ПОСТАНОВА
Іменем України

27 лютого 2020 року 
Київ
справа №2а-529/10/0770
адміністративні провадження №К/9901/5885/18, №К/9901/5883/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційні скарги Державної податкової інспекції у м. Ужгороді Головного управління Міндоходів у Закарпатській області та Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія Комфортбуд-4» на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду у складі судді Дору Ю.Ю. від 26 червня 2014 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Кузьмича С.М., суддів Гулида Р.М., Улицького В.З. від 21 квітня 2015 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія Комфортбуд-4» до Державної податкової інспекції у м. Ужгороді Головного управління Міндоходів у Закарпатській області, за участю третьої особи - Головного управління Міндоходів у Закарпатській області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У лютому 2010 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія Комфортбуд-4» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Ужгороді Закарпатської області (правонаступник - Державна податкова інспекція у м. Ужгороді Головного управління Міндоходів у Закарпатській області; далі - відповідач, Інспекція), в якому, з урахуванням уточнень позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 09 лютого 2010 року №0000042637/2, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 1831468 грн. за основним платежем та 1831468 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями; №0000052637/2, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) у розмірі 1307598 грн. за основним платежем та 653799 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Суди встановили, що оспорювані податкові повідомлення-рішення прийняті податковим органом за наслідками проведення документальної невиїзної перевірки Товариства щодо правильності відображення у податковому обліку операцій, проведених з Товариством з обмеженою відповідальністю «Ліберте» (далі - ТОВ «Ліберте»), з Товариством з обмеженою відповідальністю «Дюна» (далі - ТОВ «Дюна») та з Товариством з обмеженою відповідальністю «БК «Арігона» (далі - ТОВ «БК «Арігона») за період з 01 жовтня 2006 року по 30 червня 2008 року, у ході якої складено акт перевірки від 15 вересня 2009 року №17/23-1/10/33537230.

Однією з підстав для збільшення грошових зобов`язань з податку на прибуток та підставою для збільшення грошових зобов`язань з ПДВ слугував викладений у акті перевірки висновок контролюючого органу про отримання Товариством необґрунтованої податкової вигоди за наслідками відображення у податковому обліку результатів операцій з придбання підрядних робіт у ТОВ «Ліберте» за відсутності реальних фінансово-господарських правовідносин з цим контрагентом.

Крім того у ході проведеної перевірки Інспекція дійшла висновку про заниження позивачем податку на прибуток внаслідок невідображення у складі оподатковуваного доходу суми безнадійної кредиторської заборгованості за простими векселями, переданими ТОВ «Дюна» та ТОВ «БК Арігона», зважаючи на ліквідацію цих векселедержателів у зв`язку із банкрутством.

Справа розглядалась судами неодноразово й при первинному її розгляді суд першої інстанції, з яким погодився апеляційний суд, позов Товариства задовольнив частково.

Вищий адміністративний суд України в ухвалі від 05 лютого 2014 року, направляючи справу на новий розгляд, вказав на передчасність висновків судів попередніх інстанцій, адже реальність господарських операцій щодо виконання ТОВ «Ліберте» на користь позивача підрядник робіт, за якими сформовано податковий кредит та валові витрати, належним чином не досліджена, не перевірено обставини ходу виконання робіт за спірними договорами субпідряду, не з`ясовано на яких саме об`єктах відповідні роботи проводилися, які особи конкретно контролювали виконання цих робіт, кому саме та яким чином Товариством було забезпечено доступ на майданчик для виконання робіт тощо, а також наявність у вказаного контрагента обладнання та механізмів, обставини залучення ним інших осіб до виконання розглядуваних господарських операцій, перерахування ним коштів на загальногосподарські послуги (оренда, зв`язок, оплата праці) у процесі провадження ним реальної господарської діяльності.

Також суд касаційної інстанції, застосувавши відповідні норми Закону України від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон №334/94-ВР), дійшов висновку про те, що початок перебігу строку позовної давності у три роки щодо погашення грошових зобов`язань за простим векселем визначений настанням строку платежу за таким векселем, а відтак лише після закінчення такого строку непогашена заборгованість за ним трансформується у безповоротну фінансову допомогу, що опосередковується виникненням у платника - векселедавця обов`язку збільшити валовий доход на суму такої допомоги згідно з вимогами підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону №334/94-ВР. З урахуванням наведеного, зазначив про невстановлення судами обставини щодо ліквідації контрагентів позивача (ТОВ «Дюна», ТОВ «БК Арігона») та період такої ліквідації, наявності у їх активах на час ліквідації векселів, які не пред`явлено Товариству до сплати, що б давало можливість зробити висновок про наявність чи відсутність у позивача інших доходів із сум непогашеної заборгованості, що підлягають включенню до складу валового доходу.

За результатами повторного судового розгляду постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 26 червня 2014 року позов Товариства задоволено частково; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 09 лютого 2010 року №0000042637/2 в частині нарахування основного платежу в сумі 137085,25 грн. та 137085,25 грн. - штрафних санкцій; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що реальність операцій між позивачем та ТОВ «Ліберте» у період з 01 жовтня 2006 року по 30 червня 2008 року щодо виконання останнім підрядних (будівельних) робіт не підтверджується належними та допустимими доказами, які виходячи з умов договорів та звичайної ділової практики супроводжують фактичне виконання такого роду операцій, про що свідчить відсутність у цього контрагента власних або орендованих основних засобів, трудових ресурсів, об`єктивно необхідних для виконання будівельних робіт, доказів залучення ним третіх осіб до виконання розглядуваних операцій, а також пояснення громадян, які неофіційно працювали на об`єктах будівництва, та постанова Ужгородського міськрайонного суду від 09 грудня 2010 року у справі №1п-735/10, яка набрала законної сили та якою ОСОБА_1 (директора ТОВ «Комфортбуд-4») звільнено від кримінальної відповідальності за вчинення злочину, передбаченого частиною другою статті 367 Кримінального кодексу України (далі - КК України) (службова недбалість), з підстав, установлених статтею 48 КК України (у зв`язку із зміною обстановки), й у якій вказується, що ОСОБА_1 отримував від невстановлених осіб податкові накладні від ТОВ «Ліберте», надавав їх у бухгалтерію для формування валових витрат. Такі обставини, за висновком суду, позбавляють позивача підстав для формування спірних сум валових витрат та податкового кредиту з ПДВ за операціями із ТОВ «Ліберте».

Також суд вказав про доведення Інспекцією обставин заниження позивачем податкового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 163850,00 грн. та наявність підстав для застосування штрафних санкцій в сумі 163850,00 грн. у зв`язку із цим, оскільки згідно даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців ТОВ «БК Арігона» було припинено внаслідок банкрутством ще 31 серпня 2006 року, тобто за пів року до передачі Товариством на його користь простого векселя власної емісії номінальною вартістю 357490,80 грн.

Натомість, задовольняючи позовні вимоги про часткове скасування податкового повідомлення-рішення від 09 лютого 2010 року №0000042637/2, суд дійшов висновку про відсутність підстав вважати зобов`язання Товариства перед TOB «Дюна» в сумі 299094,80 грн. по простому векселю власної емісії за №6835100500001 від 02 серпня 2006 року безповоротною фінансовою допомогою, яка підлягає включенню до складу валового доходу підприємства, адже строк пред`явлення векселя до погашення не настав й відсутні відомості про припинення TOB «Дюна» на момент проведення перевірки; постанова ж Деснянського районного суду м. Києва від 04 квітня 2007 року у справі №2а-809/2007, якою визнано недійним статут ТОВ «Дюна» з моменту його реєстрації й яка була єдиною підставою для висновку Інспекції про заниження позивачем грошових зобов`язань, скасована ухвалою Деснянського районного суду м. Києва від 15 травня 2008 року, а ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 08 липня 2009 року провадження у справі закрито.

Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 21 квітня 2015 року залишив без змін рішення суду першої інстанції.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати в частині задоволених позовних вимог та ухвалити у цій частині нове рішення про відмову у задоволенні позову Товариства у повному обсязі.

В своїй касаційній скарзі зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог та прийняття ними рішення у цій частині за неправильного застосування норм матеріального права. Посилається на залишення судами поза увагою обставин відсутності в обліку у позивача (векселедавця) заборгованості перед ТОВ «Дюна» (векселедержателем), доказів сплати Товариством зобов`язань по векселю, обставин його передачі на підставі передавального напису та існування нового векселю, які у сукупності, враховуючи сплив строку для пред`явлення ТОВ «Дюна» простого векселя до сплати, свідчать про виникнення у позивача - векселедавця обов`язку збільшити валовий доход на суму безповоротної фінансової допомоги згідно з вимогами підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону №334/94-ВР.

У свою чергу, не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позову, Товариство також подало касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення процесуальних норм - вирішення спору без повного та всебічного дослідження всіх обставин, що мають істотне значення для правильного розгляду справи, просить їх скасувати у вказаній частині та прийняти нове рішення про задоволення позову у повному обсязі.

По суті вважає, що суди дійшли помилкового висновку про необґрунтованість частини позовних вимог, адже невірно оцінили залучені до справи докази та фактичні обставини справи, які свідчать про те, що операції між позивачем та ТОВ «Ліберте» щодо виконання останнім підрядних робіт фактично проведені та документально оформлені; Товариством дотримано передбачені законодавством умови для формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту з ПДВ, у зв`язку з чим, на його думку, відсутні підстави для збільшення відповідних зобов`язань за наслідками таких відносин; до того ж, обґрунтованість формування позивачем податкової вигоди по взаємовідносинам із ТОВ «Ліберте» підтверджено висновком проведеної по кримінальній справі судово-економічної експертизи від 20 жовтня 2010 року №7480/9013/9014/10-19, у якому судовий експерт вказав на те, що висновки акту від 15 вересня 2009 року №17/23-1/10/33537230 в частині визначення підприємству зобов`язання з податку на прибуток в сумі 1831468 грн та ПДВ в сумі 1307598 грн документально не підтверджуються. Як вказує позивач, висновки податкового органу про безтоварність операцій згідно договорів будівельного субпідряду, укладених із ТОВ «Ліберте», є надуманими, не відповідають фактичним обставинам справи та базуються на припущеннях.

Інспекція у письмових запереченнях на касаційну скаргу позивача проти доводів та вимог останньої заперечила, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін в частині відмови у задоволенні позовних вимог, - обґрунтованими та законними.

Справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.

За правилами частини першої статті 341 КАС України (в редакції, чинній на момент прийняття даної постанови) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Правовідносини з приводу формування платником податку валових витрат у період до 01 квітня 2011 року регулювалися Законом №334/94-ВР.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону №334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу, це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 цього ж Закону встановлено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

Датою збільшення валових витрат виробництва (обігу), як визначено підпунктом 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону №334/94-ВР, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

За правилами абзацу 4 підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону №334/94-ВР не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Правовідносин з приводу формування платником податку податкового кредиту у період до 01 січня 2011 року регулювалися Законом України від 03 квітня 1997 року №168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (далі - Закон №168/97-ВР).

Об`єктом оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 Закону №168/97-ВР є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України.

Підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 цього Закону передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пункту 7.5 статті 7 Закону №168/97-ВР датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

За змістом підпунктів 7.2.3, 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону №168/97-ВР податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов`язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг). Податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.

Разом з тим, підпунктом 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 вказаного Закону встановлено, що у разі якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі- Закон №996-XIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) первинний документ- це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно зі статтею 1 Закону №996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Відтак визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Зміст наведених норм свідчить про те, що для цілей виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (валових витрат та податкового кредиту) витрати мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність (справжність) господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що у період, який перевірявся, позивач мав взаємовідносини із TOB «Ліберте» на підставі договорів субпідряду від 01 листопада 2006 року №0110-03, від 01 лютого 2008 року №0102/39, від 03 грудня 2007 року №0312-35, від 01 серпня 2007 року №0108-30, від 02 липня 2007 року №0207-52, від 02 квітня 2007 року №0204-16, від 01 березня 2007 року №0204-16, від 01 грудня 2006 року №0112-11, від 01 вересня 2007 року №0909-34, від 01 березня 2007 року №0103-07.

Контрагентом на адресу позивача виписані податкові накладні, на підставі яких суми ПДВ включені Товариством до складу податкового кредиту у відповідному періоді; сплачені в рахунок оплати робіт суми коштів включені до складу валових підприємства. Позивач стверджував, що реальність виконання операцій за укладеними угодами підтверджується належним чином оформленими первинними (актами приймання виконаних підрядних робіт форми КБ-2в та довідками про вартість виконаних підрядних робіт форми КБ-3) та розрахунковими документами.

Суд касаційної інстанції зазначає, що складені за результатами господарських операцій первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, такі документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

Як під час перевірки, так і під час розгляду справи судами попередніх інстанцій не встановлено у вказаного контрагента власного або орендованого обладнання для виконання спірних операцій, інструменту, технічного персоналу, наявність якого обумовлюється не лише специфікою обумовлених операцій, а також і умовами договорів, виходячи з обсягу робіт й задекларованих операцій; обставин залучення контрагентом інших осіб для забезпечення виконання обумовлених договорами із позивачем зобов`язань тощо.

Наведені обставини не дали судам попередніх інстанцій можливості встановити руху активів на шляху до позивача у справі, участь контрагента у такому ланцюгу, реальні зміни майнового стану Товариства внаслідок таких відносин, його власному капіталі.

Суди також врахували постанову Ужгородського міськрайонного суду від 09 грудня 2010 року у справі №1п-735/10, яка набрала законної сили та якою ОСОБА_1 (директора ТОВ «Комфортбуд-4») звільнено від кримінальної відповідальності за вчинення злочину, передбаченого частиною другою статті 367 КК України (службова недбалість), з підстав, установлених статтею 48 КК України (у зв`язку із зміною обстановки), й у якій вказується, що ОСОБА_1 отримував від невстановлених осіб податкові накладні від ТОВ «Ліберте», надавав їх у бухгалтерію очолюваного ним підприємства для формування валових витрат, що в подальшому призвело до заниження об`єкту оподаткування. При цьому ОСОБА_1 свою вину у службовій недбалості, що призвело до несплати Товариством податкових платежів, визнав.

Оцінивши повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення установлених конкретних фактичних обставин справи, врахувавши ненадання документів, які за звичайною діловою практикою супроводжують здійснення такого роду операцій та у сукупності з первинними документами підтверджують їх фактичне (реальне) виконання, відсутність у контрагента матеріально-технічної можливості здійснювати обумовлені договорами із позивачем зобов`язання, суди попередніх інстанцій встановили, що надані позивачем документи не підтверджують виконання робіт (надання послуг) на користь позивача саме згаданим суб`єктом господарювання. Наведені обставини у сукупності та взаємозв`язку були цілком об`єктивно розцінені судами як доказ безтоварності цих операцій, що виключає їх відображення у обліку підприємства й підстави для формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за такими відносинами.

При цьому, проналізувавши обставини справи у сукупності та взаємозв`язку з наявними доказами на їх підтвердження, судами не визнано висновок судово-економічної експертизи від 20 жовтня 2010 року №7480/9013/9014/10-19 належним доказом реальності господарських операцій позивача із ТОВ «Ліберте» та формування на їх підставі правомірної податкової вигоди.

Доводи ж касаційної скарги Товариства наведеного не спростовують і зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що згідно положень статті 341 КАС України виходить за межі повноважень касаційного суду.

Що стосується висновку податкового органу про заниження позивачем оподатковуваного доходу внаслідок невключення до його складу суми безнадійної кредиторської заборгованості за простим векселем, переданим ТОВ «Дюна», який став підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 09 лютого 2010 року №0000042637/2 в частині нарахування податку на прибуток за основним платежем в сумі 137085,25 грн. та застосування 137085,25 грн. штрафних санкцій, слід зазначити наступне.

У акті перевірки відповідачем встановлено, що позивач на погашення 299094,80 грн кредиторської заборгованості передав ТОВ «Дюна» простий вексель власної емісії (за пред`явленням) №683510050000 від 02 серпня 2006 року номінальною вартістю 299094,80 грн., який станом на 30 червня 2008 року (на кінець періоду охопленого перевіркою) Товариством не погашено. Враховуючи наведене, а також те, що постановою Деснянського районного суду м. Києва від 04 квітня 2007 року у справі №2а-809/2007 визнано недійним статут ТОВ «Дюна» з моменту його реєстрації податковий орган у акті перевірки визнав зобов`язання Товариства перед TOB «Дюна» в сумі 299094,80 грн. безповоротною фінансовою допомогою й вважав, що така безпідставно не включена до складу валового доходу, який враховується при визначенні об`єкта оподаткування.

Згідно з пунктом 4.1 статті 4 Закону №334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) валовий доход - це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Відповідно підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону №334/94-ВР валовий доход включає доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді, крім їх надання неприбутковим організаціям згідно з пунктом 7.11 статті 7 цього Закону та у межах таких операцій між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи, крім випадків, визначених у частині четвертій статті 3 Закону України «Про списання вартості несплачених обсягів природного газу».

Підпунктом 1.22.1 пункту 1.22 статті 1 цього Закону визначено, що безповоротна фінансова допомога - це: сума коштів, передана платнику податку згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами, які не передбачають відповідної компенсації чи повернення таких коштів (за винятком бюджетних дотацій і субсидій), або без укладання таких угод; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після її списання, якщо така безнадійна заборгованість була попередньо включена до складу валових витрат кредитора; сума заборгованості платника податку перед іншою юридичною чи фізичною особою, що залишилася нестягнутою після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, наданих платнику податку без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних); сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.

Пункт 1.25 цієї ж статті Закону відносить заборгованість по зобов`язаннях, за якою минув строк позовної давності, до категорії безнадійної заборгованості.

Відносини, пов`язані з обігом векселів в Україні, регулюються «Уніфікованим законом про переказний та простий векселі», що ратифікований Законом України від 06 липня 1999 року №826-XIV «Про приєднання України до Женевської конвенції 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні векселі та прості векселі», Цивільним кодексом України та Законами України «Про цінні папери та фондовий ринок» від 23 лютого 2006 року №3480-IV (далі - Закон №3480-IV) та «Про обіг векселів в Україні» від 05 квітня 2001 року №2374-III (далі - Закон №2374-III).

За визначенням, наведеним у частині першій статті 14 Закону №3480-IV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) векселем є цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов`язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю).

Відповідно до статті 4 Закону №2374-III (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) видавати переказні і прості векселі можна лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги. На момент видачі переказного векселя особа, зазначена у векселі як трасат, або векселедавець простого векселя повинні мати перед трасантом та/або особою, якій чи за наказом якої повинен бути здійснений платіж, зобов`язання, сума якого має бути не меншою, ніж сума платежу за векселем. У разі видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов`язання щодо платежу за цим договором та виникають грошові зобов`язання щодо платежу за векселем.

За правилами статті 77 Уніфікованого закону до простих векселів застосовуються такі ж положення, що стосуються переказних векселів, тією мірою, якою вони є сумісними з природою цих документів, а саме положення щодо: індосаменту (статті 11 - 20); строку платежу (статті 33 - 37); платежу (статті 38 - 42); права регресу у разі неплатежу (статті 43 - 50, 52 - 54); платежу у порядку посередництва (статті 55, 59 - 63); копій (статті 67 і 68); змін (стаття 69); позовної давності (статті 70 і 71); неробочих днів, обчислення строків і заборони пільгових строків (статті 72, 73 і 74).

Як установлено частиною першою статті 70 Уніфікованого закону позовні вимоги до акцептанта, які випливають з переказного векселя, погашаються із закінченням трьох років, які обчислюються від дати настання строку платежу.

Ця норма стосується не тільки векселедержателя, а всіх осіб, що мають право вимоги за векселем.

За правилами статей 11, 16 Уніфікованого закону будь-який переказний вексель, навіть виданий без прямого застереження про наказ, може бути переданий шляхом індосаменту. Власник переказного векселя вважається його законним держателем, якщо його право на вексель базується на безперервному ряді індосаментів, навіть якщо останній індосамент є бланковим.

Таким чином, вексель є інструментом комерційного кредиту, що виступає у вигляді відстрочення платежу за надані товари та послуги. При цьому векселедавець не має можливості та не зобов`язаний отримувати відомості щодо обігу виданих векселів та передачі їх векселедержателем іншим особам.

Відповідно до статті 43 Уніфікованого закону держатель може використати своє право регресу проти індосантів, трасанта та інших зобов`язань осіб при настанні строку платежу, якщо останній не був здійснений, а також до настання строку платежу за таких умов: якщо мала місце повна або часткова відмова здійснити акцепт; у разі банкрутства трасата (незалежно від того, здійснив він акцепт чи ні), або у разі припинення ним платежів, навіть якщо ця обставина не була встановлена судовим рішенням, або у разі безрезультатного звернення стягнення на його майно; у разі банкрутства трасанта за векселем, що не підлягає акцепту.

Наведені правові норми закріплюють право векселедержателя на дострокову реалізацію права вимоги за векселем за рахунок солідарно зобов`язаних осіб у разі, якщо до настання строку платежу відбудуться визначені Уніфікованим законом події, що унеможливлюють погашення такого векселя прямим боржником. При цьому векселедержатель може використовувати простий вексель у розрахунках зі своїми контрагентами шляхом переводу власної заборгованості на векселедавця. У такому випадку припиняється право вимоги одного кредитора і виникає право вимоги в іншого кредитора.

Отже вексель може і надалі використовуватись в обігу до закінчення строку платежу за ним. Вексель як актив не втрачає своєї правової сили внаслідок ліквідації держателя та може і надалі використовуватись в обігу.

Суди, вирішуючи спір, не знайшли підстав вважати зобов`язання Товариства перед TOB «Дюна» в сумі 299094,80 грн. по простому векселю безповоротною фінансовою допомогою, яка підлягає включенню до складу валового доходу підприємства, адже, як встановлено останніми, строк пред`явлення векселя до погашення не настав й відсутні відомості про припинення TOB «Дюна» на момент проведення перевірки. До того ж в ході розгляду справи встановлено, що постанова Деснянського районного суду м. Києва від 04 квітня 2007 року у справі №2а-809/2007, якою визнано недійним статут ТОВ «Дюна» з моменту його реєстрації й яка була єдиною підставою для висновку Інспекції про заниження позивачем грошових зобов`язань, скасована ухвалою Деснянського районного суду м. Києва від 15 травня 2008 року, а ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 08 липня 2009 року провадження у справі закрито.

Більше того матеріали справи свідчать про те, що оригінал простого векселя власної емісії №683510050000 від 02 серпня 2006 року номінальною вартістю 299094,80 грн. переданий позивачу ТОВ «Силіус» внаслідок його погашення згідно акту приймання-передачі векселів від 10 липня 2008 року.

Наведені вище обставини та правове регулювання спірних правовідносин свідчать про цілком об`єктивний висновок судів попередніх інстанцій щодо недоведеності відповідачем факту порушення Товариством вимог Закону №334/94-ВР й, як наслідок, підстав для прийняття податкового повідомлення - рішення в частині нарахування податку на прибуток за основним платежем в сумі 137085,25 грн. та застосування 137085,25 грн. штрафних санкцій.

Доводи відповідача, викладені у касаційній скарзі, наведеного й мотивів, покладених в основу оскаржуваних рішень, не спростовують та не свідчать про неправильне застосування судами норм матеріального права.

Водночас слід зазначити, що касаційна скарга Товариства не містить жодних мотивів, які б свідчили про неналежну правову оцінку встановленого у ході перевірки порушення правил формування позивачем валового доходу у зв`язку із невключенням до його складу кредиторської заборгованості перед ТОВ «БК Арігона» за простим векселем, яку суди першої та апеляційної інстанцій надали й дійшли висновку про доведення Інспекцією обставин заниження позивачем податкового зобов`язання внаслідок таких обставин.

Враховуючи наведене, зміст встановлених фактичних обставин, описаних вище, зважаючи на їх зміст та юридичну природу, а також приписи статі 341 КАС України, підстави для задоволення касаційних скарг Товариства та Інспекції та скасування судових рішень відсутні.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційні скарги Державної податкової інспекції у м. Ужгороді Головного управління Міндоходів у Закарпатській області та Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія Комфортбуд-4» залишити без задоволення, а постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 26 червня 2014 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 21 квітня 2015 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник
І.А. Васильєва 
 В.П. Юрченко ,
Судді Верховного Суду