ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/11828/19                                                                    Суддя (судді) першої інстанції: Вєкуа Н.Г.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  29 січня 2020 року                                                                                        м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача                    Глущенко Я.Б., 
суддів                                                            Мельничука В.П., Пилипенко О.Є., 
секретаря                                                  Суркової Д.О.,
за участю представників сторін:
від позивача - адвоката Бальшакова Д.В.,
від відповідача - не прибув, 
розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фермерське господарство «Нубілон» до Державної фіскальної служби України, Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, за апеляційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 жовтня 2019 року, -

В С Т А Н О В И В:
У липні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Фермерське господарство «Нубілон» (далі - позивач, ТОВ «ФГ «Нубілон») звернулось у суд з позовом до Державної фіскальної служби України (далі - відповідач 1, ДФС України), Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (далі - відповідач 2, ГУ ДФС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних      від 30 травня 2019 року та зобов`язання ДФС України зареєструвати податкові накладні. Також просив визнати протиправними та скасувати рішення Комісії ГУ ДФС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, щодо внесення позивача до переліку ризикових платників податків, а також зобов`язати зазначену Комісію виключити позивача з такого переліку. 
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ТОВ «ФГ «Нубілон» дотримано вимоги законодавства при здійсненні реєстрації податкових накладних та надано контролюючому органу пояснення і необхідні для реєстрації податкових накладних документи, тоді як відповідач, у порушення вимог Податкового кодексу України   та підзаконних нормативно-правових актів, відмовив у реєстрації податкових накладних, прийнявши невмотивовані рішення. Також позивач зазначає, що його безпідставно включено до переліку підприємств, які відповідають Критеріям ризиковості платника податків.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 жовтня 2019 року позов задоволено.
Висновок суду про обґрунтованість і доведеність позовних вимог вмотивований тим, що у контролюючого органу не було достатніх правових підстав для відмови у реєстрації поданих позивачем податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, так само як і віднесення позивача до переліку ризикових платників податків. Суд зазначив, що контролюючий орган був зобов`язаний у електронних квитанціях від 02, 09 та 10 травня 2019 року про зупинення реєстрації податкової накладної чітко вказати рішення, відповідно до якого позивача внесено до переліку ризикових платників, та які конкретно документи та/або пояснення останній повинен подати для усунення перешкод в реєстрації податкових накладних.
Не погоджуючись із рішенням суду, відповідач 2 звернувся з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить його скасувати та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що позивач не надав повний пакет документів, які були б достатніми для реєстрації податкових накладних в контексті підтвердження реальності здійснення господарської операції, щодо якої виписані податкові накладні. 
У відзиві на апеляційну скаргу позивач посилається на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду - без змін, з таких підстав.
Судом установлено, що 02 травня 2019 року позивачем укладено договір купівлі - продажу з приватним підприємством «Фенікс Агро».
Відповідно до п. 3.1 Договора оплата товару здійснюється покупцем на підставі рахунків-фактур продавця, що виставляються на оплату кожної конкретної партії товару на умовах 100% попередньої оплати відповідної партії товару до її відвантаження.
На виконання вказаного договору позивачем продано ПП «Фенікс Агро» наступну сільськогосподарську продукцію:
- 02 травня 2019 року - 24,080 т кукурудзи врожаю 2018 року на загальну суму 120400,09 грн. (у т.ч. ПДВ - 20066,68 грн.);
- 09 травня 2019 року - 30,740 т соняшнику врожаю 2018 року на загальну суму 318292,91 грн. (у т.ч. ПДВ - 53048,82 грн.);
- 10 травня 2019 року - 27,700 т соняшнику врожаю 2018 року на загальну суму 295049,21 грн. (у т.ч. ПДВ - 49174,87 грн.).
За результатами фінансово-господарських операцій за вищевказаним Договором, позивачем складено та подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні:
-   №1 від 02 травня 2019 року на загальну суму 120400,09 грн. (у т.ч. ПДВ - 20066,68 грн.);
-   №2 від 09 травня 2019 року на      загальну суму 318292,91 грн. (у т.ч. ПДВ - 53048,82 грн.);
-   №3 від 10 травня 2019 року на загальну суму 295049,21 грн. (у т.ч. ПДВ - 49174,87 грн.).
Разом з тим, реєстрація наведених податкових накладних була зупинена відповідно до електронних квитанцій від 24 травня 2019 року №9107935406, №9107936427 та №9107922924. Підставою для зупинення реєстрації податкових накладних стали «виявлені помилки», а саме: ПН/РК відповідає вимогам      пп.1.6. «Критеріїв ризиковості платника податків» оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН. Позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, які достатні для прийняття рішення.
У зв`язку з цим, позивачем 27 травня 2019 року по зазначеним податковим накладним надано пояснення та копії первинних документів на підтвердження факту реального виконання договору, а саме: Договір купівлі-продажу № 02/05/2019-04 від 02 травня 2019 року щодо продажу ПП «Фенікс Агро» кукурудзи та соняшнику врожаю 2018 року; видаткова накладна № 1 від 02 травня 2019 року; рахунок-фактура №1 від 02 травня 2019 року; товарно-транспортна накладна № 107 від 02 травня 2019 року; видаткова накладна №2 від 09 травня 2019 року; рахунок-фактура № 2 від 09 травня 2019 року; товарно-транспортна накладна №113 від 09 травня 2019 року; видаткова накладна № 3 від 10 травня 2019 року; рахунок-фактура № 3 від 10 травня 2019 року; товарно-транспортна накладна № 114 від 10 травня 2019 року; Договір оренди нежитлового приміщення № 11/03/19 від 11 березня 2019 року; Договір оренди сільськогосподарської техніки № 01/08/2018-007 від 01 серпня 2018 року; Договір про оренду транспортного засобу №04/03/2019-009 від 04 березня 2019 року; Договір суборенди земельної ділянки № 03/04/2019-007 від 03 квітня 2019 року.
Однак, комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування      в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 30 травня 2019 року прийняті рішення №1178095/39725512, №1178094/39725512, №1178096/39725512 про відмову у реєстрації податкових накладних без зазначення підстав неврахування поданих позивачем документів.
Уважаючи такі рішення протиправними, а відмову у реєстрації податкових накладних незаконною, позивач звернувся з відповідним позовом до суду.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів приходить до наступного.
Відповідно до пункту   201.1   статті   201 Податкового кодексу України (далі - ПК України)   на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом   201.16 статті 201 ПК України   (в редакції чинній на час подання податкових накладних для реєстрації та зупинення їх реєстрації) встановлено, що реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Редакція пункта 201.16   статті 201 ПК України   змінена на підставі   Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 07 грудня 2017 року №2245-VIII   (далі - Закон № 2245-VIII).
Пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону   №2245-VIII   Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього   Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим   Законом   та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.
21 лютого 2018 року на виконання вимог   Закону № 2245-VIII   Кабінетом Міністрів України прийнято постанову №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок № 117).
Окремими положеннями Порядка №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
На час виникнення та розвитку спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом Державної фіскальної служби України №959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 року за погодженням з Міністерством фінансів України від 22 березня 2018 року. Критерії погоджено за умови, що вони будуть переглянуті протягом місяця.
Отже, на час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірних у цій справі актів індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція пункта 201.16   статті 201 ПК України   у відповідності до вимог якої прийнято Порядок №117, проте реалізація механізма зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій. Відповідні критерії у період, що аналізується, визначалися листом ДФС від 21 березня 2018 року №959/99-99-07-18.
Постановою Кабінету Міністрів України за №117 від 21 лютого 2018 року   установлено, що платники податку на додану вартість, у яких до 1 грудня 2017 року зупинено реєстрацію податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до пункта 201.16   статті 201 ПК України, що діяв до набрання чинності   Законом України № 2245-VIII, та які станом на 1 грудня 2017 року не подали пояснень і копій документів до таких податкових накладних / розрахунків коригування, мають право протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній / розрахунку коригування, подати пояснення і копії документів до таких податкових накладних / розрахунків коригування на розгляд комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, порядок роботи яких затверджується цією   постановою.
Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (пункт 14 Порядку №117).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування (пункт 15 Порядку №117).
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з   УКТЗЕД   або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг) (пункт 15 Порядку №117).
За положеннями пункту 20 Порядку №117, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Таким чином, пунктом 20 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлені виключні підстави для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
Виходячи із системного тлумачення норм права, наведеного вище, наявність повноважень - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого, у цій справі, є прийняття рішень, законність яких обґрунтовано перевірена судами попередніх інстанцій.
Судом першої інстанції встановлено безпідставність зупинення реєстрації податкових накладних як передумови прийняття відповідних рішень Комісії, адже у квитанції № 1 про прийняття податкових накладних та зупинення їх реєстрації, відповідачем не вказано ані конкретного критерію оцінки ступеня ризику, ані конкретного переліку документів. Податковим органом лише запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію та/або таблицю даних платника податків, без уточнення їх переліку. Натомість платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій.
Вказівка у спірних рішеннях про те, що позивач не надав первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування є безпідставною, адже як встановлено судом першої інстанції, конкретний перелік документів при надісланні повідомлення про надання пояснень щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, не витребовувався податковим органом. Проте, дослідження наданих первинних документів впродовж розгляду справи, доводить відсутність підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та в подальшому відмову в їх реєстрації.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 6 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункта, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Такі висновки суду узгоджуються з позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від18 липня 2019 року у справі №1740/2004/18, від 09 липня 2019 року по справі № 140/2093/18.
Відповідно до   статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України   рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.      Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України    закріплено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Відповідно до пункта 1 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України   за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи   статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України   визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції судове рішення ухвалено з дотриманням норм чинного матеріального та процесуального права і підстави для його скасування відсутні.
Керуючись статтями 33, 34, 243, 289, 310, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 жовтня 2019 року   залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної      скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя                                                            Я.Б. Глущенко

Судді                                                                                 В.П. Мельничук

                                                                                          О.Є. Пилипенко

(Повний текст постанови складений 03 лютого 2020 року.)