.01.2018 р. «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван - Дніпропетровськ». 
       При цьому, суд першої інстанції окремо звернув увагу на наведене у справі № 0440/4981/18 обгрунтування судами першої та апеляційної інстанцій підставу для визнання протиправними дій ГУ ДФС у Дніпропетровській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван - Дніпропетровськ» на підставі наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області № 508-п від 25.01.2018 р. «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван-Дніпропетровськ», якою є (словами оригіналу): «…враховуючи норми п.56.9 ст.56 Податкового кодексу України …починаючи з 07.03.2018 р. наказ Головного управління ДФС у Дніпропетровській області № 508-п від 25.01.2018 р. «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван Дніпропетровськ» фактично визнано протиправним та скасовано, а нормами Кодексу адміністративного судочинства України не передбачено можливість визнавати протиправними і скасовувати рішення суб`єкта владних повноважень, яке було вже скасовано вищестоящим органом суб`єкта владних повноважень в адміністративному порядку.
         Виходячи з того, що рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду по справі №0440/4981/18 набрало законної сили 06.03.2019 року і цим рішенням було підтверджено незаконність проведення відповідачем документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван - Дніпропетровськ» на підставі наказу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області № 508-п від 25 січня 2018 року, суд першої інстанції спираючись на положення пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.78.4 ст.78, п.86.1 п.86.8 п.86.10 ст.86 Податкового кодексу України дійшов висновку, що визнання протиправними дій відповідача щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки діяльності позивача на підставі наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області № 508-п від 25.01.2018 р. «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван-Дніпропетровськ», який 07.03.2018 року був визнаний незаконним та скасований - є безумовною підставою для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, прийнятого за результатами такої перевірки.
Судова колегія не може погодитися з висновками суду першої інстанції у цій справі та вважає їх такими, що не відповідають наведеним у ст.242 КАС України імперативним вимогами законності і обґрунтованості, які розуміються вказаною нормою як: ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права (ознаки законного рішення); та ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи (ознаки обґрунтованого рішення).
У цій справі суд першої інстанції при вирішення спору діяв всупереч вимог ст. ст. 90, 246, 322 та 356 КАС України, що позбавило його правильно встановити обставини та зміст спірних правовідносин. При цьому, врахування судом лише доводів позивача і тільки в частині процедурних порушень з боку податкового органу, взяття за основу рішення по іншій справі № 0440/4981/18 та повне ігнорування судом аргументів податкового органу (відповідача) щодо відсутності підстав для задоволення позову, і відповідно не дослідження предмету спору, призвело у сукупності до ухвалення у цій справі незаконого судового рішення, в якому взагалі не мотивовано факти та обставини, що стосуються дотримання ТОВ «Караван-Караван» умов договорів оренди земельних ділянок та вимог чинного законодавства при обчисленні і сплаті орендної плати за земельні ділянки за період 2016-2017 рр.
      Ухвалення судом першої інстанції у цій справі рішення, яке не відповідає умовам мотивованості (обґрунтованості) та законості, зобовязує суд апеляційної інстанції переглядати дану справу за наявними у ній і додатково поданими доказами, з перевіркою та оцінкою як встановлених судом першої інстанції фактів так і обставин, які наводилися сторонами по справі під час розгляду справи судом першої інстанції, але не зясовувалися та не перевірялися цим судом у встановленму законом порядку.
        За матеріалами справи судовою колегією встановлено та під час апеляційного перегляду справи підтверджено, що ТОВ «Караван-Караван» звернувся до суду з позовом у цій справі - 08.08.2018 року, в якому на вирішення суду ставилися вимоги як незаконості призначення та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван-Дніпропетровськ», так і необгрунтованості розрахунків відповідача у спірному податковому повідомленню рішенню. А саме, позивачем у цій справі було заявлено про: 
- незаконість перевірки, призначеної та проведеної податковим органом під час існування дії мораторія законодавчої заборони (мораторію) на проведення податковими органами перевірок, який встановлений був Законом України «Про тимчасові особливості здійснення заходів державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» від 03.11.2016 року № 1728-VІІІ, діючого на дату винесення відповідачем наказу №508-п від 25 січня 2018 року «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Караван-Дніпропетровськ», що свідчить про повну незаконність цього Наказу і як наслідок, незаконості перевірки та відсутності її правових наслідків;
- протиправне не врахування відповідачем, що на момент прийняття оскаржуваного у цій справі податкового повідомлення рішення, Наказ про призначення податкової перевірки був оскаржений у адміністративному порядку до вищестоячого органу (ДФС України) на підставі п.56.2 ст.56 ПК України, і у звязку з ненадісланням ДФС України вмотивованого рішення за скаргою позивача у цій справі протягом 20-денного строку, ця скарга  згідно абз.2 п.56.9 ст.56 ПК України вважається повністю задоволеною на користь платника податків про що відповідач повідомлявся листом Позивача вих. №16/03-01 від 16.03.2018 р., який відповідач отримав  19 березня 2018 року і відповідно був обізнаний про наслідки не надання ДФС України мотивованої відповіді по скарзі ТОВ «Караван-Дніпропетровськ» від 13 лютого 2018 року про перегляд Наказу №508-п від 25 січня 2018 року на перевірку, та не мав підстав виносити податкове повідомлення рішення від 20.03.2018 року № 0006861402;
-  допущення відповідачем під час призначення та проведення позапланової невиїзної перевірки та складення за її результатами оскаржуваного податкового повідомлення-рішення грубих процедурних порушень, а саме, не повідомлення позивача про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки за 10 календарних днів до початку проведення такої, та  початок проведення перевірки 12 лютого 2018 року в той час, коли позивач отримав копію Наказу про проведення перевірки та повідомлення про дату, час та місце її проведення такої лише 12 лютого 2018 року, тобто вже після початку проведення (що підтверджується інформацією із сервісу відстеження пересилання поштових відправлень УДППЗ «Укрпошта» по штрихкодовому ідентифікатору 4903812176859). Тим самим відповідач також позбавив права позивача бути присутнім під час перевірки контролюючого органу, що відповідно до ст.78 та п.79.2 ст. 79 ПК України призводить до визнання перевірки протиправною та, як наслідок, відсутності правових наслідків такої;
-    допущення відповідачем під час проведення незаконної перевірки порушення права позивача бути присутнім під час розгляду заперечень на Акт перевірки (незважаючи на висловлене Позивачем бажання приймати участь у розгляді таких Заперечень), внаслідок несвоєчасного повідомлення позивача про факт проведення 15.03.2018 р. о 15 год. 00 хв. розгляду заперечень ТОВ «Караван-Дніпропетровськ» на Акт перевірки;
-  протиправність розрахунку заборгованості позивача з орендної плати за землю, допущеної відповідачем внаслідок врахування при проведенні коефіцієнту індексації нормативної грошової оцінки земель за роки, що передували даті проведення та затвердження нормативної грошової оцінки земель міста Дніпропетровськ, а саме, шляхом акумулятивного застосування коефіцієнтів індексації нормативної грошової оцінки земель за 2014 рік і за 2015 рік 1,249 та 1,433 відповідно, у той час, що рішення Дніпропетровської міської ради від 15.07.2015 №4/65, яким затверджено нормативну грошову оцінку земель м. Дніпропетровська, набрало чинності з 01.01.2016;
-    а також протиправність використання відповідачем при проведенні перевірки та оформленні її результатів у формі Акту та оскаржуваного рішення інформації, зазначеної у листі Дніпровської міської ради від 04.07.2017 року №3/12-352 про нормативну грошову оцінку земельних ділянок Товариства, що суперечить вимогам п.288.1 статті 288, п.п. 271.1.1 п. 271.1 статті 271, п.286.1 статті 286 ПК України та Закону України «Про Державний земельний кадастр», яким не передбачено отримання відомостей Державного земельного кадастру у формі листа, і визначено, що  відомості з Державного земельного кадастру повинні надаватися державними кадастровими реєстраторами у формі витягів з Державного земельного кадастру про об`єкт Державного земельного кадастру, довідок, тощо.
   Відповідач по справі заперечуючи проти задоволення вимог позивача, у відзиві на позов посилається на порушення ТОВ «Караван-Дніпропетровськ» вимог п.288.5, п.288.7 ст.288, п. 289.1 ст. 289 Податкового Кодексу України та умов укладених з Дніпровською міською радою договорів оренди земельних ділянок: від 01.06.2006 зареєстрованого в Управлінні земельних ресурсів 27.07.2006 за №040610400896 - про строкове платне користування земельною ділянкою площею 0,2055 га за адресою: м. Дніпропетровськ, бульвар Слави, 56-Б, зареєстрованої в Державному реєстрі земель за кадастровим номером 1210100000:03:054:0019; та від 04.03.2005 зареєстрованого в Управлінні земельних ресурсів 09.03.2005 за №040510400213 - про строкове платне користування земельною ділянкою площею 20,4710 га, за адресою: м. Дніпропетровськ, ж/м Сокіл у районі вул. Космічної, зареєстрованої в Державному реєстрі земель за кадастровим номером 1210100000:03:054:0020, що було виявлено під час проведеної у період з 12.02.2018 року по 16.02.2018 року позапланової документальної невиїзної перевірки з питань повноти нарахування орендної плати за земельні ділянки за період з 01.01.2016 року по 31.12.2017 року і зафіксовано в Акті перевірки на підставі якого і донараховано позивачу штрафні санкції та збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - орендна плата з юридичних осіб.
     На підтвердження факту допущення позивачем податкового порушення, відповідач вказує на  надані ТОВ «КАРАВАН-ДНІПРОПЕТРОВСЬК» до ДПІ у Соборному району м.Дніпра податкові декларації з орендної плати за землю державної та комунальної власності від 27.12.2016 №9251925053 за 2016 рік і від 20.02.2017 № 9024404277 за 2017 рік - по земельній ділянці за кадастровим номером 1210100000:03:054:0019, та від 27.12.2016 №9251925053 і від 20.02.2017 № 9024404277 - по земельній ділянці за кадастровим номером 1210100000:03:054:0020, у яких позивач обчислив суми податкового зобов`язання підприємства без урахування рішення Дніпровської міської ради № 4/65 від 15.07.2015 «Про затвердження нормативної грошової оцінки земель міста Дніпропетровська», яке набрало чиності 01.01.2016 та є чинним протягом 2016-2017 років, що призвело до відхилення між задекларованими позивачем показниками та розрахованими згідно технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, яке по земельній ділянці з кадастровим номером 1210100000:03:054:0019 - складає всього 26 241,32 грн.. у т.ч.: за 2016 рік - 12 738,5 грн. і за 2017 рік - 13 502,82 грн.; а по земельній ділянці з кадастровим номером 1210100000:03:054:0020 - складає всього 30209627,00 грн.. у т.ч.: за 2016 рік - 14 664 867,51 грн. і за 2017 рік - 15 544 759,49 грн. А оскільки позивач не реагував на неодноразові повідомлення його про зміну нормативно грошової оцінки орендованих ним земельних ділянок, що здійснювалося листом ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 15.04.2016 №13198/10/04-63-12-09 (надісланого засобами поштового зв`язку з рекомендованим повідомленням про вручення і отримано позивачем 19.04.2016), в якому позивач повідомлявся  про те, що згідно рішення Днірпропетровської міської ради від 15.07.2015 №4/65 затверджено нормативну грошову оцінку земель м.Дніпропетровська базовою вартістю 1 кв.м землі 306,35 грн., яка вступає в дію з 01.01.2016 року, а також було повідомлено про необхідність звернутися до Управління Держземагенства для отримання даних про нормативну грошову оцінку землі на 2016 рік з метою правильності нарахування плати за землю та надати їх до ДПІ у Жовтневому рйоні м. Дніпропетровська ГУ ДФС у Дніпропетровській області. У зв`язку з неподанням ТОВ „Караван-Дніпропетровськ" податкової декларації по орендній платі за землю за 2016 рік ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровськ листом 15.04.2016 №13196/10/04-63-12-09 (який надіслано засобами поштового зв`язку з рекомендованим повідомленням про вручення і отримано позивачем 29.04.2016), позивач також повідомлявся про необхідність подання податкової декларації по орендній платі за землю за 2016 рік. А у 2017 році ГУ ДФС у Дніпропетровській області направляв засобами поштового зв`язку з реко-мендованим повідомленням про вручення ТОВ „Караван-Дніпропетровськ" запити від 08.08.2017 №18158/10/04-36-12-23-19 (отримано 10.08.2017) та від 26.10.2017 №30226/10/04-36-12-23-19 (отримано 07.11.2017) про надання пояснень та їх документального підтвердження відображених у податковій декларації з орендної плати за землю даних, а саме документи що підтверджують нормативну грошову оцінку землі - витяги із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок, на які позивач не надав пояснень стосовно виявлених розбіжностей та не надав підтверджуючих документів відображених у податкових деклараціях з орендної плати на 2016 рік та 2017 рік даних, а саме: нормативної грошової оцінки землі, що і стало підставою для проведення позапланової невиїзної документальної перевірки під час якої було виявлено порушення позивачем п.288.5. п.288.7 ст.288. п. 289.1 ст. 289 Податкового Кодексу України (із змінами та доповненнями), вчиненого внаслідок заниження орендної плати за земельні ділянки всього на суму 30      235 868,32 грн., у т.ч. за 2016 рік у сумі 14 677 606,01грн., за 2017 рік у сумі 15 558 262,31 грн.
          Як вже зазначалося раніше по тексту постанови апеляційного суду, жодне із вищеперелічених доводів як позивача так і відповідача у цій справі - суд першої інстанції належним чином не перевірив та не оцінював їх пояснення на предмет відповідності фактичним обставинам, тому судова колегія окрім наведеного опису змісту вимог позивача та заперечень відповідача, вважає за необхідне детально проаналізувати обставини спірних правовідносин у співвідношенні їх з нормами матеріального права, які слід застосовувати у цій справі.           
Так, беззаперечно є встановленим і сторонами у цій справі не спростовується, що  ТОВ «Караван-Дніпропетровськ» користується земельною ділянкою площею 0,2055 га з кадастровим номером 1210100000:03:054:0019 га (розташованою за адресою: м. Дніпропетровськ, бульвар Слави, 56-Б) на підставі укладеного  01.06.2006 р. з Дніпровською міською радою договору оренди земельної ділянки, яким обумовлено як строк договору (п.3.1), цільове використання (п.1.2) і нормативна грошова оцінка земельної ділянки на момент укладання цього договору (п.2.3), так обставини за яких переглядається і змінюється розмір орендної плати (п.4.7) у тому числі у разі зміни розмірів земельного податку, підвищення цін, тарифів, у тому числі внаслідок інфляції, а також у інших випадках, передбачених законом.
  Аналогічні умови обговорено і в укладеному між позивачем по цій справі та Дніпровською міською радою договорі оренди земельної ділянки від 04.03.2005, відповідно якого ТОВ „Караван-Дніпропетровськ" прийняв у строкове платне користування земельну ділянки площею 20,4710 га, з кадастровим номером 1210100000:03:054:0020, розташовану за адресою: м. Дніпропетровськ, ж/м Сокіл у районі вул. Космічної, та зобовязався  використовувать вказану земельну ділянку за цільовим призначенням (УКЦВЗ) 1.11.3 (роздрібна торгівля та комерційні послуги) строком на 25 років, в тому числі 5 років для проектування та будівництва  і 20 років для експлуатації багатофункціонального торговельного-розважального комплексу з паркінгом (п.3.1.). Згідно п.4.7 цього договору, позивач також домовився з міською радою  про перегляд розміру орендної плати щорічно, або у разі а у разі: зміни умов господарювання, передбачених договором; змін у цільовому використанні земельної ділянки; зміни розмірів земельного податку, підвищення цін, тарифів, у тому числі внаслідок інфляції; погіршення стану орендованої земельної ділянки не з вини орендаря, що підтверджено документами; та в інших випадках, передбачених законом.
Тобто, позивач по справі визначально є обізнаним про те, що розмір грошової оцінки та орендної плати за користування оренованими ним земельними ділянками за вищезгаданими договорами - не є сталим показником і змінюється у зв`язку з проведенням її щорічної індексації, зміною нормативної грошової оцінки земель міста та внаслідок внесення змін на підставі вимог діючого законодавства, і згідно п.9.4 цих договорів оренди землі, ТОВ «Караван-Дніпропетровськ» зобов`язався своєчасно та у повному обсязі вносити орендну плату за земельні ділянки, яка по-суті є одним із податків, а отже і його справляння повинно відбуваєтися з урахуванням норм      Податкового кодексу Українию.
При цьому позивач по цій справі маючи статус юридичної особи, як платник земельного податку у розумінні п. 269.1 статті 269 ПК України, зобов`язаний самостійно обчислювати суму податку щороку станом на 1 січня і до 20 лютого подати відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. При цьому, у зв`язку з затвердженням з 01.01.2016 р. нової нормативної грошової оцінки земель міста Дніпропетровська, яке набрало чинності з 01.01.2016, ТОВ „Караван-Дніпропетровськ" разом з податкової декларації за 2016 рік зобов`язаний був подати витяг про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки.
Проте, ТОВ «Караван-Дніпропетровськ» не отримувався з Державного земельного кадастру витяг про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки і відповідно, не подавався цей витяг разом з податковою декларацією по орендній платі за 2016 рік, яка також в порушення п.286.2 ст.286 ПК була подана  тільки 27.12.2016, що свідчить про обгрунтованість застосування відповідачем положень п. 120.1 Податкового Кодексу
Виходячи з  положень      статті 271 ПК України, яка визначає, шо базою оподаткування земельного податку є: нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; площі земельних ділянок та нормативної грошової оцінки земельної ділянки,  позивач  при обчислені суми орендної плати за орендовані ним земельні ділянки з кадастровими номерами 1210100000:03:054:0019 та 1210100000:03:054:0020, зобов`язаний був протягом 2016-2017 брати до уваги  рішення Дніпровської міської ради № 4/65 від 15.07.2015, яким визначений механізм введення в дію з 01.01.2016 року нормативної грошової оцінки земель м. Дніпропетровська базовою вартістю 1 кв. м землі - 306,35 грн. та затверджена Технічна документація з нормативної грошової оцінки земель м. Дніпропетровська.
          Разом з тим, судовою колегією встановлено, що під час розрахунку та подання звітних податкових декларацій з плати за землю за орендовані земельні ділянки за 2016 р і 2017 р. позивач використав застарілі довідки про нормативну грошову оцінку земельних ділянок, а саме: довідку Дніпропетровського міського управління земельних ресурсів від 22.02.2005 року № 517 та  довідку Управління Держкомзему у м. Дніпропетровськ від 12.01.2009 року № 30,  і у такий спосіб занизив суму орендної плати за земельні ділянки, яка підлягає сплаті до місцевого бюлжету м.Дніпро.
      При цьому, ТОВ „Караван-Дніпропетровськ" протягом 2016-2017 взагалі не реагував  на направлені в його адресу листами ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 15.04.2016 №13198/10/04-63-12-09 повідомлення про базову вартість 1 кв.м землі 306,35 грн., від 15.04.2016 №13196/10/04-63-12-09 повідомлення про необхідність подання податкової декларації по орендній платі за землю за 2016 рік, та про необхідність звернутися до Управління Держземагенства м. Дніпропетровська Дніпропетровської області для отримання даних про нормативну грошову оцінку землі на 2016 рік з метою правильного нарахування плати за землю та надання їх до ДПІ у Жовтневому рйоні м. Дніпропетровська ГУ ДФС у Дніпропетровській області.
Оскаржуючи до суду податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 20.03.2018 року № 0006861402, ТОВ „Караван-Дніпропетровськ" навіть не оспорює законодавчо покладений на нього обовязок самостійно обчислювати та сплачувати протягом 2016-2017 орендну плату у відповідності до вимог п.п. 271.1.1 п. 271.1 статті 271, п.286.1 статті 286, п.288.1 статті 288 ПК України, також як і не пояснює підстави не взяття ним до уваги нормативну грошову оцінку земель м.Дніпропетровська базовою вартістю 1 кв.м землі 306,35 грн., яка затверджена рішенням Днірпропетровської міської ради від 15.07.2015 №4/65 та діє протягом 2016-2017 років.
          Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи. Зокрема, річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати. 
Судовою колегію не встановлено обставин, які б надавали позивачу у цій справі право змінювати на власний розсуд нормативну грошову оцінку землі чи Коефіцієнт індексації, або у інший не визначений законом спосіб зменшувати розмір орендної плати за орендовані ним земельні ділянки у 2016-2017 
Не знайдено також судовою колегією порушень при обчисленні відповідачем суми грошового зобов`язання позивача за платежем - орендна плата з юридичних осіб, в тому числі і стосовно визначення відповідачем коефіцієнту індексації нормативної грошової оцінки, обрахованого згідно з      п.289.2 Податкового кодексу України та з огляду на Технічну документацію, у розділі 3 якої зазначено, що з урахуванням індексації на 01 січня 2013 року - 1,0, середня (базова) вартість одного квадратного метра земель на 1 січня 2013 року становитиме 306,35 грн./м., що і є датою проведення нормативної грошової оцінки земельної гаянки, а тому, саме з цією датою пов`язується початок кумулятивного застосування щорічних коефіцієнтів індексації нормативної грошової оцінки, що надає колегії суддів підстави погодитись з розрахунком податкового органу відносно того, що до затвердженої станом на 01 січня 2013 року базової вартості 1 кв.м землі - 306,35 грн. застосовуються коефіцієнти індексації: за 2013 рік - 1,0; за 2014 рік - 1,249; за 2015 рік - 1,433.
     Підсумовуючи описані вище очевидні порушення позивачем вимог п.288.5. п.288.7 ст.288. п. 289.1 ст.289 Податкового Кодексу України, судова колегія вважає обгрунтованим запитування контролюючим органом у позивача пояснень та їх документального підтвердження правомірності відображеної у податкових деклараціях з орендної плати за землю інформації. 
Однак позивач, оримуючи запити  від 08.08.2017 №18158/10/04-36-12-23-19 (отримано 10.08.2017) та від 26.10.2017 №30226/10/04-36-12-23-19 (отримано 07.11.2017) - так і не надав пояснень та підтверджуючих документів стосовно розбіжностей, відображених у податкових деклараціях з орендної плати на 2016 рік та 2017 рік, що в свою чергу відповідно до ст.78 ПКУ надало контролюючому органу підстави для призначення та проведення документальної позапланової перевірки.
Відповідно до п.79.1 ст.79 ПКУ документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у п.п. 75.1.2 п.75.1 ст.75 ПКУ документів та даних, наданих платником податків у визначених ПКУ випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
У даному випадку документальна позапланова невиїзна перевірка проводилася на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом та направленого  позивачу рекомендованим листом з повідомленням про вручення ше 25.01 у його копії разом з письмовим повідомленням про дату початку та місце. Факт отримання позивачем вказаних документів на пошті тільки 12.02, тобто у перший день перевірки, судова колегія не може визнати процедурним порушенням та порушенням прав позивача, оскільки вказаною нормою передбачено лише вручення та повідомлення без чітко визначених строків, а позивач не був позбавлений прав на захист своїх прав, та з першого дня перевірки діяв активно (подавав скарги, листи з вимогами припинити проведення перевірки, заперечення проти Акту перевірки і листи з вимогами про участь під час розгляду заперечень на Акт перевірки). Разом з тим, позивач не вжив жодних дій задля підтвердження правомірності відображення ним у податкових деклараціях з орендної плати на 2016 рік та 2017 рік суми оренднох плати та іншої інформації, яка стосується нормативно правової оцінки землі та застосування ним коефіцієнтів індексації.
Стосовно зазначеної судом першої інстанції у цій справі підстави для скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 20.03.2018 року № 0006861402, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «Караван-Дніпропетровськ» нараховано  7 558 967,08 грн. штрафних санкцій, а також збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - орендна плата з юридичних осіб у розмірі 30 235 868,32 грн.
       Твердження позивача про протиправність Наказу про призначення податкової перевірки був оскаржений у адміністративному порядку до вищестоячого органу (ДФС України), на думку судової колегії у даній справі не заслуговують на увагу, оскільки наказ №508-п від 25 січня 2018 року як акт одноразового застосування після початку перевірки та її проведення - вичерпав свою дію, а твердження позивача про скасування цього наказу - не підтверджено будь-якими доказами, також як і не підтверджено належними доказами сам факт направлення скарги до ДФС і отримання цієї скарги останнім. В матеріалах справи містяться лише листи позивача та відсутні документи з відміткою про отримання до розгляду цих листів ДФС України. 
Розуміння позивачем та судом першої інстанції приписів п.56.2 ст.56 і абз.2 п.56.9 ст.56 ПК України в частині наслідків у звязку з не отриманням позивачем рішення ДФС України за його скаргою протягом 20-денного строку, не свідчить про автоматичне скасування наказу на проведення перевірки після його виконання і не є підставою для звільнення позивача від відповідальності за порушення ним податкового законодавства, які належним чином зафіксовані в Акті перевірки та підтверджені під час судового вирішення спору. 
Виходячи з того, що передбачене ч. 1      ст. 72 КАС України      звільнення від доказування не має абсолютного характеру і не може сприйматися судами як неможливість спростування під час судового розгляду обставин, які зазначені в іншому судовому рішенні, судова колегія за результатом розгляду фактичних обставин у цій справі та дослідження долучених до цій справи письмових доказів не може сприймати як обов`язкові висновки, що наведені у чинному судовому рішенні у іншій адміністративній справі №0440/4981/18 та не може брати їх до уваги у даній справі, оскільки встановлені та розглянуті фактичні обставини є інакшими, ніж установлені під час розгляду іншої справи №0440/4981/18.
Керуючись ст.ст. 242, 315, 317, 322, 325, 328 КАС України, судова колегія, -

П о с т а н о в и л а:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області - задовольнити.                    Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 травня 2019 року - скасувати та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Караван - Дніпропетровськ" до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області - у повному обсязі. 
          Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
          У повному обсязі постанова складена 17.01.2020 року. 

Головуючий - суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      В.В. Мельник 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов