ПОСТАНОВА
Іменем України

18 грудня 2019 року 
Київ
справа №2а-419/10/0770
адміністративне провадження №К/9901/5317/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Закарпатській області (Ужгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів) 
на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2014 року (головуючий суддя - Дору Ю.Ю.)
та на ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2015 року (колегія суддів: головуючий суддя - Святецький В.В., судді - Гудима Л.Я., Довгополов Я.М.)
у справі №876/5619/14
за позовом Головного управління ДФС у Закарпатській області (Ужгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів) 
до Приватного підприємства «Весна», Товариства з обмеженою відповідальністю «Дайлінг»
про стягнення коштів, 

ВСТАНОВИВ:

У лютому 2010 року Ужгородська міжрайонна державна податкова інспекція у Закарпатській області звернулась до Закарпатського окружного адміністративного суду з позовом до Приватного підприємства «Весна» (далі - Підприємство) та Товариства з обмеженою відповідальністю «Дайлінг» (далі - Товариства), в якому просила: стягнути з ПП «Весна» кошти в розмірі 6   098   822 грн 40 коп. в дохід держави; стягнути з ТОВ «Дайлінг» кошти в розмірі 6   098   822 грн в дохід держави.

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2010 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 27 жовтня 2014 року, в задоволенні позовних вимог відмовлено. 

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 16 січня 2014 року касаційну скаргу задоволено, скасовано постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2010 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду 27 жовтня 2011 року та направлено справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Скасовуючи рішення судів попередніх інстанцій та направляючи справу на новий розгляд до суду першої інстанції, Вищий адміністративний суд України пославшись на правову позицію Верховного Суду України, викладену в постанові від 09.02.2010 у справі за позовом ДПІ у Київському районі м. Харкова до Приватної фірми «Росток» та Приватної виробничо-комерційної фірми «Дімон і Ко» про визнання недійсними господарських зобов`язань та стягнення в доход держави всього одержаного за господарськими зобов`язаннями зазначив, що пропуск строку, встановленого ст. 250 Господарського кодексу України (далі - ГК України) може бути підставою для відмови в позові про застосування санкцій лише при наявності в діях (бездіяльності) особи, до якої застосовуються санкції, складу правопорушення, натомість саме по собі пред`явлення ДПІ позову поза межами зазначених строків давності не є підставою для відмови в задоволенні позову безвідносно до фактичних намірів відповідачів при укладенні договору від 25.01.2008 № В-08/01-4. При цьому вказав, що з`ясування судом обставин щодо дійсних намірів сторін правочину є обов`язковим незалежно від того, чи збігли строки давності для застосування юридичних наслідків правочину, укладеного з метою, що суперечить інтересам держави і суспільства. Крім того, суд касаційної інстанції звернув увагу на те, що обставини встановлені вироком Перечинського районного суду від 27.05.2011, яким Потребенька (директора ПП «Весна») засуджено за частиною 2 ст. 28, частиною 3 ст. 212; частинами 1, 2 ст. 366 Кримінального кодексу України, за умови набрання ним законної сили , можуть мати значення для правильного вирішення спору та встановлення дійсного наміру сторін при укладанні договору від 25.01.2008 № В-08/01-4.

За результатами нового розгляду справи, ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2014 року закрито провадження у справі в частині позовних вимог, які стосуються стягнення грошових коштів з ТОВ «Дайлінг» у сумі 6   098   822 грн 40 коп.

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2015 року, в задоволенні позовних вимог до ПП «Весна» відмовлено повністю.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з того, що застосування до Підприємства адміністративно-господарської санкції, передбаченої ст. 208 ГК України є неправомірним у зв`язку із закінченням терміну давності, що встановлений ст. 250 ГК України. Також суди зазначили про неможливість дослідження вироку Перечинського районного суду Закарпатської області від 27 травня 2011 року з огляду на те, що такий вирок є скасованим, а згідно постанови Перечинського районного суду Закарпатської області від 24 березня 2014 року дану справу було скеровано до Генеральної прокуратури України для організації додаткового розслідування. З огляду на вищевикладене, на встановлену судами безтоварність господарських операцій між ТОВ «Дайлінг» та ПП «Весна». Крім того, суди зазначили, що жодних відомостей щодо умислу посадових осіб Підприємства, встановленого обвинувальним вироком суду, що набрав законної сили контролюючим органом не наведено, а тому суди дійшли висновку про відсутність підстав для задоволення позову.

Не погодившись з зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити повністю. В обґрунтування позовних вимог контролюючий орган зазначив, що судами попередніх інстанцій під час нового розгляду не виконано вимоги ухвали Вищого адміністративного суду України від 16 січня 2014 року щодо необхідності з`ясування обставин щодо дійсних намірів сторін правочину незалежно від того, чи збігли строки давності для застосування юридичних наслідків правочину, укладеного з метою, що суперечить інтересам держави і суспільства. Крім того, у доводах касаційної скарги позивач зазначає, що суди попередніх інстанцій безпідставно не взяли до уваги, що під час перевірки контролюючим органом було встановлено, що договір поставки між ПП «Весна» і ТОВ «Дайлінг» є нікчемними, оскільки встановлено відсутність поставок товарів, що свідчить про укладення угод без мети настання реальних правових наслідків, а нікчемний правочин є недійсним в силу закону і не створює інших наслідків, крім тих, що пов`язані з його недійсністю. Відсутні первинні документи, які б підтверджували факт придбання, відвантаження, транспортування, прийняття, зберігання товару.

Вищевказані доводи є аналогічними доводам, що були вказані позивачем в позовній заяві, апеляційних та касаційних скаргах на рішення суду першої інстанції.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 09 червня 2015 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства. 

Від відповідача відзиву на касаційну скаргу не надійшло, що не перешкоджає розгляду справи.

17 січня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Пунктом 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

16 жовтня 2018 року від Ужгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС надійшло клопотання про заміну позивача -Ужгородську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів на правонаступника - Ужгородську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС.

Постановою Кабінету Міністрів України від 06 серпня 2014 року №311 «Про утворення територіальних органів Державної фіскальної служби та визнання такими, що втратили чинність, деяких актів Кабінету Міністрів України» реорганізовано Ужгородську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів шляхом її приєднання до Ужгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС.

Крім того, 03 червня 2019 року від Головного управління ДФС у Закарпатській області надійшла заява про заміну позивача на правонаступника - Головне управління ДФС у Закарпатській області.

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 28 березня 2018 року №296 «Про реформування територіальних органів Державної фіскальної служби» реорганізовано Ужгородську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС шляхом її приєднання до Головного управління ДФС у Закарпатській області.

З огляду на вищевикладене, Верховний Суд дійшов висновку про наявність правових підстав для задоволення вказаних вище клопотання та заяви, та заміну позивача на правонаступника - Головне управління ДФС у Закарпатській області.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, на підставі постанови слідчого з особливо важливих справ слідчого управління податкової міліції державної податкової адміністрації України від 10 жовтня 2008 року «Про призначення невиїзної документальної перевірки ПП «Весна» по кримінальній справі № 69-59, порушеній відносно директора приватного підприємства «Весна» ОСОБА_1 за ч. 3 ст. 212 та ч. 2 ст. 366 Кримінального кодексу України, а також з врахуванням вимог п. 1 ст. 11 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» та згідно наказу державної податкової адміністрації у Закарпатській області від 19 січня 2009 року №22 проведено невиїзну документальну перевірку приватного підприємства «Весна» з питань правильності дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 30 жовтня 2007 року по 31 серпня 2008 року.

За результатами перевірки складено акт перевірки від 18 лютого 2009 року №6/23-50/20459893.

За висновками вказаного акту перевірки у ПП «Весна» та ТОВ «Дайлінг» відсутні необхідні умови для здійснення господарських операцій так як відсутні основні фонди, технічний персонал, виробничі активи, складські приміщення, транспортні засоби. Таким чином контролюючий орган дійшов висновку, що ТОВ «Дайлінг» перераховувало кошти ПП «Весна» без мети настання реальних правових наслідків, з метою заниження об`єкту оподаткування, несплати податків, що призвело до втрати дохідної частини Державного бюджету України. Отже, підприємства уклали правочин, який суперечить моральним засадам суспільства, а також порушує публічний порядок та спрямований на заволодіння майном держави, тобто є нікчемними.

Відповідно до ст. 19 Конституції України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно із частиною першою статті 207 ГК України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) господарське зобов`язання, що не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної правосуб`єктності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині.

Приписами частини першої статті 208 ГК України встановлено, що якщо господарське зобов`язання визнано недійсним як таке, що вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, то за наявності наміру в обох сторін - у разі виконання зобов`язання обома сторонами - в доход держави за рішенням суду стягується все одержане ними за зобов`язанням, а у разі виконання зобов`язання однією стороною з другої сторони стягується в доход держави все одержане нею, а також все належне з неї першій стороні на відшкодування одержаного. У разі наявності наміру лише у однієї із сторін усе одержане нею повинно бути повернено другій стороні, а одержане останньою або належне їй на відшкодування виконаного стягується за рішенням суду в доход держави.

Статтею 203 Цивільного кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ЦК України) встановлено, що зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також моральним засадам суспільства.

Особа, яка вчиняє правочин, повинна мати необхідний обсяг цивільної дієздатності.

Волевиявлення учасника правочину має бути вільним і відповідати його внутрішній волі.

Правочин має вчинятися у формі, встановленій законом.

Правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним.

Підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п`ятою та шостою статті 203 цього Кодексу.

Недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається.

У випадках, встановлених цим Кодексом, нікчемний правочин може бути визнаний судом дійсним (стаття 215 ЦК України).

Відповідно до статті 216 ЦК України недійсний правочин не створює юридичних наслідків, крім тих, що пов`язані з його недійсністю.

У разі недійсності правочину кожна із сторін зобов`язана повернути другій стороні у натурі все, що вона одержала на виконання цього правочину, а в разі неможливості такого повернення, зокрема тоді, коли одержане полягає у користуванні майном, виконаній роботі, наданій послузі, - відшкодувати вартість того, що одержано, за цінами, які існують на момент відшкодування.

Згідно із ст. 228 ЦК України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним.

Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.

Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначає правові засади регулювання,  організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні. 

Статтею 1 вказаного вище Закону встановлено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною 1 статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до частини 2 статті 9 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

З аналізу вищевикладених норм вбачається, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Тобто реальне (фактичне) вчинення господарських операцій з придбання товарів призводить до безпосереднього руху активів, зміни зобов`язань чи власного капіталу платника, та повинне відповідати економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що обов`язково має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку, та інші обставини, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит).

Відповідно до ч. 1 ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог контролюючого органу, суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що обов`язковою умовою застосування наслідків недійсності господарського зобов`язання в порядку ст. 208 Господарського кодексу України за позовом контролюючого органу є доведеність останнім наявності протиправного умислу у всіх учасників правочину, проте позивач не надав належних та достатніх доказів, які свідчать про наявність у двох учасників правочину протиправного умислу та мети, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, оскільки обвинувального вироку суду відносно посадових осіб ПП «Весна», який набрав законної сили, контролюючий орган не надав. 

Проте колегія суддів вважає такі висновки судів попередніх інстанцій передчасними, з огляду на те статтею, що 208 Господарського кодексу України передбачено, що якщо господарське зобов`язання визнано недійсним як таке, що вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, то за наявності наміру в обох сторін - у разі виконання зобов`язання обома сторонами- в доход держави за рішенням суду стягується все одержане ними за зобов`язанням. Тобто вказаною нормою визначено, що в доход держави за рішенням суду стягується все одержане ними за зобов`язанням у разі наявності наміру в обох чи однієї із сторін.

Таким чином, саме суд, який розглядає справу щодо стягнення отриманого за зобов`язанням, що вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, має встановити факт наявності умислу сторін на вчинення саме такого зобов`язання (правочину).

Суди також суди попередніх інстанцій під час нового розгляду справи не виконали приписів ухвали Вищого адміністративного суду України від 16 січня 0214 року та не з`ясували обставин щодо дійсних намірів сторін правочину щодо якого контролюючим органом заявлено вимогу про застосування наслідків визнання господарського зобов`язання недійсним, що передбачені ст.208 Господарського кодексу України. 

Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина 2 ст. 73 Кодексу адміністративного судочинства України).

Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Згідно ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.

Відповідно до п. 2 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

За правилами ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Колегія суддів дійшла висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанцій порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Закарпатській області (Ужгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів) задовольнити частково.

Постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2014 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2015 року скасувати.

Справу №2а-419/10/0770 направити на новий розгляд до Закарпатського окружного адміністративного суду.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                       І. А. Гончарова

Судді                                                                                                          І. Я. Олендер

                                                                                                            Р.Ф. Ханова

.