ПОСТАНОВА
Іменем України

04 лютого 2020 року 
Київ
справа №804/5468/15
касаційне провадження №К/9901/5663/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Верхньодніпровської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Дніпропетровській області (далі - Інспекція) на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.05.2015 (суддя - Златін С.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.08.2015 (головуючий суддя - Малиш Н.І., судді - Щербак А.А., Баранник Н.П.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Шлях» (далі - Товариство) до Верхньодніпровської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

У квітні 2015 року Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 03.04.2015 № 000492201 та № 0000502201.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: реальність господарських операцій з ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» щодо придбання продукції (чушки латунної ЛС) підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, складеними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість; придбана у зазначеного постачальника продукція була реалізована Товариством іншим суб`єктам господарювання на території України та на експорт у Російську Федерацію, що підтверджено належним чином оформленими первинними документами та регістрами бухгалтерського обліку; ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» є одним із основних постачальників сировини (латуні ЛС чушка) для Товариства  і являється виробником цієї продукції, що було неодноразово підтверджено довідками зустрічних звірок ДПІ Куйбишівського району ГУ Міндоходів у Донецькій області у січні, лютому, травні, липні, серпні 2013 року та актом Інспекції від 31.12.2013 № 734/150/32570408; ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» повністю забезпечене виробничими потужностями, офісними та складськими приміщеннями, трудовими та матеріальними ресурсами, необхідними для здійснення господарської діяльності.  

Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 20.05.2015, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.08.2015, позов задовольнив повністю: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Інспекції від 03.04.2015 № 000492201 та № 0000502201. 

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що: фактичне виконання господарських операцій між Товариством та ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, виписаними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість, з урахуванням того, що придбані у зазначених контрагентів товари були реалізовані Товариством іншим суб`єктам господарювання; ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» має відповідні ліцензії на заготівлю, переробку, металургійну обробку металобрухту зі строком дії з 09.11.2010 безстроково; Інспекцією не досліджувались первинні бухгалтерські документи та податкові накладні стосовно отримання ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» товарно-матеріальних цінностей на суму податку на додану вартість менше 10000,00 грн.

Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 28.08.2015 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: згідно акту ДПІ Куйбишівського району ГУ Міндоходів у Донецькій області від 17.02.2015 № 55/7/05-22-22-02-13-2 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» неможливо встановити місцезнаходження платника, оскільки з 27.11.2014 припинено поштові відправлення на/з територію(ї) Донецької та Луганської областей, у зв`язку з чим під час перевірки використовувались документи, отримані із Інформаційної бази даних «Податковий блок», за результатами аналізу яких було встановлено, що ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» не підтвердило реальність господарських відносин з платниками податків за період з жовтня по листопад 2014 року у зв`язку з відсутністю платника за місцезнаходженням, а аналізом звітності з податку на додану вартість за період - жовтень, листопад 2014 року, яка не вважається податковою звітністю, виявлено факти, які свідчать про можливі порушення податкового законодавства та залучення суб`єкта до схеми формування штучного податкового кредиту; аналізом Єдиного реєстру податкових накладних за період з липня по листопад 2014 року встановлено, що ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» здійснювало купівлю латуні в чушках ЛС у інших постачальників (зі станом, відмінним від основного), переважно з інших регіонів України та за ціною, що іноді є вищою, ніж при реалізації на Товариство. Решта доводів Інспекції зводиться до цитування норм Податкового кодексу України та змісту акті перевірки 

У запереченні на касаційну скаргу Товариство просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 03.02.2020 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив попередній розгляд справи на 04.02.2020.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з по взаємовідносинам з ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» за листопад 2014 року, результати якої були оформлені актом від 18.03.2015 № 248/04-16-22-01/32570408, за висновками якого Товариством були порушені вимоги пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, які полягали у завищенні податкового кредиту на суму 1011850,01, що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 1007967,00 грн.

Зокрема, у акті перевірки було вказано, що Товариство неправомірно включило до складу податкового кредиту податок на додану вартість, сплачений у складі вартості товарно-матеріальних цінностей, придбаних у ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП», оскільки: згідно акту ДПІ Куйбишівського району ГУ Міндоходів у Донецькій області від 17.02.2015 № 55/7/05-22-22-02-13-2 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» неможливо встановити місцезнаходження платника, оскільки з 27.11.2014 припинено поштові відправлення на/з територію(ї) Донецької та Луганської областей, у зв`язку з чим під час перевірки використовувались документи, отримані із Інформаційної бази даних «Податковий блок», за результатами аналізу яких було встановлено, що ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» не підтвердило реальність господарських відносин з платниками податків за період з жовтня по листопад 2014 року у зв`язку з відсутністю платника за місцезнаходженням, а аналізом звітності з податку на додану вартість за період - жовтень, листопад 2014 року, яка не вважається податковою звітністю, виявлено факти, які свідчать про можливі порушення податкового законодавства та залучення суб`єкта до схеми формування штучного податкового кредиту; аналізом Єдиного реєстру податкових накладних за період з липня по листопад 2014 року встановлено, що ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» здійснювало купівлю латуні в чушках ЛС у інших постачальників (зі станом, відмінним від основного), переважно з інших регіонів України та за ціною, що іноді є вищою, ніж при реалізації на Товариство; аналізом податкового розрахунку за формою № 1-ДФ встановлено, що протягом 3-4 кварталів 2014 року близько 50% працівників ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» працювало в умовах неповного робочого дня (тижня); здійснити аналіз умов перевезення товарно-матеріальних цінностей та латуні у чушках від постачальників з інших регіонів України на адресу ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» не є можливим у зв`язку з відсутністю документів; з огляду на викладене, неможливо зробити висновок, що ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» є виробником продукції, поставленої на адресу Товариства.

На вказаний акт перевірки Товариством були подані заперечення, за результатом розгляду яких висновки акта перевірки були залишені без змін.

На підставі висновків вказаного акта перевірки 03.04.2015 Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення: № 0000492201, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість на 1259958,75 грн., у тому числі: 1007967,00 грн. - за основним платежем, 251991,75 грн. - з штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0000502201, яким зменшила Товариству розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за листопад 2014 року на 3883,00 грн.

Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Положеннями підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Тобто, у податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), податковий кредит може вважатися не підтвердженим. 

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об`єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення податку на додану вартість до складу податкового кредиту.

Водночас, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності. 

При цьому, наведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України  (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податкове законодавство ґрунтується, зокрема, на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

За змістом указаної норми, за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано).

Згідно з частиною другою  статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній до 15.12.2017) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит з податку на додану вартість, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. 

Наведене випливає зі змісту частини першої  статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній до 15.12.2017), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статті 72 цього Кодексу.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкових повідомлень-рішень як протиправних, прийнятих контролюючим органом з підстав формування платником податків даних свого податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Тобто, контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Європейський суд з прав людини, розглянувши справу «Інтерсплав проти України», вказав на те, що коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування податку на додану вартість, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування податку на додану вартість за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податкового кредиту можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Висновок суду про реальність господарських операцій для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, об`єктивним обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів.

Згідно зі  статтею 86 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній до 15.12.2017) суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

У справі, що розглядається, суди встановили, що: господарські операції між Товариством (покупцем) ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» згідно договору купівлі-продажу № 16/11 від 16.11.2012 щодо придбання продукції (латуні в чушках ЛС) підтверджуються належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, зокрема: сертифікатами якості, податковими та видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, платіжними дорученнями (що знайшло своє відображення у акті перевірки), з урахуванням того, що придбана у зазначеного постачальника продукція була реалізовані Товариством іншим суб`єктам господарювання на території України та на експорт до Російської Федерації, що підтверджено відповідними договорами, первинними бухгалтерськими документами та регістрами бухгалтерського обліку.

Також, судами було встановлено, що ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» є одним із основних постачальників сировини (латуні ЛС чушка) для Товариства  і являється виробником цієї продукції, що було підтверджено актом Інспекції від 31.12.2013 № 734/150/32570408 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки правомірності визначення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду Товариства за листопад 2013 року»; ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» повністю забезпечене виробничими потужностями, офісними та складськими приміщеннями, трудовими та матеріальними ресурсами, необхідними для здійснення господарської діяльності, та має відповідні ліцензії, видані Міністерством промислової політики України та Міністерством охорони навколишнього природного середовища України, на заготівлю, переробку, металургійну обробку металобрухту зі строком дії з 05.02.2010 та 09.11.2010 безстроково, та на операції у сфері поводження з небезпечними відходами (збирання, зберігання) зі строком дії з 04.04.2011 по 04.04.2016.

Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій, виходячи із принципу офіційного з`ясування обставин справи, з дотриманням норм  статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній до 15.12.2017) дослідили первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції, та з урахуванням усіх доказів у справі у їх сукупності, встановили реальність господарських операцій та дійшли обґрунтованого висновку про протиправність податкових повідомлень-рішень, з приводу правомірності яких виник спір.

Доводи касаційної скарги обґрунтовані тільки посиланням на обставини, викладені в акті ДПІ Куйбишівського району ГУ Міндоходів у Донецькій області від 17.02.2015 № 55/7/05-22-22-02-13-2 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП». Ці обставини були перевірені судом з дослідженням в судовому процесі доказів, на підставі оцінки яких суди першої та апеляційної інстанцій зробили правильний висновок, що вони не підтвердилися, з урахуванням того, що в силу положень пункту 4.4 Методичних рекомендацій щодо організації та проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затверджених наказом ДПА України від 22.04.2011 № 236 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), акт про неможливість проведення зустрічної звірки не може містити інформацію щодо фінансово-господарських відносин суб`єктів господарювання, оскільки складається у разі встановлення фактів, що не дають змогу провести зустрічну звірку суб`єкта господарювання.

При цьому, судами попередніх інстанцій було встановлено, що на час укладення договорів та виконання господарських зобов`язань за ними ДП «ТЕХНОСКРАП» ТОВ «СКРАП» було належним чином зареєстрованою юридичною особою та платником податку на додану вартість.

Таким чином, доводи скаржника, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухвалених у даній справі рішень судів попередніх інстанцій відсутні. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Інспекції підлягає залишенню без задоволення, а постанова Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.05.2015 та ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.08.2015 - без змін. 

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Верхньодніпровської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.05.2015 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.08.2015 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна 
 В.В. Хохуляк ,
Судді Верховного Суду