ПОСТАНОВА
Іменем України

05 лютого 2020 року 
Київ
справа №806/1331/14
адміністративне провадження №К/9901/27341/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Коростенської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 7 вересня 2016 року (суддя Нагірняк М.Ф.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 7 листопада 2016 року (судді: Бучик А.Ю. (головуючий), Майор Г.І., Шевчук С.М.) у справі № 806/1331/14 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Спецгортехніка» до Коростенської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області про визнання протиправним податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Спецгортехніка» (далі - позивач, ТОВ «Спецгортехніка», товариство) звернулось до суду з позовом до Коростенської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області (далі - відповідач, контролюючий орган, Коростенська ОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області)    про    визнання протиправним податкового повідомлення-рішення від 31.12.2010 № 0001312301/0.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 31.12.2010        № 0001312301/0 було прийнято контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідач зробив висновки про порушення позивачем чинного податкового законодавства не обґрунтовані посиланням на відповідні обставини.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 7 вересня 2016 року,  залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 7 листопада 2016 року, адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Коростенської ОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області від 31.12.2010                                      № 0001312301/0        в частині збільшення ТОВ «Спецгортехніка» податкових зобов`язань з податку на прибуток в сумі 77 108,00 грн та застосування фінансових санкцій в сумі 15 422,00 грн.        
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що встановлені порушення позивачем вимог законодавства призвели до несвоєчасної сплати ним податку на прибуток в сумі 576 510,00 грн та 8 975,00 грн, що стало підставою для правомірного збільшення контролюючим органом платнику податкових зобов`язань з цього податку на вказані суми та застосування        фінансових санкцій відповідно в сумі 115 302,00 грн та в сумі 1 795,00 грн, а тому податкове повідомлення-рішення Коростенської ОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області від 31.12.2010        № 0001312301/0 підлягає скасуванню лише в частині збільшення ТОВ «Спецгортехніка» податкових зобов`язань з податку на прибуток в сумі 77 108,00 грн та застосування фінансових санкцій в сумі 15 422,00 грн.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 7 вересня 2016 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 7 листопада 2016 року в частині задоволених позовних вимог, та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «Спецгортехніка» у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2009 по 30.06.2010, оформлену актом від 22.12.2010 № 994/23-01/34152336. За наслідками вказаної перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 31.12.2010    № 0001312301/0, згідно з яким позивачеві визначено податкове зобов`язання з податку на прибуток у сумі 795    112,00 грн (у тому числі 662    593,00 грн за основним платежем та   132    519,00 грн за штрафними санкціями).
Під час перевірки контролюючим органом встановлено, що між Товариством (позичальник) та компанією-нерезидентом Наліум Інвестментс ЛТД (Республіка Кіпр, позикодавець) укладено низку договорів позики, на підставі яких позивачем отримано грошові кошти у загальній сумі 1 700    000,00 дол. США для поповнення обігових коштів та фінансування поточних виробничих потреб на умовах сплати 3% річних за користування цими коштами.
Відповідні договори зареєстровані управлінням Національного банку України в Житомирській області в установленому порядку з видачею реєстраційних свідоцтв. У визначений договорами строк позивач не повернув позикодавцю кредитні кошти та не сплатив відсотки за їх використання; додаткові угоди щодо перенесення строків та умов повернення позики сторонами не укладалися; зміни умов спірних договорів позики        до реєстраційних свідоцтв не вносилися.
На підставі цього відповідачем зроблено висновок про те, що отримані від компанії Наліум Інвестментс ЛТД, але не повернуті у строк кошти набули статусу поворотної фінансової допомоги, яка підлягає включенню до валового доходу платника в порядку підпункту 4.1.6 пункту 4.1    статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Суди попередніх інстанцій зазначили, що згідно положень чинного законодавства та з огляду на умови, на яких позивач отримав кошти від компанії Наліум Інвестментс ЛТД, позикові кошти є фінансовим кредитом у розумінні пункту 1.11    статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». При цьому також зазначили, що за відсутності інших підстав припинення зобов`язання, передбачених договором або законом, зобов`язання припиняється його виконанням, проведеним належним чином (відповідно до статті 599 Цивільного кодексу України). Належним виконанням зобов`язання є виконання, прийняте кредитором, у результаті якого припиняються права та обов`язки сторін зобов`язання. А тому, неповернення позивачем фінансового кредиту у визначений договором строк не є підставою для припинення зобов`язань за спірними договорами позики, у тому числі й з нарахування відсотків за користування кредитними коштами, що виключає правильність висновку контролюючого органу про трансформацію позики у поворотну фінансову допомогу та про необхідність відображення цих коштів у складі валового доходу позивача у періоді закінчення строку їх повернення. Оскільки факт використання позивачем залучених кредитних коштів з виробничою метою відповідачем не заперечується, то суди попередніх інстанцій обґрунтовано зазначили, що підстави для висновку про завищення позивачем валових витрат на суму нарахованих відсотків у розмірі            8 333    507,00 грн відсутні.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що іншою підставою для донарахування позивачеві податкового зобов`язання з податку на прибуток стало посилання контролюючого органу на безпідставне включення позивачем до валових витрат, витрат на придбання        головного валу у зборі СМД-11 у суб`єкта підприємницької діяльності - ОСОБА_1 за договором купівлі-продажу від 17.07.2009, як таких, що не підтверджені належними первинними документами. При цьому відповідач зазначив, що позивачем не подано товарно-транспортну накладну на підтвердження транспортування товару у процесі його поставки, документів на сертифікацію продукції, довіреності на отримання-товарно-матеріальних цінностей.
На підтвердження фактичного виконання операції з придбання головного валу у зборі СМД-11 позивачем подано видаткову накладну, довіреність на отримання матеріальних цінностей у суб`єкта підприємницької діяльності - Бичкова П.О., прибуткову накладну, виписку з банківського рахунку (на підтвердження факту оплати товару), які є належними доказами понесення відповідних витрат.
Щодо посилань контролюючого органу на неправомірне включення позивачем до валових витрат вартості ремонту майна у загальній сумі 2 306    040,00 грн, проведеного орендарем - Товариством з обмеженою відповідальністю «Бехівський гранітний кар`єр», судами попередніх інстанцій встановлено, що доказів компенсації позивачем орендареві вартості здійснених поліпшень (у тому числі шляхом зарахування в рахунок орендної плати) відповідно до пункту 2.3 договору оренди майна від 01.01.2007 позивачем не надано. Суди першої та апеляційної інстанції обґрунтовано зазначили, що відсутні підстави розглядати здійснені ТОВ «Бехівський гранітний кар`єр» роботи як операцію з поставки результатів робіт, пов`язаних з поліпшенням орендованого майна, орендодавцю, що зумовлює виникнення у останнього відповідних витрат. Крім того, суди попередніх інстанцій зазначили, що оскільки у даному випадку позивачем не доведено наявності підстав, з якими чинне законодавство пов`язує право орендодавця на відображення у податковому обліку витрат, понесених орендарем у зв`язку з поліпшенням основних фондів, то контролюючий орган дійшов правильного висновку про те, що наслідки операцій із здійснення цих поліпшень не підлягають врахуванню при визначенні оподатковуваного доходу позивача.
Суди першої та апеляційної інстанції зазначили, що ухвалою від 11.05.2016 направляючи справу на новий розгляд до суду першої інстанції, Вищий адміністративний суд України у вказаному рішенні зазначив, що судами не здійснено розподілу оспорюваного донарахування з податку на прибуток по окремим епізодам, що виключає можливість виокремлення правомірної частини донарахування за податковим повідомленням-рішенням від 31.12.2010 №    0001312301/0 від протиправної частини. У зв`язку з цим у вказаній ухвалі вказано про необхідність визначення суми донарахування позивачу оспорюваного податкового зобов`язання з податку на прибуток у зв`язку з неправомірним відображенням у податковому обліку позивача наслідків операцій з поліпшення основних фондів, проведених ТОВ «Бехівський гранітний кар`єр».
На виконання зазначеного в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 11.05.2016 судами попередніх інстанцій також встановлено, що відповідно до висновків, зазначених в акті перевірки від 22.12.2010, розрахунку фінансових санкцій, підставою для винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення стало невизнання податковим органом валових витрат позивача: у вигляді нарахування відсотків без їх виплати нерезиденту за договорами позики з компанії Наліум Інвестментс ЛТД сумі 308 433,00 грн, що призвели до заниження податку на прибуток в сумі 77 108,00 грн; виплати коштів ТОВ «Бехівський кар`єр» за ремонт орендованої техніки на загальну суму 2    306 040,00 грн, що призвели до заниження податку на прибуток в сумі 576 510,00 грн; інших витрат, пов`язаних з комісією та послугами банку, відображених в рядку 04.13 Декларації «інші витрати, крім визначених у 04.1-04.12» на загальну суму 35 900,00 грн, що призвели до заниження податку на прибуток в сумі 8 975,00 грн. Суди першої та апеляційної інстанції обґрунтовано зазначили, що позивач безпідставно відніс до своїх валових витрат виплачені кошти ТОВ «Бехівський кар`єр» за ремонт орендованої техніки на загальну суму                2    306 040,00 грн, що призвели до заниження податку на прибуток в сумі                     576 510,00 грн та 35 900,00 грн як інших витрат, пов`язаних з комісією та послугами банку, що призвели до заниження податку на прибуток в сумі 8 975,00 грн.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
7. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем та вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій окремих положень Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції Закону чинній на момент виникнення спірних правовідносин), зокрема, в частині щодо визначення поворотної фінансової допомоги, а також на те, що позики отримані позивачем від Наліум Інвестментс ЛТД є поворотною фінансовою допомогою, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішень.
8. Позивачем відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надано не було.
9. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року №2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Закон України від 28.12.1994 № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (чинний на момент виникнення спірних правовідносин):
10.1. Підпункт 1.11.1 пункту 1.11 статті 1.
Фінансовий кредит - кошти, які надаються банком - резидентом або нерезидентом, кваліфікованим   як банківська установа згідно із  законодавством  країни  перебування нерезидента, або резидентами і нерезидентами, які мають статус небанківських фінансових установ, згідно з відповідним законодавством, а також іноземними  урядами або його офіційними агентствами чи міжнародними  фінансовими організаціями та іншими кредиторами-нерезидентами у позику юридичній або фізичній особі на визначений строк, для цільового використання та під процент. Правила надання фінансових  кредитів встановлюються Національним банком України (стосовно банківських кредитів), а також  Кабінетом Міністрів України (стосовно небанківських фінансових організацій) відповідно до законодавства.
10.2. Підпункт 1.22.2 пункту 1.22 статті 1.
Поворотна фінансова допомога - це сума  коштів, передана платнику податку у користування  на  визначений строк відповідно до договорів, які не передбачають нарахування процентів або надання інших  видів компенсацій як плати за користування такими коштами.
10.3. Підпункт 5.5.1 пункту 5.5 статті 5.
До складу валових витрат відносяться будь-які витрати, пов`язані з виплатою або нарахуванням  процентів за борговими зобов`язаннями (у тому числі за будь-якими кредитами, депозитами) протягом звітного періоду, якщо такі виплати або нарахування здійснюються у зв`язку з веденням господарської  діяльності платника податку.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
11. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
12. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у запереченні на адміністративний позов, апеляційній скарзі та з урахуванням яких суди першої та апеляційної інстанції вже надавали оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час прийняття судами рішень).
13. Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судами обставин, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 31.12.2010        № 0001312301/0 лише в частині збільшення ТОВ «Спецгортехніка» податкових зобов`язань з податку на прибуток в сумі                77 108,00 грн та застосування фінансових санкцій в сумі 15 422,00 грн, діяв всупереч та не у відповідності до вимог податкового законодавства.
14. У справі, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанції встановили, що враховуючи на яких умовах позивач отримав кошти від компанії Наліум Інвестментс ЛТД та згідно положень чинного законодавства, вказані позикові кошти є фінансовим кредитом у розумінні підпункту 1.11.1 пункту 1.11    статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (чинний на момент виникнення спірних правовідносин). Суди попередніх інстанцій обґрунтовано зазначили, що належним виконанням зобов`язання є виконання, прийняте кредитором, у результаті якого припиняються права та обов`язки сторін зобов`язання, а тому, неповернення позивачем фінансового кредиту у визначений договором строк не є підставою для припинення зобов`язань за спірними договорами позики, у тому числі й з нарахування відсотків за користування кредитними коштами, що виключає правильність висновку контролюючого органу про трансформацію позики у поворотну фінансову допомогу та про необхідність відображення цих коштів у складі валового доходу позивача у періоді закінчення строку їх повернення. Крім того, факт використання позивачем залучених кредитних коштів з виробничою метою контролюючим органом не заперечується.
15. Судами першої та апеляційної інстанцій в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом у запереченні на адміністративний позов та в апеляційній скарзі, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а, отже, і наведені відповідачем доводи в касаційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
16. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Коростенської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 7 вересня 2016 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 7 листопада 2016 року слід залишити без задоволення.
17. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
18. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Коростенської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області залишити без задоволення, а постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 7 вересня 2016 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 7 листопада 2016 року у справі № 806/1331/14 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
І.А. Гончарова 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду