ПОСТАНОВА
Іменем України
Київ

18 лютого 2020 року 
справа №580/1360/19
адміністративне провадження №К/9901/31924/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р. Ф. (суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І. А., Олендера І. Я., 
при секретарі судового засідання Статілко Ю. С.,
за участю представників
позивача - Павленка А. А. за довіреністю від 19.06.2019,
відповідача - не з`явився,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС
на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 07 червня 2019 року у складі судді Тимошенко В.П.
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 жовтня 2019 року у складі суддів Епель О.В., Лічевецького І.О., Степанюка А.Г.
у справі №580/1360/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Сокар Петролеум"                                                  
до Офісу великих платників податків ДФС
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В :

У квітні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Сокар Петролеум" (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДФС (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25 січня 2019 року № 00000154206 про застосування штрафу на загальну суму 1  077  873,56 грн за затримку строків реєстрації податкових накладних, з мотивів безпідставності його прийняття.

07 червня 2019 року Черкаський окружний адміністративний суд рішенням, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 жовтня 2019 року, позов задовольнив, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 25 січня 2019 року №00000154206.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій встановили, що позивач своєчасно виконав покладений на нього обов`язок та направив до ЄРПН на реєстрацію податкові накладні № 378, № 381, № 384, № 461 за процедурою, регламентованою чинним законодавством, однак їх реєстрація здійснена з порушенням граничного терміну з незалежних від позивача причин. Скасовуючи спірне податкове повідомлення-рішення повністю, суди попередніх інстанцій виходили з того, що законодавством не передбачено виокремлення частини штрафних санкцій із суми штрафу застосованої цим рішенням.

У листопаді 2019 року відповідач подав касаційну скаргу до Верховного Суду, в якій посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення цих судів та прийняти нове судове рішення про відмову в задоволенні позову. В касаційній скарзі наголошує, що спірні податкові накладні позивача зареєстровані в ЄРПН з порушенням граничних термінів для їх реєстрації. 

20 грудня 2019 року Верховний Суд ухвалою відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача після усунення недоліків касаційної скарги, зазначених в ухвалі цього ж суду від 19 листопада 2019 року, витребував справу №580/1360/19 з Черкаського окружного адміністративного суду.

26 грудня 2019 року справа №580/1360/19 надійшла до Верховного Суду. 

У відзиві на касаційну скаргу податкового органу позивач просить залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права,   не вбачає підстави для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судові рішення не відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Товариство зареєстровано 19 липня 2012 року, включений до ЄДРПО за кодом 38305367.

14 грудня 2018 року відповідач провів камеральну перевірку своєчасності реєстрації Товариством в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування, виписаних з 15 лютого 2017 року по 14 вересня 2018 року, за результатами якої складено акт №4139/28-10-42-06/38305367 (далі - акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, а саме реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригувань з порушенням законодавчо встановлених термінів на загальну суму ПДВ 10  566 685,08 грн: до 15 календарних днів на суму ПДВ 10 458 159, 98 грн, від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 5 000 грн, від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 103 525, 10 грн.

25 січня 2019 року на підставі акта перевірки та згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України керівником податкового органу винесено податкове повідомлення-рішення №0000154206, яким за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201, та згідно зі статтею 120-1 Податкового кодексу України: за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 10  458  159,98 грн застосовано штраф у розмірі 10 % у сумі 1  045  816,03 грн; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 5  000,00 грн застосовано штраф у розмірі 20 % у сумі 1  000,00 грн; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 103  525,10 грн застосовано штраф у розмірі 30 % у сумі 31  057,53 грн. 
Згідно з вимогами пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За змістом окремих абзаців пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246).

Відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз положень пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, пунктів 5, 12, 13,14 Порядку № 1246 свідчить про те, що законодавством регламентовано граничні терміни виконання платником ПДВ покладеного на нього обов`язку з реєстрації податкових накладних в ЄРПН та послідовну процедуру їх реєстрації контролюючим органом. При цьому, однією з умов для реєстрації податкової накладної є, зокрема те, що зазначена в ній загальна сума податку не повинна перевищувати суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України.

Суди попередніх інстанцій установили, що податковий орган в акті перевірки встановив порушення позивачем граничних термінів реєстрації 41 податкової накладної за період з 28 лютого 2017 року по 30 вересня 2018 року.

31 березня 2018 року о 14:35 год. позивач направив на реєстрацію податкові накладні №№ 378, 381, 384, які фактично зареєстровані контролюючим органо лише 02 квітня 2018 року. Податкова накладна № 461 відправлена позивачем в ДФС 29 грудня 2017 року о 14:50 год., а  зареєстрована лише 02 січня 2018 року. Тобто, зазначені податкові накладні відправлені на реєстрацію вчасно, проте протягом операційного дня квитанція про реєстрацію чи відмову в реєстрації не надійшла.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що позивач своєчасно  виконав покладений на нього обов`язок та направив до ЄРПН на реєстрацію зазначені чотири податкові накладні за процедурою, регламентованою чинним законодавством, однак їх реєстрація здійснена з порушенням граничного терміну з незалежних від позивача причин.

Суди попередніх інстанцій також установили, що позивач 30 листопада 2017 року подав на реєстрацію податкові накладні №№ 421, 427, які зареєстровані 01 грудня 2017 року у зв`язку з відсутністю коштів на рахунках Товариства, достатніх для реєстрації податкових накладних.

Надаючи оцінку цим обставинам, суди першої та апеляційної інстанції визнали, що станом на момент реєстрації накладних на кінець дня 30 березня 2018 року сума ліміту дорівнювала 5 358 664 грн ПДВ, що є достатньою сумою для реєстрації податкового зобов`язання та станом на 30 листопада 2017 року в 18:57, на час доставки податкових накладних, на рахунку було 4 118 240 грн. 

Відтак, за висновком судів попередніх інстанцій, на момент подання до реєстрації податкових накладних сума ПДВ в документі не перевищувала суму ліміту на рахунку ПДВ позивача. При цьому, сума податку на додану вартість, визначена цими податковими накладними, судами попередніх інстанцій не встановлена.

Повністю скасовуючи податкове повідомлення-рішення, суди попередніх інстанцій встановили своєчасність реєстрації Товариством лише чотирьох податкових накладних, при цьому дослідження складу правопорушення по 37 податкових накладних судами попередніх інстанцій не здійснено. 

Суд не погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про скасування спірного рішення податкового органу в повному обсязі з мотивів того, що законодавством не передбачено часткове виокремлення штрафних санкцій з податкового повідомлення-рішення, враховуючи часткове допущення позивачем порушення вимог податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 60.1.5 пункту 60.1 статті 60 податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу, або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.

Пунктом 5 Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28 грудня 2015 року № 1204 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 22 січня 2016 року за N 124/28254, передбачено, зокрема якщо за результатами адміністративного або судового оскарження грошове зобов`язання, зменшення (збільшення) суми податкових зобов`язань та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, штрафна (фінансова) санкція (штраф) та пеня, в тому числі за порушення норм іншого законодавства, зазначені у податковому повідомленні-рішенні, зменшуються, то шляхом опрацювання інформації підрозділів правової роботи щодо прийнятих рішень за результатами розгляду скарг в адміністративному та/або судовому порядку складається податкове повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов`язання, зменшену суму зменшення (збільшення) податкових зобов`язань та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та пені, в тому числі за порушення норм іншого законодавства.

Аналіз зазначених правових норм зумовив висновок про те, що податковим законодавством передбачена можливість зменшення суми штрафної (фінансової) санкції, визначеної у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу, за результатами його судового оскарження, що спростовує висновок судів попередніх інстанцій про відсутність такого правового врегулювання. 

В матеріалах справи відсутній розрахунок штрафних (фінансових) санкцій по кожній податковій накладній. 

Суд визнає, що судами попередніх інстанцій склад податкового правопорушення не встановлений. В порушення частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, яка передбачає змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з`ясування всіх обставин у справі, судами попередніх інстанцій не вжито визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі.

За приписами частин першої та другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

У зв`язку з вищенаведеним Суд визнає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановив фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС задовольнити частково.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 07 червня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 жовтня 2019 року скасувати, а справу №580/1360/19 направити на новий розгляд до Черкаського окружного адміністративного суду.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                           Р. Ф. Ханова 

Судді:                                                                                                     І. А. Гончарова

                                                                                                                                   І. Я. Олендер